Реализация запчастей ликвидированного автомобиля

Реализация запчастей ликвидированного автомобиля

В прошлом номере мы подробно ознакомили читателей с вопросами об особенностях учета автомобиля на предприятии. Сегодня мы предлагаем вашему вниманию ситуацию, связанную с обстоятельствами, в результате которых автомобиль, числящийся на балансе предприятия, подлежит разборке, и, естественно, ликвидации как основное средство. Однако при такой ликвидации могут образоваться вполне пригодные для дальнейшего использования запчасти, которые бухучетные правила (да и хозяйский навык) предписывают признавать активами. При учете данных активов возникают определенные вопросы, с которыми мы вместе постараемся разобраться.

Максим НЕСТЕРЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

П(С)БУ 9 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом Минфина от 20.10.99 г. № 246.

П(С)БУ 19 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 19 «Объединение предприятий», утвержденное приказом Минфина от 07.07.99 г. № 163.

Методрекомендации № 2 — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов, утвержденные приказом Минфина от 10.01.2007 г. № 2.

Методрекомендации № 561 — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина от 30.09.2003 г. № 561.

Согласно п. 146.16 НКУ в случае ликвидации основных средств по решению плательщика или в случае если по независящим от плательщика обстоятельствам основные средства (их часть) разрушены, похищены или подлежат ликвидации или плательщик вынужден отказаться от использования таких основных средств вследствие угрозы или неизбежности их замены, разрушения или ликвидации, плательщик в отчетном периоде, в котором возникают такие обстоятельства, увеличивает расходы на сумму амортизируемой стоимости, за вычетом сумм накопленной амортизации соответствующего объекта основных средств. Обратите внимание: в данном случае «налоговые» расходы увеличиваются именно на сумму недоамортизированной части амортизируемой стоимости (п.п. 14.1.19 НКУ). Это значит, что если ликвидационная стоимость автомобиля не равна нулю, то сумма такой ликвидационной стоимости в «налоговые» расходы не попадает.

Расходы в размере недоамортизированной части амортизируемой стоимости отражаются в строке 06.4.16 декларации по налогу на прибыль. Согласно разъяснениям налоговиков документами, подтверждающими ликвидацию основного средства, могут быть акты на их списание (в данном случае это форма № ОЗ-4), а также выводы соответствующей экспертной комиссии, которая признает дальнейшую эксплуатацию автомобиля по назначению невозможной (ЕБНЗ, разд. 130.09). Только после утверждения данного акта автомобиль может быть списан и разобран (п. 43 Методрекомендаций № 561).

Указанный акт составляется в двух экземплярах и подписывается членами комиссии, главным бухгалтером и утверждается руководителем предприятия. При этом первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, а второй остается у лица, ответственного за сохранность основных средств, и является основанием для передачи на склад запасных частей, оставшихся после ликвидации, а также различных материалов, комплектующих, составных частей и других отходов*. При этом расходы на ликвидацию основных средств в полном объеме включаются в расходы отчетного периода (п. 144.2 НКУ) и отражаются в строке 06.4.39 декларации по налогу на прибыль. Вывод объекта основных средств из эксплуатации производится на основании приказа руководителя предприятия (п. 146.18 НКУ).

* Подробно о порядке ликвидации основных средств см. статью «Ликвидация основных средств: порядок отражения в учете» («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 94, с. 19).

Начнем с бухгалтерского учета. Если после ликвидации основных средств в распоряжении предприятия остаются запасные части, комплектующие и другие отходы*, они должны быть зачислены на баланс и отражаться по справедливой стоимости (по цене возможной реализации) (п. 9 П(С)БУ 9; п. 4 П(С)БУ 19; п. 2.12 Методрекомендаций № 2). При оприходовании запасов в результате ликвидации основных средств в бухучете отражается доход (п. 44 Методрекомендаций № 561). При дальнейшей реализации таких матценностей в бухучете признаются доход от их реализации в общем порядке и расходы в сумме балансовой стоимости на момент такой реализации.

* Обратите внимание: в данном случае мы говорим именно об отходах, образовавшихся в результате ликвидации основного средства. Такие отходы не следует путать с возвратными отходами, которые образуются в процессе производства (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 53, с. 29).

Что касается налогового учета, то согласно разъяснениям налоговиков в случае образования при ликвидации основных средств ТМЦ в периоде признания таких ТМЦ активами их стоимость включается в состав дохода (ЕБНЗ, разд. 110.09.01). И хотя в п.п. 135.5.15 НКУ, на который ссылаются налоговики, прямо о включении стоимости таких активов в доход не говорится, спорить с налоговиками довольно сложно (к тому же такое оприходование является бухучетным доходом, о чем было сказано выше). Далее налоговики разъясняют, что в случае реализации ТМЦ, полученных в результате ликвидации, их стоимость (по которой они ранее признавались активом) включается в состав расходов как прямые материальные расходы с одновременным признанием дохода в сумме продажной стоимости.

