Исправляем амортизационные ошибки

Исправляем амортизационные ошибки

Как вы знаете, одной из составляющих налоговых расходов предприятия является амортизация основных средств. Поэтому для определения величины налогооблагаемой прибыли очень важно сумму амортизации рассчитать правильно. Однако если в таком расчете вы все же допустили погрешность, не расстраивайтесь — ее вполне можно исправить. О наиболее распространенных амортизационных ошибках и порядке их исправления и пойдет речь в данной статье.

Наталья БЕЛОВА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

Приказ № 1213 — приказ Министерства финансов Украины «Об утверждении формы Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия» от 28.09.2011 г. № 1213.

П(С)БУ 7 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. № 92.

Напомним, что по правилу, установленному п. 50.1 НКУ, если налогоплательщик в следующих налоговых периодах (с учетом установленного ст. 102 НКУ срока давности в 1095 дней) самостоятельно выявляет ошибки, допущенные им в ранее поданной налоговой декларации, он имеет возможность исправить такие ошибки одним из двух способов:

— либо предоставив уточняющий расчет к такой налоговой декларации по форме, действующей на момент его подачи,

— либо указав соответствующие уточненные показатели в составе налоговой декларации за любой следующий налоговый период, в течение которого такие ошибки были самостоятельно выявлены.

Налогоплательщик, самостоятельно (до начала его проверки контролирующим органом) выявивший факт занижения налогового обязательства прошлых налоговых периодов, обязан:

— либо направить уточняющий расчет и уплатить сумму недоплаты и штраф в размере 3 % такой суммы до подачи такого уточняющего расчета,

— либо отразить сумму недоплаты в составе декларации по этому налогу, подаваемой за любой налоговый период, следующий за периодом, в котором выявлен факт занижения налогового обязательства (т. е. в текущей декларации), увеличенную на сумму штрафа в размере 5 % такой суммы, с соответствующим увеличением общей суммы денежного обязательства по этому налогу.

Однако в отношении налога на прибыль отдельной формы уточняющего расчета не существует, поэтому допущенные ошибки исправляются одним из двух способов (что предусмотрено самой формой декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом № 1213 ):

1) либо путем отражения суммы корректировки в составе декларации за текущий отчетный период (пометка «Х» проставляется в ячейке напротив строки «Звітна» в поле 1 ее вступительной части), увеличенной на размер «самоштрафа» в размере 5 % от такой суммы с соответствующим увеличением общей суммы денежного обязательства по налогу на прибыль. Одновременно с отчетной декларацией заполняется Приложение ВП «Розрахунок податкових зобов’язань за період, у якому виявлено помилку(ки)». Подача данного Приложения вместе с текущей декларацией и будет означать исправление ошибок «в текущей декларации». При этом учтите: если исправление ошибок осуществляется в Приложении ВП к декларации налогового периода текущего года, то показатели строк 23 — 27 этой декларации не переносятся в декларации следующих налоговых периодов текущего года (см. консультацию сотрудников налогового ведомства, размещенную в разделе 110.30.05 ЕБНЗ), т. е. Приложение ВП со следующими декларациями до конца текущего года не подается. Судя по форме Приложения ВП, вместе с ним должны подаваться и «уточняющие» приложения (если ошибки допущены в строках декларации, к которым подаются приложения) с исправленными показателями — как будто бы в них не было ошибок. Однако налоговики говорят, что в таких случаях эти «уточняющие» приложения заполнять не нужно (см. консультацию, размещенную в разделе 110.30.05 ЕБНЗ),

2) либо путем подачи уточняющей декларации (по форме общей декларации, при этом в ячейке напротив строки «Уточнююча» в поле 1 ее вступительной части проставляется пометка «Х») и уплаты суммы недоплаты и «самоштрафа» в размере 3 % от такой суммы до подачи уточняющей декларации. Такая декларация подается за тот период, в котором были допущены выявленные ошибки, что указывается в поле 2 ее вступительной части. В одной уточняющей декларации можно исправить ошибки, допущенные только в одной декларации. При исправлении ошибок данным способом Приложение ВП к уточняющей декларации не заполняется и не подается. При этом строки 01 — 22 такой уточняющей декларации за ошибочный период заполняют так, как будто бы в них не было допущено ошибки, т. е. отражая в «ошибочных» строках правильные (исправленные) значения доходов, расходов, объекта налогообложения и налога на прибыль. С уточняющей декларацией должны подаваться «уточняющие» приложения — к строкам, к которым предусмотрена подача приложений (с проставлением в их вступительной части отметки в поле «Уточнююча» и указанием исправляемого ошибочного периода). В данных «уточняющих» приложениях приводятся уже верные суммы.

