Об обложении НДС услуг, связанных с транзитными перевозками грузов
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 01.02.2012 г. № 3085/7/15-3417-26
Государственная налоговая служба Украины рассмотрела письмо <…> о порядке обложения налогом на добавленную стоимость услуг, связанных с транзитными перевозками грузов через территорию Украины, и сообщает.
В соответствии с пунктом 197.8 статьи 197 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2735-VI (далее — Кодекс) освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость операции по поставке услуг по перевозке (перемещению) пассажиров и грузов транзитом через таможенную территорию Украины, а также по поставке услуг, связанных с такой перевозкой (перемещением).
При этом в случае осуществления транзитной перевозки груза, собственником которого является нерезидент, по договорам, заключенным между экспедитором (резидентом) и таким грузособственником (нерезидентом), с целью обложения НДС необходимо учитывать следующее:
1. Услуги перевозчика (резидента), который непосредственно выполняет транзитную перевозку груза по указанным договорам, в соответствии с пунктом 197.8 статьи 197 Кодекса освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость (при наличии надлежащим образом оформленных документов на такую транзитную перевозку). На эти операции выписывается налоговая накладная, в которой объемы поставки указываются в графе 11 «Освобождение от НДС».
2. В соответствии с подпунктом «б» пункта 185.1 статьи 185 Кодекса налогом на добавленную стоимость облагаются услуги, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины. При этом согласно подпункту «ж» пункта 186.3 статьи 186 Кодекса местом поставки транспортно-экспедиторских услуг считается место, в котором получатель услуг зарегистрирован как субъект хозяйствования. Поэтому операции по предоставлению экспедитором (резидентом) транспортно-экспедиционных услуг грузособственнику (нерезиденту) не облагаются НДС. При осуществлении этих операций налоговая накладная не выписывается.
Заместитель Председателя А. Игнатов
комментарий редакции
ГНСУ признает льготу по НДС лишь по тем транзитным услугам,
непосредственным получателем которых является грузовладелец
Главной проблемой обоих писем является применение НДС-льготы согласно п. 197.8 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ) к услугам, связанным с транзитом (заметьте, не к самому транзиту, а именно к услугам, связанным с ним: экспедиторские погрузка/разгрузка, охрана и т. п.). При этом их сквозной идеей является то, что ГНСУ под такими услугами понимает лишь те, одной из сторон которых обязательно (!) выступает грузовладелец. Однако на практике грузовладелец, как правило, не заключает договоры напрямую со всеми поставщиками услуг. За него это делает экспедитор, в круг задач которого входит организация и обеспечение перевозок грузов. В такой ситуации в соответствии с позицией ГНСУ освобождение по НДС может применяться лишь непосредственно к услугам экспедитора, в то время как все услуги, предоставленные ему, транзитными не считаются и должны быть обложены в общем порядке.
Попробуем разобраться, чем же руководствовались налоговики. В качестве основного аргумента они ссылаются на то, что согласно ст. 1 Закона Украины «О транзите грузов» от 20.10.99 г. № 1172-XIV (далее — Закон о транзите) транзитными услугами является предпринимательская деятельность участников транзита, непосредственно связанная с транзитом грузов, в то время как участниками транзита эта же статья называет грузовладельцев и субъектов предпринимательской деятельности (перевозчиков, экспедиторов, декларантов и т. п.), оказывающих транзитные услуги.
Однако на самом деле этот факт выводов ГНСУ не подтверждает: указание в определении транзитной услуги на участников транзита не свидетельствует о том, что в ее предоставлении должны быть задействованы одновременно и грузовладелец, и прочие субъекты предпринимательской деятельности.
Таким образом, если исходить из Закона о транзите, транзитными услугами следует считать в том числе и те, которые предоставляются участникам транзита, отличным от грузовладельца (как правило, экспедиторам). В связи с этим НДС-льгота согласно п. 197.8 НКУ должна распространяться и на них.
В то же время, вероятнее всего, указанные доводы на налоговиков не подействуют. В связи с чем экспедиторам можем посоветовать вступать в договорные отношения, связанные с транзитом, от имени грузовладельца, что прямо допускается ст. 9 Закона Украины «О транспортно-экспедиторской деятельности» от 01.07.2004 г. № 1955-IV.
Подводя итоги к изложенной информации, следует выделить еще один важный факт: НДС-льготы можно применить исключительно к тем операциям, которые являются объектом налогообложения в соответствии с п. 185.1 НКУ, в том числе с учетом места поставки, определяемого согласно ст. 186 НКУ. В контексте транспортно-экспедиторских услуг, связанных с транзитом, это означает, что:
1) если их заказчиком выступает резидент (в таком случае транспортно-экспедиторские услуги являются объектом обложения НДС), то к ним применяется льгота по п. 197.8 НКУ. При поставке таких услуг составляется налоговая накладная с заполнением ее графы 11 и указанием в сноске основания для применения льготы — т. е. п. 197.8 НКУ;
2) если заказчик — нерезидент, то такие услуги выпадают из объекта обложения НДС на основании п.п. «ж» п. 186.3 НКУ. При этом очевидно, что НДС-льгота в таком случае не применяется. Налоговая накладная при осуществлении данной операции не составляется, однако она (операция) все равно должна быть внесена в раздел I Реестра выданных и полученных налоговых накладных.
Виталий Смердов
