«Культурно-массовые» отчисления в профсоюз: отражение в учете работодателя

«Культурно-массовые» отчисления в профсоюз: отражение в учете работодателя

В наш век небывалой информационной загруженности отдых для души — явление не характерное. Поэтому так приятно на слух звучат слова «культурно-массовые, физкультурные и оздоровительные мероприятия»: вспоминается описанный Максом Вебером работодатель, который в духе «протестантской этики» заботится о своих работниках. Однако парадокс бухгалтерской профессии в том, что даже в таком приятном вопросе налоговое законодательство сулит бухгалтерам очередную головоломку, а значит — уменьшение времени на душевный отдых. Чтобы сберечь то самое драгоценное время, предлагаем нашим читателям думать над вопросом отражения отчислений на данные мероприятия в учете вместе с нами.

Максим НЕСТЕРЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

Напомним, что согласно ст. 250 КЗоТ и ст. 44 Закона о профсоюзах работодатели обязаны отчислять средства первичным профсоюзным организациям на культурно-массовую, физкультурную и оздоровительную работу в размерах, предусмотренных коллективным договором и соглашениями. Вместе с тем этими же нормами установлено, что сумма таких отчислений не может быть меньше 0,3 процента фонда оплаты труда.

Данная норма распространяется на все предприятия, учреждения и организации, в которых действует первичная профсоюзная организация или первичный профсоюз, созданный работниками данного предприятия. Периодичность перечисления средств на счет первичной профсоюзной организации должна определяться коллективным договором.

В ст. 44 Закона о профсоюзах указано, что суммы «культурно-массовых» отчислений подлежат отнесению на расходы. В «докодексные» времена применение данного принципа было спорным в силу того, что специальной нормы, предусматривающей отнесение таких отчислений на валовые расходы работодателя, в Законе о налоге на прибыль не было. Пользуясь этим, налоговики настаивали, что, поскольку Закон о профсоюзах не является специальным законом по налогообложению, указанная льгота в виде возможности отнесения данных отчислений на расходы может быть применена только в пределах, предусмотренных п.п. 5.2.2 Закона о налоге на прибыль (см. письмо ГНАУ от 31.05.2002 г. № 3396/6/15-1216). Наша позиция по данному вопросу в те времена была аналогичной (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 70, с. 29).

Вступление в силу с 01.04.2011 г. разд. III НКУ внесло в налоговоучетный вопрос некоторую конкретику. Согласно абз. «б» п.п. 138.10.6 НКУ суммы средств, перечисленные работодателями первичным профсоюзным организациям на культурно-массовую, физкультурную и оздоровительную работу, предусмотренные коллективными договорами* (согласно Закону о профсоюзах), относятся к прочим расходам обычной деятельности и включаются в «налоговые» расходы в пределах четырех процентов налогооблагаемой прибыли за предыдущий отчетный год. При этом в случае если по результатам предыдущего отчетного года плательщиком получен отрицательный результат объекта налогообложения, то включение в расходы суммы перечисляемых средств определяется с учетом налогооблагаемой прибыли, полученной в «позапрошлом» году, но не ранее чем за четыре предыдущие отчетных года.

* В ЕБНЗ, разд. 110.07.07 налоговики подчеркивают, что наличие оговорки в коллективном договоре об осуществлении «культурно-массовых» отчислений является обязательным условием для отражения «налоговых» расходов. Кроме этого, как мы писали ранее, с целью формирования таких расходов безопаснее иметь при себе документальные доказательства «профсоюзности» получателя, а для этого подойдет копия решения о внесении получателя в Реестр неприбыльных учреждений и организаций.

Такой же принцип (как и к отрицательной налогооблагаемой прибыли) налоговики применяют и в том случае, если по итогам предыдущего года налогооблагаемая прибыль равна нулю (ЕБНЗ, разд. 110.07.07).

Возникает также вопрос: какую прибыль для целей п.п. 138.10.6 НКУ следует считать налогооблагаемой? По нашему мнению, в ныне действующей декларации по налогу на прибыль (и в «кодексной» декларации 2011 г.) данный показатель следует определять как разницу между значением строки 07 «Об'єкт оподаткування від усіх видів діяльності» и строки 09 «Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування» (в случае положительного значения в данной строке). Налоговики же в другой, но похожей ситуации (касательно 50 % лимита на сумму расходов в соответствии с п. 141.2 НКУ) говорили о налогооблагаемой прибыли как о значении исключительно строки 07 (ЕБНЗ, разд. 110.07.16). Если же речь идет о «докодексной» декларации (а она также может понадобиться, если прошлогодняя налогооблагаемая прибыль будет отрицательной), то в ней за налогооблагаемую прибыль следует принимать значение строки 11 «Прибуток, що підлягає оподаткуванню».

Наконец в 2012 году (т. е. когда размер допустимых для включения в «налоговые» расходы отчислений определяется исходя из прибыли по итогам 2011 г.) существует еще одна тонкость. Дело в том, что по итогам 2011 г. годовая декларация по налогу на прибыль включает определенные нарастающим итогом данные за II — IV кварталы 2011 г. (п. 2 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). В связи с этим возникает вопрос: если по итогам I квартала 2011 г. предприятие имело в налоговом учете прибыль, учитывается ли она при исчислении 4 % лимита расходов в соответствии с п.п. 138.10.6 НКУ? Налоговики дали на этот вопрос утвердительный ответ, указав, что для определения в 2012 г. ограничений, в пределах которых могут быть отражены «налоговые» расходы на основании п.п. 138.10.6 НКУ, учитывается налогооблагаемая прибыль за I квартал 2011 г. (рассчитанная в соответствии с Законом о налоге на прибыль) и налогооблагаемая прибыль за II — IV кварталы 2011 г. (рассчитанная согласно нормам НКУ) (ЕБНЗ, разд. 110.07.21).