Учитывая, что амортизация основных средств соответствующего назначения является одним из элементов операционных расходов (п. 138.8, абзац «б» п.п. 138.8.5, абзац «в» п.п. 138.10.2, абзац «д» п.п. 138.10.3 ст. 138 НКУ), а объект обложения налогом на прибыль рассчитывается путем уменьшения суммы доходов отчетного периода на себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг и сумму прочих расходов отчетного периода (см. п.п. 134.1.1 НКУ), то в случае допущения ошибок при начислении амортизации налогоплательщику для их исправления следует руководствоваться общими корректировочными правилами, применяемыми при исправлении налогово-прибыльных ошибок.

Рассмотрим подробнее порядок корректировки амортизационных ошибок на условных примерах.

Ситуация. Предприятие в апреле 2012 года приобрело электродрель Kress 144 AFB 1,5 стоимостью 2592 грн. (без НДС — 2160 грн.; НДС 20 % — 432 грн.) для использования в хозяйственной деятельности (в общепроизводственных целях).

В том же месяце приобретенный материальный актив введен в эксплуатацию. Учитывая, что ожидаемый срок его полезного использования (эксплуатации) более одного года, предприятие в налоговом учете включило его в состав основных средств, а именно в группу 6. В отношении данного объекта установлен минимально допустимый срок полезного использования — 4 года, как того требует п. 145.1 НКУ.

С мая 2012 года объект начал амортизироваться по прямолинейному методу. Месячная сумма амортизации составила 45 грн. (2160 грн. : 48 мес.).

Предприятие начислило амортизацию электродрели за май — июнь 2012 года в сумме 90 грн. (45 грн. х 2 мес.). Эта сумма отражена в составе себестоимости приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров (работ, услуг) одновременно с отражением дохода от реализации таких товаров (работ, услуг) и включена в строку 05.1 декларации по налогу на прибыль за полугодие 2012 года, а также в графы 1, 2 таблицы 1 Приложения АМ к самой декларации.

Однако с точки зрения НКУ, материальные активы, срок полезной эксплуатации которых более одного года, а стоимость менее 2500 грн., не считаются основными средствами. Они классифицируются в налоговом учете как малоценные необоротные материальные активы (МНМА). При этом их амортизация может начисляться по решению налогоплательщика одним из двух методов (п.п. 145.1.6 НКУ):

1) «50 %/50 %». По этому методу амортизация начисляется в первом месяце использования объекта в размере 50 % его амортизируемой стоимости, а остальные 50 % начисляются в месяце списания объекта с баланса;

2) «100 %». По этому методу амортизация начисляется в первом месяце использования объекта в размере 100 % его амортизируемой стоимости.

Данная ошибка самостоятельно обнаружена предприятием в сентябре 2012 года. В результате принято решение амортизировать электродрель как объект МНМА по «100 %» методу.

Анализ ситуации. Суммы начисленной амортизации МНМА в зависимости от направления использования данных активов отражаются в составе общепроизводственных, административных или сбытовых расходов (абзац «г» п.п. 138.8.5, абзац «в» п.п. 138.10.2, абзац «д» п.п. 138.10.3 ст. 138 НКУ) и исходя из избранного налогоплательщиком метода амортизации («100 %» или «50 %/50 %») записываются в графу 2 таблицы 1 Приложения АМ к декларации по налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период, на который приходится первый месяц использования объекта МНМА. Если амортизация начисляется по методу «50 %/50 %», то остальные 50 % стоимости объекта фиксируются в графе 2 таблицы 1 Приложения АМ к декларации за отчетный (налоговый) период, на который приходится месяц списания объекта с баланса. На это обращают внимание налоговики в консультации, размещенной в разделе 110.09.01 ЕБНЗ.