Тем не менее, возможен и другой вариант, а именно: при оприходовании таких ТМЦ не отражать доходы, а при их реализации — отражать доходы, но не отражать расходы (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 94, с. 25). Данный подход основан на том, что прямо НКУ отражение «налоговых» доходов при оприходовании таких активов не предусмотрено. Однако он не согласуется с вышеописанными бухучетными правилами в части признания доходов при оприходовании таких ТМЦ.

По нашему мнению, в налоговом учете возможны оба варианта, однако позиция налоговиков (первый вариант), похоже, будет доминировать. В бухгалтерском учете, как было показано выше, такой альтернативы нет, поэтому предприятия, избравшие второй вариант, должны быть готовы к возникновению расхождений между учетами.

В декларации по налогу на прибыль отражать доходы при оприходовании ТМЦ, по нашему мнению, следует в строке 03.28 приложения ІД, доходы при реализации ТМЦ — в строке 02, а списание стоимости реализуемых ТМЦ на расходы — в строке 05.1 декларации по налогу на прибыль. Соответственно если предприятие выбирает второй вариант, то в налоговом учете оно отражает лишь доход от реализации таких ТМЦ в строке 02.

В «докодесные» времена налоговики говорили, что суммы «входного» НДС, приходящиеся на недоамортизированную часть ликвидируемого объекта основных средств, подлежат корректировке. К такому мнению они склонялись и в недавно утратившей силу консультации в ЕБНЗ, разд. 130.05. На наш взгляд, такие суммы налогового кредита корректироваться не должны, поскольку объект основных средств был приобретен предприятием для использования в хозяйственной деятельности и именно во время использования в хозяйственной деятельности он стал непригодным. Поэтому считаем, что списание основных средств по объективным обстоятельствам уже говорит о том, что актив (в данном случае автомобиль) полностью использован в рамках хозяйственной деятельности, а значит, право на налоговый кредит по нему у предприятия сохраняется.

Согласно п. 189.10 НКУ, если в результате ликвидации необоротных активов получены комплектующие изделия, составные части, компоненты или другие отходы, которые приходуются на материальных счетах с целью их использования в хозяйственной деятельности плательщика, на такие операции не начисляются налоговые обязательства по НДС. Внимание: не попадитесь в ловушку! Данная норма говорит только о том, что НДС не начисляется при оприходовании таких ТМЦ, реализация же оприходанных ТМЦ облагается в общем порядке — по ставке 20 % и отражается в декларации по НДС в строке 1*.

* В данном случае мы не говорим о реализации лома черных и цветных металлов, полученных от ликвидации автомобиля, для которых до 01.01.2014 г. действует льгота в виде освобождения от НДС (п. 23 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Кроме того, помните, что при поставке металлолома, образовавшегося в результате разборки ликвидированного автомобиля, не нужно перераспределять налоговый кредит, поскольку данная операция выведена из-под общего правила ст. 199 НКУ (п. 199.6 НКУ).

Помните также, что в случае ликвидации основных средств по самостоятельному решению плательщика, такая ликвидация для целей налогообложения рассматривается как поставка таких основных средств по обычным ценам, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации. Однако данного весьма неприятного последствия ликвидации основных средств можно избежать, если предоставить налоговому органу соответствующий документ, подтверждающий, что вследствие уничтожения, разборки или преобразования основных средств другим способом они не могут использоваться по первоначальному назначению (п. 189.9 НКУ). Как мы уже говорили, такими документами являются акт на списание и вывод соответствующей экспертной комиссии. Попутно напомним, что не распространяются правила «обычноценовой» поставки при ликвидации основных средств и на те случаи, когда основные средства ликвидируются в связи с уничтожением или разрушением вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы, а также в других случаях, когда такая ликвидация осуществляется без согласия плательщика, в том числе в случае хищения основных средств, что подтверждается в соответствии с законодательством.

Пример. На балансе предприятия (субсчет 105) находится автомобиль (первоначальная стоимость — 40000 грн., начисленный износ на конец месяца ликвидации — 24000 грн.). Ликвидационная стоимость равна нулю. Предприятие приняло решение о ликвидации автомобиля в связи с невозможностью дальнейшей эксплуатации (что зафиксировано в Акте о списании транспортных средств). Подписан акт выполненных работ по разборке автомобиля на сумму 2400 грн. (в том числе НДС — 400 грн.). В результате разборки автомобиля были оприходованы запчасти, справедливая стоимость которых была определена в 3000 грн. Данные запчасти были реализованы за 3600 грн.

Оприходование и продажа запчастей, полученных при разборке автомобиля

Надеемся, что с нашей помощью вы сможете легко справиться с «ликвидационными» задачами.