О начислении единого взноса на стоимость форменной одежды
Письмо Пенсионного фонда Украины от 13.01.2012 г. № 915/03-20
(извлечение)
<…>
Базой для начисления единого взноса для предприятий, учреждений и организаций, использующих труд физических лиц на условиях трудового договора (контракта) или на других условиях, предусмотренных законодательством, в соответствии с пунктом 1 части первой статьи 7 Закона Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» является сумма начисленной заработной платы по видам выплат, включающих основную и дополнительную заработную плату, другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, определяемые в соответствии с Законом Украины «Об оплате труда».
Стоимость бесплатно предоставленной работникам форменной одежды, которая может использоваться вне рабочего места и остается в личном постоянном пользовании, относится к фонду дополнительной заработной платы и других поощрительных и компенсационных выплат согласно подпункту 2.2.11 пункта 2.2 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Государственного комитета статистики Украины от 13.01.2004 г. № 5 <…>.
Следовательно, стоимость бесплатно предоставленной работникам форменной одежды, которая может использоваться вне рабочего места и остается в личном постоянном пользовании, является базой для начисления единого взноса.
Перечень видов выплат, на которые не начисляется единый взнос, утвержден постановлением Кабинета Министров Украины от 22.12.2010 г. № 1170 (далее — Перечень).
Пунктом 5 раздела II Перечня предусмотрено, что возмещение работникам расходов на приобретение ими спецодежды и других средств индивидуальной защиты в случае невыдачи их работодателем либо стоимость выданной согласно действующим нормам спецодежды, спецобуви и других средств индивидуальной защиты не является базой для начисления и удержания единого взноса.
<…>
Директор департамента поступления доходов В. Литвиненко
комментарий редакции
Стоимость бесплатно выданной в постоянное личное
пользование форменной одежды — заработная плата
В письме Пенсионного фонда речь идет о ситуации, когда форменная одежда предоставляется работникам в постоянное личное пользование бесплатно.
Для начала напомним, что форменной одеждой обеспечиваются должностные лица органов государственной власти и лица, находящиеся на государственной службе. Например, форменную одежду имеют лица начальствующего и рядового состава органов внутренних дел, таможенной службы, органов налоговой службы и др., а также работники предприятий некоторых отраслей (например, работники железнодорожного транспорта). Вид и перечень такой форменной одежды, а также нормы обеспечения устанавливаются КМУ и отраслевыми министерствами. Под форменной одеждой следует понимать одинаковую по цвету, крою и другим признакам одежду для лиц определенной категории, необходимую для того, чтобы выделить работников определенной отрасли (вида деятельности) или же занимаемой должности среди прочих лиц.
Стоимость бесплатно предоставленной работникам форменной одежды, которая может использоваться вне рабочего места и остается в постоянном личном пользовании, включается в фонд оплаты труда (п.п. 2.2.11 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата Украины от 13.01.2004 г. № 5). В связи с этим данная выплата включается в базу для взимания единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование (далее — ЕСВ) (п. 1 ч. 1 ст. 7 Закона Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.2010 г. № 2464-VI).
Поскольку стоимость бесплатно предоставленной работнику форменной одежды, которая остается в его полном личном пользовании, включается в фонд оплаты труда, то данная выплата облагается налогом на доходы физических лиц в составе заработной платы согласно п.п. 164.2.1 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ). Форменная одежда является доходом работника в неденежной форме, поэтому при определении базы налогообложения применяется натуральный коэффициент, предусмотренный п. 164.5 НКУ. По нашему мнению, стоимость форменной одежды с учетом такого коэффициента является и базой для взимания ЕСВ.
Операция по предоставлению работнику форменной одежды является фактически перепродажей ранее купленного у стороннего контрагента товара своему наемному работнику (п.п. 14.1.202 НКУ). В связи с тем, что стоимость предоставленной в личное пользование форменной одежды включается в фонд оплаты труда, имеем дело с выплатой зарплаты в натуральной форме. Таким образом, на наш взгляд, для целей обложения налогом на прибыль эта операция подпадает под определение бартерной операции (п.п. 14.1.10 НКУ). При передаче форменной одежды доходы у предприятия возникают на основании п.п. 135.4.1 НКУ. Расходы на приобретение форменной одежды включаются в состав расходов предприятия на основании п.п. 138.1.1 НКУ. Согласно п. 153.10 НКУ доходы и расходы от проведения бартерных операций определяются в соответствии с договорной ценой такой операции, но не ниже (выше) обычных цен.
Кроме того, стоимость форменной одежды в составе заработной платы включается в расходы предприятия на основании пп. 138.8.2, 138.8.5, 138.10.2 — 138.10.4, п. 142.1 НКУ, сумма начисленного ЕСВ — на основании п.п. 138.10.4, п. 143.1 НКУ.
База обложения НДС при поставке товаров, в том числе в рамках бартерных операций, определяется исходя из фактической цены операции, но не ниже обычных цен (п. 188.1 НКУ). НДС, уплаченный в связи с приобретением форменной одежды, работодатель вправе отразить в составе налогового кредита при наличии налоговой накладной на основании п. 198.3 НКУ.
В письме Пенсионный фонд отмечает также, что в соответствии с п. 5 раздела II Перечня видов выплат, осуществляемых за счет средств работодателей, на которые не начисляется единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденного постановлением КМУ от 22.12.2010 г. № 1170, не облагается ЕСВ возмещение работникам стоимости на приобретение ими спецодежды, других средств индивидуальной защиты в случае невыдачи им работодателем или стоимость спецодежды, спецобуви и других средств индивидуальной защиты. Налогом на доходы указанные выплаты не облагаются на основании п.п. «а» п.п. 164.2.17* и п.п. 165.1.9 НКУ соответственно. Подробно о налоговом и бухгалтерском учете спецодежды читайте в статье «Учитываем расходы на обеспечение работников спецодеждой» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 103.
* Возмещение стоимости расходов работника на приобретение им за счет собственных средств специальной одежды и других средств индивидуальной защиты, если необходимость такого приобретения возникла в связи с нарушением работодателем установленного нормами срока выдачи спецодежды, не включается в налогооблагаемый доход работника, если купленная спецодежда была оприходована предприятием.
Екатерина Скрипкина