Казалось бы, отнесение МНМА к составу основных средств не должно вызывать нареканий со стороны налоговых органов, поскольку:

— во-первых, амортизация и основных средств, и МНМА имеет один и тот же статус — расходный;

— во-вторых, в результате такого искажения обделенным оказалось само предприятие, а не бюджет — оно добровольно ограничило свое право на одномоментное увеличение налоговых расходов на 2160 грн. еще по итогам полугодия 2012 года.

Тем не менее оставлять так ситуацию дальше не рекомендуем, поскольку допущенное искажение может повлечь за собой нежелательные последствия в будущем, а именно:

— завышение ремонтного лимита, который предприятие установит на 01.01.2013 г., ведь этот лимит составляет 10 % совокупной балансовой стоимости всех групп основных средств на начало отчетного года (п. 146.12 НКУ). Поэтому включение в совокупную балансовую стоимость всех групп основных средств остаточной стоимости электродрели, которая на самом деле не является объектом основных средств, приведет к необоснованному включению в состав налоговых расходов определенной суммы ремонтных затрат;

— занижение дохода в случае продажи данного объекта, ведь согласно п. 146.13 НКУ при продаже основных средств в налоговом учете предприятия отражается лишь результат такой продажи, а именно: сумма превышения доходов от продажи над балансовой стоимостью реализованного объекта включается в налоговые доходы, а сумма превышения балансовой (остаточной) стоимости объекта над доходами от его продажи включается в налоговые расходы. При том что при продаже МНМА действуют общие «продажные» правила, установленные ст. 135 НКУ, — доход налогоплательщика определяется в размере договорной (контрактной) стоимости , но не меньше чем сумма компенсации, полученная в какой-либо форме (денежной, материальной или нематериальной);

— занижение суммы налога на прибыль в I квартале 2013 года и последующих отчетных налоговых периодах вследствие отражения в составе налоговых расходов сумм начисленной амортизации объекта основных средств, которая на самом деле начисляться не должна, так как приобретенная электродрель не относится к основным средствам.

Исправление ошибки. По общему правилу самостоятельно исправить ошибку в декларации по налогу на прибыль налогоплательщик может:

— либо путем подачи уточняющей декларации,

— либо путем отражения суммы корректировки в составе декларации за текущий отчетный период.

В данном случае ошибка привела к занижению налоговых расходов, поэтому исходя из требований п. 138.11 НКУ здесь можно обойтись без механизма исправления ошибок, а просто добавить расходы по соответствующим строкам декларации по налогу на прибыль. Однако налоговики требуют такие ошибки проводить через уточняющую декларацию (см. консультацию, размещенную в разделе 110.30.05 ЕБНЗ). Учитывая, что затраты на содержание и эксплуатацию как основных средств, так и прочих необоротных материальных активов общепроизводственного назначения относятся к общепроизводственным расходам (п.п. «г» п.п. 138.8.5 НКУ) и включаются в строку 05.1 декларации по налогу на прибыль, сумму амортизации МНМА, используемых для общепроизводственных целей, нужно будет записать также в строку 05.1 уточняющей декларации как составляющую себестоимости изготовленной и реализованной продукции (работ, услуг), но при условии, что в отчетном периоде полугодие 2012 года состоялась реализация такой продукции (работ, услуг) (п. 138.4 НКУ).

В результате произведенной корректировки в строке 26 уточняющей декларации налогоплательщик должен будет зафиксировать отрицательное значение разницы между суммой исправленного (верного) налогового обязательства и суммой налогового обязательства полугодия 2012 года (при условии, что деятельность предприятия за этот период была прибыльной).

Приведем образец заполнения уточняющей декларации за ошибочный период полугодие 2012 года (фрагмент) (см. с. 28).

При этом предположим, что строки ошибочной декларации за полугодие 2012 года были заполнены так:

— строка 01 — 10000 грн.;

— строки 04, 05, 05.1 — 3580 грн.;

— строка 07 — 6420 грн.;

— строки 11, 14 — 1348 грн. (6420 грн. х 21 % : 100 %);

— строка 15 — 550 грн.;

— строка 16 — 798 грн.

В результате из-за допущенной ошибки налог на прибыль за полугодие 2012 года был ошибочно задекларирован в большем размере — 1348 грн. (вместо положенных 914 грн.), т. е. сумма налоговых обязательств была завышена, что повлекло за собой переплату налога на прибыль в сумме 434 грн. (914 грн. - 1348 грн.).

