«Культурно-масові» відрахування до профспілки: відображення в обліку роботодавця

«Культурно-масові» відрахування до профспілки: відображення в обліку роботодавця

У наш час небувалої інформаційної завантаженості відпочинок для душі — явище нехарактерне. Тому так приємно для вуха звучать слова «культурно-масові, фізкультурні та оздоровчі заходи»: згадується описаний Максом Вебером роботодавець, який у дусі «протестантської етики» піклується про своїх працівників. Однак парадокс бухгалтерської професії в тому, що навіть у такому приємному питанні податкове законодавство обіцяє бухгалтерам чергову головоломку, а отже, зменшення часу на душевний відпочинок. Щоб зберегти той самий дорогоцінний час, пропонуємо нашим читачам поміркувати над питанням відображення відрахувань на ці заходи в обліку разом із нами.

Максим НЕСТЕРЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

Нагадаємо, що згідно зі ст. 250 КЗпП і ст. 44 Закону про профспілки роботодавці зобов’язані відраховувати кошти первинним профспілковим організаціям на культурно-масову, фізкультурну та оздоровчу роботу в розмірах, передбачених колективним договором та угодами. Водночас цими ж нормами встановлено, що сума таких відрахувань не може бути менше 0,3 % фонду оплати праці.

Ця норма поширюється на всі підприємства, установи й організації, в яких діє первинна профспілкова організація або первинна профспілка, створена працівниками цього підприємства. Періодичність перерахування коштів на рахунок первинної профспілкової організації має визначатися колективним договором.

У ст. 44 Закону про профспілки зазначено, що суми «культурно-масових» відрахувань підлягають віднесенню на витрати. За «докодексних» часів застосування цього принципу було спірним унаслідок того, що спеціальної норми, яка б передбачала віднесення таких відрахувань на валові витрати роботодавця, у Законі про податок на прибуток не було. Користуючись цим, податківці наполягали на такому: оскільки Закон про профспілки не є спеціальним законом щодо оподаткування, зазначену пільгу у вигляді можливості віднесення цих відрахувань на витрати може бути застосовано лише в межах, передбачених п.п. 5.2.2 Закону про податок на прибуток (див. лист ДПАУ від 31.05.2002 р. № 3396/6/15-1216). Наша позиція з цього питання в той час була аналогічною (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 70, с. 29).

Набуття чинності з 01.04.2011 р. розд. III ПКУ внесло до податково-облікового питання певну конкретику. Згідно з абз. «б» п.п. 138.10.6 ПКУ суми коштів, перераховані роботодавцями первинним профспілковим організаціям на культурно-масову, фізкультурну та оздоровчу роботу, передбачені колективними договорами* (відповідно до Закону про профспілки), належать до інших витрат звичайної діяльності та включаються до «податкових» витрат у межах чотирьох відсотків оподатковуваного прибутку за попередній звітний рік. При цьому в разі якщо за результатами попереднього звітного року платником податків отримано від’ємний результат об’єкта оподаткування, то включення до витрат суми коштів, що перераховуються, визначається з урахуванням оподатковуваного прибутку, отриманого в «позаминулому» році, але не раніше ніж за чотири попередні звітні роки.

* У розд. 110.07.07 ЄБПЗ податківці підкреслюють, що наявність застереження в колективному договорі про здійснення «культурно-масових» відрахувань» є обов’язковою умовою для відображення «податкових» витрат. Крім цього, як ми писали раніше, з метою формування таких витрат безпечніше мати при собі документальні докази «профспілковості» одержувача — а для цього підійде копія рішення про внесення одержувача до Реєстру неприбуткових установ та організацій.

Саме такий принцип (як і до від’ємного оподатковуваного прибутку) податківці застосовують і в тому випадку, якщо за підсумками попереднього року оподатковуваний прибуток дорівнює нулю (ЄБПЗ, розд. 110.07.07).

Виникає також запитання: який прибуток для цілей п.п. 138.10.6 ПКУ слід вважати оподатковуваним? На нашу думку, у чинній на сьогодні декларації з податку на прибуток (і в «кодексній» декларації 2011 року) цей показник слід визначати як різницю між значенням рядка 07 «Об’єкт оподаткування від усіх видів діяльності» і рядка 09 «Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування» (у разі додатного значення в цьому рядку). Податківці ж в іншій, але схожій ситуації (стосовно 50 % ліміту на суму витрат відповідно до п. 141.2 ПКУ) говорили про оподатковуваний прибуток як про значення виключно рядка 07 (ЄБПЗ, розд. 110.07.16). Якщо ж ідеться про «докодексну» декларацію (а вона також може знадобитися, якщо торішній оподатковуваний прибуток буде від’ємним), то в ній як оподатковуваний прибуток потрібно приймати значення рядка 11 «Прибуток, що підлягає оподаткуванню».

Нарешті, у 2012 році (тобто коли розмір допустимих для включення до «податкових» витрат відрахувань визначається виходячи з прибутку за підсумками 2011 року) існує ще один нюанс. Річ у тім, що за підсумками 2011 року річна декларація з податку на прибуток уключає визначені наростаючим підсумком дані за II — IV квартали 2011 року (п. 2 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ). У зв’язку з цим виникає запитання: якщо за підсумками I кварталу 2011 року підприємство мало в податковому обліку прибуток, чи враховується він при обчисленні 4 % ліміту витрат відповідно до п.п. 138.10.6 ПКУ? Податківці дали на це запитання ствердну відповідь, зауваживши, що для визначення у 2012 році обмежень, у межах яких може бути відображено «податкові» витрати на підставі норм п.п. 138.10.6 ПКУ, ураховуються оподатковуваний прибуток за I квартал 2011 року (розрахований відповідно до Закону про податок на прибуток) та оподатковуваний прибуток за II — IV квартали 2011 року (розрахований згідно з нормами ПКУ) (ЄБПЗ, розд. 110.07.21).

