Записка руководителю о незаконности требуемой операции не освобождает бухгалтера от ответственности
Руководитель в неофициальном порядке требует от бухгалтера занизить налоговые обязательства предприятия в налоговой отчетности. Как реагировать на подобные требования? Может ли бухгалтер обезопасить себя от ответственности, выполнив требование руководителя, но предварительно написав ему докладную записку о противозаконности подобных действий?
(г. Донецк)
Ситуация не такая редкая, как может показаться бухгалтеру, столкнувшемуся с ней в первый раз. Более того, как следует из Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, рекомендованного к использованию Международной федерацией бухгалтеров, к наступлению такой ситуации должен быть готов каждый бухгалтер. Кодекс, в частности, содержит запрет требовать от бухгалтера (п. 15.1):
— нарушить закон;
— нарушить правила и стандарты своей профессии;
— обманывать либо вводить в заблуждение (в том числе путем замалчивания) лиц, выступающих аудиторами предприятия;
— подписываться под заявлением, которое существенно искажает факты.
На случай предъявления таких требований к бухгалтеру в Кодексе даны следующие рекомендации (см. п. 2.3 Раздела 2 Кодекса этики профессиональных бухгалтеров ):
— обсудить конфликт с непосредственным руководителем. Если это не помогает разрешить проблему, связанную с предъявлением к бухгалтеру требования действовать незаконно, следует обратиться к руководителю (органу) более высокого уровня (например, это может быть общее собрание хозяйственного общества, если директор (дирекция) разрешить проблему не может);
— если конфликт таким образом не разрешен, бухгалтер должен отказаться выполнять незаконное требование и подать докладную записку с информацией об этом руководителю предприятия.
В качестве крайней меры Кодекс называет увольнение бухгалтера по собственному желанию с уведомлением руководителя о причинах такого решения (п. 15.3). При этом в Кодексе признается, что бухгалтер в силу профессиональной этики должен соблюдать конфиденциальность, что, как правило, не позволяет ему сообщить о возникшей проблеме третьим лицам. Однако он обязан это сделать, если этого требует действующее законодательство.
Но это этическая сторона конфликта, который может возникнуть в связи с обращением руководителя к бухгалтеру с требованием совершить незаконные действия. Однако у него есть и юридический аспект. Рассмотрим возможные последствия правового характера при выборе бухгалтером того или иного варианта поведения в такой ситуации:
1. Бухгалтер выполнил незаконное требование руководителя. Тот факт, что незаконные действия были совершены бухгалтером по требованию и даже под давлением руководителя, в качестве освобождающего от ответственности рассматриваться не будет. Если в действиях бухгалтера будет установлен состав административного либо уголовного правонарушения, бухгалтер будет привлечен к ответственности, что подтверждает Минюст в своем письме от 19.02.2010 г. № 607-0-26-10-34.
2. Бухгалтер первоначально отказался от совершения требуемых от него действий, написав соответствующую докладную записку руководителю, однако при оказании на него последующего давления совершил требуемые незаконные действия. Для квалификации действий бухгалтера не будет иметь значения первоначальный отказ бухгалтера от их совершения. Суд лишь по своему усмотрению (однако не обязан делать этого) может принять во внимание этот факт как смягчающее обстоятельство, однако существенно это на квалификацию правонарушения не повлияет.
На этот момент необходимо обратить особое внимание, поскольку долгое время действовало Положение о главных бухгалтерах, утвержденное постановлением Совета Министров СССР от 24.01.80 г. № 59. В п. 15 Положения, в частности, указывалось, что главному бухгалтеру запрещается принимать к исполнению и оформлению документы по операциям, которые противоречат законодательству и установленному порядку приемки, хранения и расходования денежных средств, товарно-материальных и других ценностей. В случае получения от руководителя объединения, предприятия, организации, учреждения распоряжения совершить такое действие главный бухгалтер, не приводя его в исполнение, в письменной форме обращает внимание руководителя на незаконность данного им распоряжения. При получении от руководителя повторного письменного распоряжения главный бухгалтер исполняет его. Всю полноту ответственности за незаконность совершенной операции несет руководитель объединения, предприятия, организации, учреждения, который обязан о принятом им решении немедленно в письменной форме сообщить руководителю вышестоящего органа.
Как видим, Положение в качестве условия освобождения бухгалтера от ответственности за незаконные действия назвало подачу бухгалтером докладной руководителю с указанием на незаконность проводимых операций и уведомления о поступившем от руководителя повторном требовании нарушить закон вышестоящий орган. Сегодня данное Положение является недействующим (см. письма Минфина от 09.12.2003 г. № 31-04200-30-5/7021, от 02.07.2007 г. № 31-34000-10-27/13453, от 30.11.2009 г. № 31-28020-02-10/32483 и Минюста от 05.06.2008 г. № 4258-0-33-08-34, от 19.02.2010 г. № 607-0-26-10-34) и не может служить основанием для освобождения от ответственности за нарушение требований законодательства.
3. Бухгалтер отказался выполнять незаконные требования руководителя, однако, зная об их совершении без его участия, не сообщил об этом правоохранительным органам. Если совершенные в результате, пусть и без участия бухгалтера, действия содержат состав преступления, есть угроза того, что бухгалтер также будет привлечен к уголовной ответственности за сокрытие преступления (ст. 396 УКУ). Однако такая угроза может возникнуть лишь при условии, что незаконные действия руководителя либо иных лиц привели к совершению тяжкого или особо тяжкого преступления. Так, если речь идет об уклонении от уплаты налогов, то тяжким такое преступление будет считаться только в случае, если такие действия привели к фактическому непоступлению в бюджет суммы в 5 тысяч не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (далее — ннмдг) и более, т. е. в 2012 году уклонение от уплаты налогов будет считаться тяжким, если в бюджет не поступит 2682500 грн. и более.
4. Бухгалтер отказался совершать требуемые от него незаконные действия, после чего был уволен руководителем. В этом случае руководителю придется обосновывать увольнение определенными, предусмотренными в законодательстве основаниями увольнения. Поскольку реальным основанием увольнения стало требование совершить незаконные действия, руководителю не удастся соблюсти все требования к порядку увольнения (см. статью на с. 10), что дает бухгалтеру возможность оспорить увольнение как незаконное с выплатой среднего заработка за весь период вынужденного прогула и возмещением морального ущерба, нанесенного незаконным увольнением.
Елена Уварова, юрист