С учетом этого предприятие заполняет строку 26 уточняющей декларации.

При отражении данных уточняющей декларации за полугодие 2012 года по лицевому счету налогоплательщика сумма из строки 16 ранее поданной ошибочной декларации (798 грн.) будет уменьшена на сумму возникшей переплаты в 434 грн. (показатель строки 26 уточняющей декларации).

Корректировке подлежат и графы 1, 2 таблицы 1 Приложения АМ к декларации по налогу на прибыль за полугодие 2012 года. Такая корректировка заключается в занесении в графы 1, 2 таблицы 1 «уточняющего» Приложения АМ (в котором проставлена отметка в поле «Уточнююча», а также указан исправляемый ошибочный период — полугодие 2012 года) правильных показателей,
т. е. с учетом суммы амортизации электродрели в размере 2160 грн. (вместо отраженных за полугодие 90 грн.). Такое «уточняющее» Приложение АМ должно быть подано вместе с уточняющей декларацией.

Поскольку с помощью уточняющей декларации предприятие исправляет ошибки текущего года, то такие исправления должны быть учтены также при составлении в течение отчетного года следующей текущей декларации, т. е. за три квартала 2012 года. В связи с этим такая следующая декларация должна быть заполнена так:

— строки, в которых были допущены ошибки, заполняют верно;

— результаты исправлений, отраженные в уточняющей декларации, учитывают при заполнении строки 15 декларации за три квартала 2012 года. То есть в строку 15 этой декларации нужно будет перенести показатель строки 14 уточняющей декларации.

Уточняющая декларация за ошибочный период полугодие 2012 года (фрагмент)

Ситуация. Предприятие в марте 2012 года в связи с временным простоем приняло решение о выводе из эксплуатации временно не использующегося объекта основных средств (здания магазина) с изданием об этом соответствующего приказа. Несмотря на это, на данный объект основных средств в апреле — июне 2012 года продолжала начисляться амортизация в размере 2000 грн. (всего сумма излишне начисленной амортизации составила 6000 грн. (2000 грн. х
х 3 мес.)), что нашло отражение в строке 06.2 декларации по налогу на прибыль за полугодие 2012 года и графах 1, 2 таблицы 1 Приложения АМ к самой декларации.

В августе 2012 года ошибка обнаружена: начислять амортизацию на выведенный из эксплуатации объект основных средств не следовало, с июля 2012 года начисление амортизации приостановлено.

Анализ ситуации. Начисление амортизации при простое основных средств (как незначительном, так и более продолжительном) зависит от того, выведены такие временно простаивающие объекты из эксплуатации или нет.

Решение о выводе/невыводе из эксплуатации не использующихся объектов в каждой конкретной ситуации предприятие принимает для себя самостоятельно (поскольку требований об обязательном выводе простаивающих основных средств из эксплуатации в действующем законодательстве нет). Хотя, по мнению налоговиков (см. консультацию, размещенную в разделе 110.09.01 ЕБНЗ), на период временной приостановки хозяйственной деятельности объекты основных средств должны быть непременно выведены налогоплательщиком из эксплуатации и начисление амортизации по ним в налоговом учете должно быть при этом приостановлено.

Решение о выводе основных средств из эксплуатации должно быть оформлено документально — приказом руководителя предприятия (п. 146.18 НКУ).

Согласно п.п. 145.1.2, п. 146.2 НКУ начисление амортизации осуществляется в течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта (устанавливаемого приказом по предприятию при признании этого объекта активом при зачислении на баланс, но не менее минимального срока, определенного п. 145.1 НКУ), и приостанавливается на период его вывода из эксплуатации (для реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования, консервации и по другим причинам) на основании документов, свидетельствующих о выводе таких основных средств из эксплуатации.

В свою очередь, п. 146.15 НКУ прямо устанавливает, что в случае вывода по решению налогоплательщика отдельного объекта основных средств из эксплуатации объект не амортизируется. Прекращается начисление амортизации в таком случае и в бухгалтерском учете (п. 23
П(С)БУ 7).

Начисление амортизации на объект основных средств прекращается с месяца, следующего за месяцем, в котором он выведен из эксплуатации (п. 146.2 НКУ).

