НН, выданная до ее регистрации в ЕРНН: кто ставит отметку в поле «Включено до ЄРПН»?
С учетом того, что на процедуру регистрации налоговой накладной в Едином реестре налоговых накладных (ЕРНН) действующим законодательством отводится 15 дней, продавец выписал налоговую накладную, подлежащую регистрации, и выдал ее покупателю, причем поле «Включено до ЄРПН» осталось в ней незаполненным. Кто должен заполнить это поле после регистрации НН в ЕРНН — продавец или покупатель? Имеет ли покупатель право отразить налоговый кредит по этой налоговой накладной, если поле так и останется незаполненным, однако ее регистрация состоится в установленные сроки?
(г. Харьков)
В соответствии с п. 11 подразд. 2 разд. ХХ «Переходные положения» Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ) с 01.01.2012 г. регистрации в ЕРНН подлежат налоговые накладные:
а) с суммой НДС свыше 10 тыс. грн.;
б) с импортными товарами при любой сумме НДС;
в) с подакцизными товарами при любой сумме НДС.
При этом, как следует из действующей редакции п. 201.10 НКУ (после его обновления Законом Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины по совершенствованию отдельных налоговых норм» от 24.05.2012 г. № 4834 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 54, с. 2), с 01.07.2012 г. срок регистрации налоговых накладных в ЕРНН составляет 15 календарных дней, следующих за днем ее выписки (см. абз. седьмой этого пункта), однако выдать составленную НН покупателю теперь можно сразу и только потом зарегистрировать ее в ЕРНН в пределах указанного срока (см. абз. второй этого же пункта).
В связи с этим поле «Включено до ЄРПН» в такой налоговой накладной продавец может не заполнять на законных основаниях, если на момент выдачи такой НН ее включение в ЕРНН еще не произошло. Тем не менее такая налоговая накладная при условии ее последующей регистрации дает покупателю право на налоговый кредит и вот почему.
По общему правилу, установленному п. 198.6 НКУ, не относятся к налоговому кредиту суммы НДС, подтвержденные налоговыми накладными, оформленными с нарушением требований п. 201.1 этого Кодекса. Одним из таких требований является наличие и правильное заполнение всех обязательных реквизитов налоговой накладной, а отметка в поле «Включено до ЄРПН», как известно, не относится к обязательным реквизитам НН, перечисленным в этом пункте.
Следует заметить, что наличие или отсутствие такой отметки в налоговой накладной, выписанной до 01.07.2012 г., тоже не играло никакой роли. Поскольку ранее продавец товаров/услуг обязан был предоставить покупателю НН после ее регистрации в ЕРНН, то факт проведения такой регистрации подтверждался самим продавцом проставлением соответствующей отметки в специальном поле «Включено до ЄРПН». Однако в силу того, что для покупателей факт такой регистрации имел критическое значение (незарегистрированная НН, подпадающая под регистрационные критерии, не дает покупателю права на налоговый кредит; см. абз. девятый п. 201.10 НКУ), им было предоставлено право проверять данные НН на соответствие информации, включенной в ЕРНН.
Реализация данного права осуществлялась с помощью запроса, составляемого в утвержденном центральным налоговым органом формате, который после наложения на него электронных цифровых подписей и шифрования отправляется в налоговую средствами телекоммуникационной связи. При этом покупатель должен получить ответ в виде выписки из ЕРНН не позднее следующего операционного дня после поступления запроса (см. пп. 13 — 17 Порядка ведения Единого реестра налоговых накладных, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 29.12.2010 г. № 1246). При наличии такой выписки в отношении той или иной подлежащей регистрации налоговой накладной покупатель имел все основания для формирования налогового кредита по суммам НДС, отраженным в ней.
На сегодня подтвердить правомерность отражения НК на основании НН с незаполненным полем «Включено до ЄРПН» можно таким же образом, поскольку в этом плане в законодательстве ничего не изменилось. Полагаем, что с учетом устоявшейся судебной практики в отношении необязательных (и даже обязательных) реквизитов налоговых накладных, контролирующие органы не станут выдвигать к такой НН каких-либо претензий.
А вот самостоятельно ставить отметку в указанном поле мы бы покупателю не рекомендовали, поскольку согласно п. 201.1 НКУ обязанность выписки налоговой накладной (а значит, и заполнения всех ее реквизитов, в том числе необязательных) лежит на продавце.
Игорь Хмелевский, экономист-аналитик
