Наличие скважины как препятствие для пребывания на упрощенной системе налогообложения
Субъект хозяйствования до 25 января 2012 года подал заявление о применении упрощенной системы налогообложения. Однако в выдаче заявления ему было отказано в связи с наличием у него спецразрешения на добычу полезных ископаемых (подземной воды). Является ли правомерным такой отказ, если субъект хозяйствования добытую воду не реализует третьим лицам?
(г. Харьков)
Налоговый кодекс Украины (далее — НКУ) действительно предусматривает, что не могут быть плательщиками единого налога юрлица и физлица-предприниматели, которые, в частности, осуществляют добычу, реализацию полезных ископаемых (п.п. 291.5.1 НКУ).
Понятия «добыча полезных ископаемых» и «полезные ископаемые» приведены в НКУ. Так, согласно п.п. 14.1.51 НКУ добыча полезных ископаемых — совокупность технологических операций по изъятию, в том числе из залежей дна водоемов, и перемещению, в том числе временному хранению, на поверхность части недр (горных пород, рудного сырья и т. п.), содержащей полезные ископаемые. В свою очередь, под полезными ископаемыми НКУ понимает естественные минеральные образования органического и неорганического происхождения в недрах, в том числе любые подземные воды, а также техногенные минеральные образования в местах удаления отходов производства и потерь продуктов переработки минерального сырья, которые могут быть использованы в сфере материального производства и потребления непосредственно либо после первичной переработки (п.п. 14.1.91 НКУ).
В соответствии с Кодексом законов о недрах от 27.07.94 г. № 132/94-ВР отнесение полезных ископаемых к полезным ископаемым общегосударственного и местного значения осуществляется Кабмином по представлению специально уполномоченного центрального органа исполнительной власти по геологическому изучению и обеспечению рационального использования недр. На данный момент остается действующим перечень в редакции постановления Кабмина от 16.08.2005 г. № 747. К полезным ископаемым отнесена и подземная вода. Это означает, что ее добыча, реализация исключают возможность применения субъектом хозяйствования упрощенной системы налогообложения.
Еще при первом рассмотрении указанного запрета возникал вопрос, следует ли его распространять на тех субъектов хозяйствования, которые добывают воду исключительно в питьевых и санитарно-бытовых целях, не занимаются ее реализацией третьим лицам (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 4, с. 14).
Налоговые органы (уже, правда, по прошествии предельных сроков подачи заявления, для пребывания на едином налоге в первом квартале 2012 года) разместили в Единой базе налоговых знаний отрицательный ответ на рассматриваемый вопрос, подтвердив худшие из ожиданий субъектов хозяйствования: наличие скважины для добычи подземной воды — преграда для пребывания на упрощенной системе налогообложения (см. подраздел 230.12 ЕБНЗ).
Что это означает для субъектов хозяйствования?
В первую очередь это может обернуться отказом в выдаче Свидетельства об уплате единого налога. И к сожалению, суды (во всяком случае, пока на уровне первой инстанции) признают такие отказы основанными на требованиях НКУ (см., например, постановление Харьковского окружного административного суда от 28.02.2012 г. по делу № 2-а-928/12/2070).
Однако и те субъекты хозяйствования, которым Свидетельство было выдано, не могут в сложившейся ситуации чувствовать себя спокойно. Сегодня все более реальной выглядит угроза того, что одно только наличие специального разрешения на использование недр с целью добычи полезных ископаемых будет в последующем квалифицировано налоговым органом как осуществление деятельности, запрещенной для пребывания на едином налоге. Это, в свою очередь, означает, что с квартала, следующего за кварталом, в котором осуществлялась запрещенная деятельность (если в первом квартале 2012 года спецразрешение у субъекта хозяйствования было, то уже со второго квартала 2012 года), субъект хозяйствования автоматически считается находящимся на общей системе налогообложения. Если спецразрешение получено уже в период пребывания на упрощенке, видимо, налоговые органы будут исходить из того, что права на уплату единого налога субъект хозяйствования лишается с квартала, следующего за кварталом, в котором такое разрешение было получено.