В дальнейшем в случае обратного ввода такого объекта в эксплуатацию, начисление амортизации по нему возобновляется с месяца, следующего за месяцем обратного ввода; при этом амортизируемой стоимостью в целях начисления амортизации считается амортизируемая стоимость такого объекта на момент вывода его из эксплуатации и увеличивается на сумму расходов, связанных с ремонтом, модернизацией, модификацией, достройкой, дооборудованием, реконструкцией и тому подобными мероприятиями, если таковые в этот период проводились.

Таким образом, приняв в марте 2012 года решение о выводе из эксплуатации объекта основных средств, предприятие должно было с 01.04.2012 г. прекратить по нему начисление амортизации.

Исправление ошибки. Для самостоятельного исправления ошибки, связанной с завышением суммы амортизации на 6000 грн., предприятие может выбрать один из двух способов:

— либо подать уточняющую декларацию,

— либо отразить суммы корректировки в составе декларации за текущий отчетный период, т. е. за три квартала 2012 года.

Если предприятие выберет уточняющую декларацию, то, как мы сказали выше, Приложение ВП к ней заполнять и подавать не нужно. При этом в строки 01 — 22 такой уточняющей декларации за ошибочный период полугодие 2012 года должны быть вписаны уже верные (исправленные) показатели. После этого, сравнив занесенные данные с данными ранее поданной ошибочной декларации, в строках 23, 25, 27 уточняющей декларации налогоплательщик отразит суммы увеличения налогового обязательства, пени и 3 % «самоштрафа». Такая сумма увеличения налогового обязательства (строка 23) в данном случае составит 1260 грн. (6000 грн. х 21 % : 100 %), а сумма «самоштрафа» (строка 27) — 38 грн. (1260 грн. х 3 % : 100 %).

Что касается суммы пени, то она должна быть посчитана следующим образом (предположим, за 36 дней недоплаты — с 20.08.2012 г. по 25.09.2012 г. — день уплаты налогоплательщиком суммы недоплаты):

1260 грн. х 7,5 % х 1,2 : 366 дн. : 100 % х 36 дн. = 11,15 грн. (т. е. 11 грн.).

Если допущенная ошибка будет исправляться в составе текущей декларации (т. е. в декларации за три квартала 2012 года), то в Приложении ВП к этой декларации налогоплательщик должен отразить правильные показатели за уточняемый налоговый период (за полугодие 2012 года). Затем нужно будет сравнить эти правильные показатели, приведенные в Приложении ВП, с уточняемыми показателями декларации за полугодие 2012 года и определить сумму увеличения налогового обязательства (строка 23 Приложения ВП).

В Приложении ВП в рассматриваемой ситуации нужно также указать сумму 5 % «самоштрафа» в размере 63 грн. (1260 грн. х 5 % : 100 %) (строка 24) и сумму начисленной пени (строка 25).

Сумма пени в данном случае должна быть посчитана следующим образом (предположим, за 86 дней недоплаты — с 20.08.2012 г. по 14.11.2012 г. — день уплаты налогоплательщиком текущих налоговых обязательств за три квартала 2012 года):

1260 грн. х 7,5 % х 1,2 : 366 дн. : 100 % х 86 дн. = 26,65 грн. (т. е. 27 грн.).

Приведенные в Приложении ВП суммы увеличения налогового обязательства, 5 % штрафа и пеня переносятся соответственно в строки 23, 24, 25 раздела «Самостійне виправлення помилок» текущей декларации по налогу на прибыль. Обращаем внимание, что данное Приложение ВП вместе с декларацией за следующий отчетный налоговый период текущего года (т. е. с декларацией за 2012 год) подавать не нужно (см. консультацию налоговиков, размещенную в разделе 110.30.05 ЕБНЗ).

Приведем образец заполнения Приложения ВП (составленного к ошибочному периоду — полугодие 2012 года) (фрагмент) (см. с. 31 ).

При этом предположим, что строки ошибочной декларации за полугодие 2012 года были заполнены следующим образом:

— строка 01 — 20000 грн.;

— строки 04, 06, 06.2 — 15000 грн.;

— строка 07 — 5000 грн.;

— строки 11, 14 — 1050 грн. (5000 грн. х 21 % : 100 %);

— строка 15 — 840 грн.;

— строка 16 — 210 грн.