Обратите внимание, что вышеописанный порядок касается только сумм, отчисляемых предприятиями профсоюзам на культурно-массовые, физкультурные и оздоровительные мероприятия. Если же речь идет о каких-либо других добровольных отчислениях профсоюзам, то такие отчисления будут отражаться в составе «налоговых» расходов на основании общего для всех неприбыльных организаций* абз. «а» п.п. 138.10.6 НКУ — такие расходы также ограничены 4 % налогооблагаемой прибыли за предыдущий год. Однако помните, что согласно абз. «б» п. 138.10.6 НКУ 4 % лимит исчисляется с учетом положений абз. «а» п.п. 138.10.6 НКУ. Другими словами, 4 % лимит является общим для расходов, определенных абз. «а» и абз. «б» п.п. 138.10.6 НКУ, а это значит, что если, например, 4 % лимит определен в сумме 10000 грн., а годовая сумма «культурно-массовых» отчислений в профсоюз в 2012 г. составляет 8000 грн., то на основании абз. «а» п.п. 138.10.6 НКУ остальные «неприбыльные» расходы 2012 г. будут ограничены оставшимися из общей суммы лимита 2000 грн. (а не всей суммой лимита в 10000 грн.). Если же сумма «культурно-массовых» отчислений в 2012 г. составит, к примеру, 12000 грн. (т. е. превысит 4 % лимит), то на основании абз. «а» п.п. 138.10.6 НКУ в 2012 г. уже никакие другие расходы отразить не получится, так как общий 4 % лимит был полностью исчерпан за счет отчислений профсоюзам.

* Профсоюзы являются неприбыльными организациями (абз. «є» п. 157.1 НКУ).

В ст. 250 КЗоТ и ст. 44 Закона о профсоюзах установлен минимальный размер «культурно-массовых» отчислений — 0,3 процента фонда оплаты труда. Более высокий размер отчислений может быть предусмотрен коллективным договором, и если он будет «вписываться» в вышеуказанные ограничения, то «налоговые» расходы возможны и в большем размере. Однако ввиду вполне понятных обстоятельств полагаем, что большинство предприятий все же будет осуществлять такие отчисления в суммах, не превышающих законодательно установленный минимум. Поэтому считаем нужным остановиться также на вопросе о правильном расчете минимальной суммы «культурно-массовых» отчислений.

Фонд оплаты труда при данном расчете определяется согласно разд. 2 Инструкции № 5, устанавливающему перечень выплат, которые следует относить к фонду оплаты труда. Другими словами, выплаты, установленные разд. 3 Инструкции № 5, в расчете минимальной суммы отчислений участия не принимают.

Пример. Предположим, что по итогам 2012 года фонд оплаты труда (рассчитанный в соответствии с разд. 2 Инструкции № 5) составил 2623500 грн. Суммы выходного пособия в связи с прекращением трудового договора — 45000 грн.

Отсюда минимальная сумма отчислений на культурно-массовые, физкультурные и оздоровительные мероприятия в 2012 году равна:

2623500 х 0,3 % = 7870,5 (грн.).

В налоговом учете расходы на «культурно-массовые» отчисления (с учетом установленных НКУ ограничений) отражаются в периоде их осуществления (п. 138.5 НКУ). В декларации по налогу на прибыль они отражаются в строке 06.4.2. Помните также, что налоговики и сейчас говорят о «культурно-массовых» отчислениях в профсоюзы, как о налоговой льготе (см. Справочник налоговых льгот по состоянию на 01.10.2012 г., указанных в письме ГНАУ от 28.09.2012 г. № 63, код 11020245). Это значит, что в связи с осуществлением таких отчислений плательщик должен подать Отчет о суммах налоговых льгот по форме, установленной постановлением КМУ от 27.12.2010 г. № 1233. Данный отчет подается в стандартный «квартальный» срок за три, шесть, девять и двенадцать месяцев нарастающим итогом (ЕБНЗ, разд. 020.02).

В бухгалтерском учете данные расходы отражаются с использованием субсчета 949 «Прочие расходы операционной деятельности» в корреспонденции с кредитом субсчета 685 «Расчеты с прочими кредиторами». Причем в бухгалтерском учете будет отражаться вся сумма расходов на отчисления, вне зависимости от превышения налоговоучетного ограничения.

Пример. Предположим, что предприятие (для которого мы рассчитали минимальную сумму отчислений в размере 7870,5 грн.) в соответствии с данными декларации по налогу на прибыль за 2011 г. (за II-IV кварталы) имеет налогооблагаемую прибыль в сумме 170000 грн., а за I квартал 2011 г. — в сумме 20000 грн.

В таком случае сумма разрешенных в налоговом учете расходов составит:

(20000 + 170000) х 4 % = 7600 (грн.).

Отражение расходов на «культурно-массовые» отчисления профсоюзам

Надеемся, что наши разъяснения помогут читателям сэкономить время на душевный отдых, а для работодателей послужат дополнительным аргументом в пользу заботы о своих работниках.