Зверніть увагу: описаний вище порядок стосується лише сум, що відраховуються підприємствами профспілкам на культурно-масові, фізкультурні та оздоровчі заходи. Якщо ж ідеться про будь-які інші добровільні відрахування профспілкам, то такі відрахування відображатимуться у складі «податкових» витрат на підставі загального для всіх неприбуткових організацій* абз. «а» п.п. 138.10.6 ПКУ — такі витрати також обмежено 4 % оподатковуваного прибутку за попередній рік. Однак пам’ятайте, що згідно з абз. «б» п. 138.10.6 ПКУ 4 % ліміт обчислюється з урахуванням положень абз. «а» п.п. 138.10.6 ПКУ. Інакше кажучи, 4 % ліміт є загальним для витрат, визначених абз. «а» та «б» п.п. 138.10.6 ПКУ , а це означає, що якщо, наприклад, 4 % ліміт визначено в сумі 10000 грн., а річна сума «культурно-масових» відрахувань до профспілки у 2012 році становить 8000 грн., то на підставі абз. «а» п.п. 138.10.6 ПКУ решту «неприбуткових» витрат 2012 року буде обмежено 2000 грн., що залишилися із загальної суми ліміту (а не всією сумою ліміту в 10000 грн.). Якщо ж сума «культурно-масових» відрахувань у 2012 році складе, наприклад, 12000 грн. (тобто перевищить 4 % ліміт), то на підставі абз. «а» п.п. 138.10.6 ПКУ у 2012 році відобразити жодні інші витрати не вийде, оскільки загальний 4 % ліміт було повністю вичерпано за рахунок відрахувань профспілкам.

* Профспілки є неприбутковими організаціями (абз. «є» п. 157.1 ПКУ).

У ст. 250 КЗпП і ст. 44 Закону про профспілки встановлено мінімальний розмір «культурно-масових» відрахувань — 0,3 % фонду оплати праці. Більший розмір відрахувань може бути передбачено колективним договором, і якщо він «вписуватиметься» у зазначені вище обмеження, то «податкові» витрати можливі й у більшому розмірі. Однак унаслідок цілком зрозумілих обставин вважаємо, що більшість підприємств усе-таки здійснюватимуть такі відрахування в сумах, що не перевищують законодавчо встановлений мінімум. Тому вважаємо за потрібне зупинитися також на питанні про правильний розрахунок мінімальної суми «культурно-масових» відрахувань.

Фонд оплати праці при такому розрахунку визначається згідно з розд. 2 Інструкції № 5, де встановлюється перелік виплат, які слід відносити до фонду оплати праці. Інакше кажучи, виплати, передбачені розд. 3 Інструкції № 5, у розрахунку мінімальної суми відрахувань участі не беруть.

Приклад. Припустимо, що за підсумками 2012 року фонд оплати праці (розрахований відповідно до розд. 2 Інструкції № 5) склав 2623500 грн. Сума вхідноїдопомоги у зв’язку з припиненням трудового договору — 45000 грн.

Звідси мінімальна сума відрахувань на культурно-масові, фізкультурні та оздоровчі заходи у 2012 році дорівнює: 2623500 х 0,3 % = 7870,5 (грн.).

У податковому обліку витрати на «культурно-масові» відрахування (з урахуванням установлених ПКУ обмежень) відображаються в періоді їх здійснення (п. 138.5 ПКУ). У декларації з податку на прибуток вони відображаються в рядку 06.4.2. Пам’ятайте також, що податківці й сьогодні говорять про «культурно-масові» відрахування до профспілок як про податкову пільгу (див. Довідник податкових пільг станом на 01.10.2012 р., зазначених у листі ДПАУ від 28.09.2012 р. № 63, код 11020245). Це означає, що у зв’язку із здійсненням таких відрахувань платник має подати Звіт про суми податкових пільг за формою, установленою постановою КМУ від 27.12.2010 р. № 1233. Цей звіт подається у стандартний «квартальний» строк за три, шість, дев’ять і дванадцять місяців наростаючим підсумком (ЄБПЗ, розд. 020.02).

У бухгалтерському обліку ці витрати відображаються з використанням субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності» в кореспонденції з кредитом субрахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами». Причому в бухгалтерському обліку відображатиметься вся сума витрат на відрахування незалежно від перевищення податково-облікового обмеження.

Приклад. Припустимо, що підприємство (для якого ми розрахували мінімальну суму відрахування в розмірі 7870,5 грн.) відповідно до даних декларації з податку на прибуток за 2011 рік (за II — IV квартали) має оподатковуваний прибуток у сумі 170000 грн., а за I квартал 2011 року — у сумі 20000 грн.

У такому разі сума дозволених у податковому обліку витрат становитиме:

(20000 + 170000) х 4 % = 7600 (грн.).

Відображення витрат на «культурно-масові» відрахування профспілкам

Сподіваємося, що наші роз’яснення допоможуть читачам зекономити час на душевний відпочинок, а для роботодавців стануть додатковим аргументом на користь турботи про своїх працівників.