В результате из-за допущенной ошибки налог на прибыль за полугодие 2012 года был ошибочно задекларирован в меньшем размере — 1050 грн. (вместо положенных 2310 грн.), т. е. сумма налоговых обязательств была занижена, что повлекло за собой недоплату налога в размере 1260 грн.

С учетом этого заполняются строки 23 — 25 Приложения ВП.

По идее независимо от способа исправления ошибки (через уточняющую или через текущую декларацию) откорректировать нужно и значение граф 1, 2 таблицы 1 Приложения АМ к уточняемой декларации по налогу на прибыль. Такая корректировка заключается в указании правильных показателей (т. е. за минусом 6000 грн.) в графах 1, 2 таблицы 1 «уточняющего» Приложения АМ , которое должно быть подано вместе с Приложением ВП. Хотя, как мы сказали выше, налоговики не видят необходимости в заполнении такого «уточняющего» приложения и подаче его вместе с Приложением ВП (см. консультацию, размещенную в разделе 110.30.05 ЕБНЗ).

Кроме того, примите к сведению: поскольку в рассматриваемой ситуации исправляется ошибка, допущенная в предыдущем отчетном периоде в рамках текущего года, исправления, проведенные с помощью Приложения ВП, должны быть учтены непосредственно при составлении самой текущей декларации. Так:

— в текущей декларации предприятие должно привести уже правильные данные, т. е. те строки, в которых были допущены ошибки, следует заполнить правильно (приводя в них верные — исправленные (а не ошибочные) показатели);

— проведенное исправление (в данном случае в сторону увеличения налоговых обязательств — в рамках ранее начисленной в декларации по строке 14 суммы налога) также нужно учесть при заполнении строки 15 (т. е. в строке 15 текущей декларации отражается показатель строки 14 Приложения ВП).

Покажем, как заполняется текущая декларация (за три квартала 2012 года), с которой подается Приложение ВП (для наглядности предположим, что других операций за это время у налогоплательщика не было) (см. с. 32).

Розрахунок податкових зобов’язань за період, у якому виявлено помилку(и) (фрагмент)

Текущая декларация по налогу на прибыль за три квартала 2012 года

(с которой подается Приложение ВП) (фрагмент)

Ситуация. В декабре 2011 года предприятие приобрело оборудование для обработки денег (счетчик банкнот) стоимостью 3600 грн. (без НДС — 3000 грн.; НДС 20 % — 600 грн.), предназначенное для использования в торговой точке, и включило его в группу 4 основных средств. В том же месяце приобретенный материальный актив введен в эксплуатацию, для него установлен срок полезного использования 2 года.

С января 2012 года данный объект начал амортизироваться по прямолинейному методу. Месячная сумма амортизации — 125 грн. (3000 грн. : 24 мес.).

В сентябре 2012 года выяснилось, что приобретенное оборудование нужно было включить в группу 6 основных средств с установлением минимального срока полезного использования — 4 года, а значит месячная сумма амортизации должна составлять 62,50 грн. (3000 грн. : 48 мес.).

Анализ ситуации. В соответствии с требованиями п.п. 145.1.2 НКУ начисление амортизации осуществляется в течение установленного плательщиком налога срока полезного использования (эксплуатации) объекта основных средств, который фиксируется приказом по предприятию при признании этого объекта активом (при зачислении на баланс), но не меньше минимально допустимого срока. Классификация групп основных средств, а также минимально допустимые сроки их полезного использования (в зависимости от группы — от 2 до 20 лет) установлены п. 145.1 НКУ. Перечень основных средств, указанных в данном пункте, не исчерпывающий, поэтому ошибки, связанные с неправильным распределением объектов по группам — не редкость.

Оборудование для обработки денег (для пересчета, сортирования, упаковки, контроля подлинности банкнот) отнесено предприятием в группу 4 основных средств, хотя подобные основные средства следует относить к группе 6 (такой вывод можно сделать из письма ГНАУ от 15.10.2003 г. № 8558/6/15-1316). В результате сумма начисленной амортизации за полугодие 2012 года была завышена на 375 грн. ((125 грн. - 62,50 грн.) х 6 мес.), а сумма налоговых обязательств соответственно занижена, что повлекло за собой недоплату налога на прибыль в размере 79 грн. (375 грн. х 21 % : 100 %).