Небольшой шанс не попасть в поле зрения налоговых органов есть у тех субъектов хозяйствования, которые охватываются действием ст. 23 Кодекса законов о недрах. Напомним, она освобождает от необходимости получения специального разрешения на использование недр тех собственников земельных участков и землепользователей, которые для своих хозяйственных и бытовых нужд добывают полезные ископаемые местного значения, торф общей глубиной разработки до двух метров, подземные воды для собственных хозяйственно-бытовых нужд, нецентрализованного и централизованного (кроме производства фасованной питьевой воды) хозяйственно-питьевого водоснабжения, при условии, что продуктивность водозаборов подземных вод не превышает 300 кубических метров в сутки.
Впрочем, не исключаем, что в отношении таких субъектов хозяйствования налоговые органы применят иной критерий: наличие незаконсервированной скважины для добычи подземной воды.
Вынуждены признать: у субъектов хозяйствования, добывающих воду даже просто для своих внутренних нужд, а не с целью ее реализации третьим лицам, шансов отстоять право на упрощенку крайне мало. Отсутствие в тексте НКУ союза «и» между словами «добыча» и «реализация» полезных ископаемых, судя по всему, свидетельствует о том, что замысел законодателя действительно заключался в том, что одна только добыча воды может преградить возможность уплаты единого налога.
Те субъекты хозяйствования, которые окажутся в безвыходной ситуации, могут побороться, попытавшись использовать следующую аргументацию: НКУ, устанавливая запреты для пребывания на упрощенной системе налогообложения, закрепляет перечень запрещенных видов хозяйственной деятельности (см. п.п. 291.5.1, п. 299.15 НКУ). При этом в самом НКУ хозяйственная деятельность определена как деятельность лица, связанная с производством (изготовлением) и/или реализацией товаров, выполнением работ, предоставлением услуг, которая направлена на получение дохода и проводится таким лицом самостоятельно и/или через свои обособленные подразделения, а также через какое-либо другое лицо, действующее в пользу первого лица, в частности по договорам комиссии, поручения и агентским договорам (п.п. 14.1.36 НКУ). В аспекте приведенного определения добыча подземной воды может рассматриваться как самостоятельный вид хозяйственной деятельности только в том случае, если добытая вода становится в последующем товаром, а деятельность, следовательно, приобретает направленность на получение дохода. То, что субъект хозяйствования добывает воду для санитарно-хозяйственных, питьевых или иных производственных целей, говорит о связи такой добычи с хозяйственной деятельностью субъекта, но не делает такую добычу для него самостоятельным ее видом.
Повторим, по нашему мнению, приведенные аргументы с учетом законодательных формулировок вряд ли сработают, поэтому обратиться к ним можно лишь в самой безвыходной ситуации.
У физлиц-предпринимателей может быть еще один аргумент. Дело в том, что и спецразрешение на использование недр, и разрешение на специальное использование подземных вод могут быть выписаны как на физлицо-предпринимателя, так и на простое физическое лицо. При этом каких-либо четких критериев, позволяющих разграничить использование недр в предпринимательских целях и, скажем так, в общегражданских, действующее законодательство не устанавливает. Налоговые органы, не мудрствуя лукаво, в Единой базе налоговых знаний предлагают самый очевидный (но, по нашему мнению, не соответствующий сути отношений) критерий — наличие либо отсутствие у физлица статуса предпринимателя. Иными словами, они исходят из того, что, будучи зарегистрированным в качестве предпринимателя, участок недр физическое лицо использует исключительно в рамках своей предпринимательской деятельности, а не для личных, не связанных с предпринимательством, потребностей. На наш взгляд, если предпринимательская деятельность физлица никак не связана с добываемыми полезными ископаемыми (например, вода из скважины используется для обслуживания частного дома и поливки придомового огорода), это не может служить препятствием для пребывания на упрощенной системе налогообложения.
Елена Уварова, юрист