Исправление ошибки. Исправить ошибку в данном случае можно одним из двух способов:

— либо подать уточняющую декларацию,

— либо отразить суммы корректировки в составе декларации за текущий отчетный период, т. е. за три квартала 2012 года.

Предположим, что предприятие исправит допущенную ошибку через уточняющую декларацию.

В таком случае в строки 01 — 22 этой уточняющей декларации за ошибочный период полугодие 2012 года должны быть вписаны уже верные (исправленные) показатели. После этого, сравнив занесенные данные с данными ранее поданной ошибочной декларации, в строках 23, 25, 27 уточняющей декларации предприятие отразит суммы увеличения налогового обязательства, пени и 3 % «самоштрафа». Такая сумма увеличения налогового обязательства (строка 23) в данном случае составит 79 грн. (375 грн. х 21 % : 100 %), сумма «самоштрафа» (строка 27) - 2 грн. (79 грн. х 3 % : 100 %).

В данном случае ошибка привела к занижению налога на прибыль как за I квартал, так и за полугодие. В докодексные времена амортизационные ошибки налоговики разрешали исправлять в одной декларации. Если следовать этому принципу, то при подаче одной уточняющей декларации за полугодие надо правильно рассчитать пеню, то есть с учетом недоплаты за I квартал. Осторожным же плательщикам придется подать две уточняющих декларации, причем во второй (за полугодие) следует учесть исправления первой (уточняющей декларации за I квартал).

Сумма пени в данном случае рассчитывается следующим образом (предположим, за 131 день недоплаты в сумме 40 грн. за I квартал, за 39 дней недоплаты в сумме 39 грн. за полугодие; 28.09.2012 г. — день уплаты налогоплательщиком суммы недоплаты):

1) 40 грн. х 7,5 % х 1,2 : 366 дн. : 100 % х 131 дн. = 1,29 грн.;

2) 39 грн. х 7,5 % х 1,2 : 366 дн. : 100 % х 39 дн. = 0,37 грн.

Итого сумма пени равна 2 грн.

Приведем образец заполнения уточняющей декларации за ошибочный период полугодие 2012 года (фрагмент) (см. с. 35).

Предположим, что строки ошибочной декларации за полугодие 2012 года были заполнены следующим образом:

— строка 01 — 5000 грн.;

— строки 04, 06, 06.2 — 2655 грн.;

— строка 07 — 2345 грн.;

— строки 11, 14 — 492 грн. (2345 грн. х 21 % : 100 %);

— строка 15 — 350 грн.;

— строка 16 — 142 грн.

В результате из-за допущенной ошибки налог на прибыль за полугодие 2012 года был ошибочно задекларирован в меньшем размере — 492 грн. (вместо положенных 571 грн.), т. е. сумма налоговых обязательств была занижена, что повлекло за собой недоплату налога в размере 79 грн.

С учетом этого заполняются строки 23, 25, 27 уточняющей декларации.

Не забудьте также о корректировке значений граф 1, 2 таблицы 1 Приложения АМ, поданного вместе с ошибочной декларацией по налогу на прибыль. Такая корректировка заключается в отражении в графах 1, 2 таблицы 1 «уточняющего» Приложения АМ правильных показателей (т. е. за минусом 375 грн.). Данное «уточняющее» Приложение должно быть подано вместе с уточняющей декларацией.

Как и в предыдущих рассмотренных случаях, с помощью уточняющей декларации предприятием исправляются ошибки текущего года, поэтому такие исправления должны быть учтены при составлении следующей текущей декларации (за три квартала 2012 года), т. е.:

— строки, в которых были допущены ошибки, должны быть заполнены верно;

— результаты исправлений, отраженные в уточняющей декларации, должны быть учтены при заполнении строки 15 декларации за три квартала 2012 года (т. е. в строку 15 этой декларации переносится показатель строки 14 уточняющей декларации).

Таков общий порядок исправления амортизационных ошибок. Как видите, он несложен, тем не менее желаем, чтобы подобных недочетов в вашей работе было как можно меньше!

Уточняющая декларация за ошибочный период полугодие 2012 года (фрагмент)