Возвратная финансовая помощь от учредителя: особенности получения и учета
Предприятие — плательщик налога на прибыль получило возвратную финансовую помощь от своего учредителя — физического лица путем внесения им денежных средств на расчетный счет предприятия. Ранее возврат всегда происходил только через банк. Возможно ли для предприятия заключить новый договор о получении возвратной финансовой помощи через кассу и за счет средств, полученных по новому договору из кассы, выдавать учредителю долг по старому договору? Какие угрозы есть для предприятия в случае таких действий?
(г. Киев)
Согласно п. 2.9 Положения о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденного постановлением Правления Национального банка Украины от 15.12.2004 г. № 637 (далее — Положение № 637), наличная выручка (наличность) предприятий (предпринимателей), в том числе наличность, полученная из банка, используются ими для обеспечения нужд, возникающих в процессе их функционирования, а также для проведения расчетов с бюджетами и государственными целевыми фондами по налогам и сборам (обязательным платежам). Согласно п. 1.2 Положения № 637 , наличная выручка (выручка) — сумма фактически полученных наличных средств от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и внереализационные поступления. Таким образом, возвратная финансовая помощь, вносимая в кассу в виде наличных средств, относится к внереализационным поступлениям и считается наличной выручкой предприятий*.
* Следует также отметить, что согласно абз. «а» п. 2.3 Положения № 637 на расчеты с физлицами (непредпринимателями) не распространяется ограничение, установленное для расчета в наличной форме за день, поэтому если возвратная финансовая помощь превышает сумму ограничения (в размере 10 тыс. грн. в соответствии с постановлением НБУ от 09.02.2005 г. № 32), она все равно может быть внесена в кассу единоразово.
Данный взгляд на возвратную финансовую помощь имеют также и налоговики, причем они не возражают, чтобы возвратная финансовая помощь, внесенная на текущий счет, возвращалась через кассу. В то же время налоговики склоняются к тому, что возврат физическому лицу финансовой помощи, которая согласно соответствующему договору была получена путем внесения наличных средств на расчетный счет предприятия, может осуществляться через кассу предприятия путем получения средств из учреждения банка, оприходования их в кассе предприятия и выдачей наличных физическому лицу в тот же день с оформлением расходного кассового ордера или путем безналичных расчетов через учреждения банков (ЕБНЗ, разд. 07.17).
Таким образом, из данной консультации можно сделать вывод, что возврат финансовой помощи через кассу в этом случае может осуществляться только за счет наличных средств, полученных из банков. Если именно это налоговики имеют в виду**, то, по нашему мнению, данное требование необоснованно, поскольку прямо противоречит п. 2.2 Положения № 637, согласно которому предприятия могут осуществлять расчеты с физлицами через кассу, не только за счет средств, полученных из банков, но и за счет наличной выручки. Кроме того, п. 5.9 Положения № 637 предусмотрено, что если наличные сверх установленного лимита поступили в кассу, их можно выдать на нужды, связанные с деятельностью предприятия, и при этом совершенно не обязательно предварительно сдавать эти наличные в банк, а потом опять получать их на указанные нужды.
** Не исключено, что в приведенной консультации налоговики предлагают лишь один из возможных вариантов возврата займа наличными, а не единственный.
Согласно п.п. 14.1.257 НКУ, возвратная финансовая помощь — это сумма средств, поступившая плательщику в пользование по договору, который не предусматривает начисление процентов или предоставление других видов компенсаций в виде платы за пользование такими средствами, и является обязательной к возврату. Согласно п.п. 135.5.5 НКУ, основная сумма полученной и не возвращенной на конец отчетного периода возвратной финансовой помощи включается в состав доходов в тех случаях, когда она получена от лиц, не являющихся плательщиками налога на прибыль (в том числе нерезидентов) или лиц, которые имеют льготы по этому налогу, в том числе право применять ставки налога ниже, чем основная (установленная п. 151.1 НКУ с учетом переходных положений). Однако согласно абз. 4 п.п. 135.5.5 НКУ положения данного пункта не распространяются на суммы возвратной финансовой помощи, полученной от учредителя (в том числе нерезидента), если такая помощь будет возвращена не позднее 365 дней со дня получения*. Налоговики также подтверждают, что получение финпомощи от учредителя, возвращенной в этот срок, не должно увеличивать доходы предприятия-получателя (ЕБНЗ, разд. 110.06.03), причем они приходят к выводу, что невозврат в установленные сроки финпомощи, полученной от учредителя, приводит к увеличению доходов (если учредитель — физическое лицо или юридическое лицо, не являющееся стандартным плательщиком налога на прибыль) или к начислению на сумму невозврата условных процентов (если учредитель — плательщик налога на прибыль) (см. «Вестник налоговой службы Украины», 2011, № 36, с. 39; 2012, № 16, с. 4).
* Подробно на эту тему см. статью «Учет безвозвратной финпомощи от работника/учредителя» («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 62, с. 16).
В случае невозвращения финансовой помощи, полученной от физического лица — учредителя в указанный срок, предприятие отражает сумму (или невозвращенную часть суммы) помощи в составе прочих доходов с отражением в строке 03.12 приложения ІД к декларации по налогу на прибыль, а в периоде, в котором помощь будет возвращена, — в составе прочих расходов с отражением в строке 06.4.34 приложения ІВ.
В целом, порядок предоставления физлицом-учредителем возвратной финансовой помощи своему предприятию не содержит каких-либо особо жестких ограничений. Например, даже если учредитель, предоставивший такую помощь, выходит из числа участников, но сумма предоставленной помощи возвращается ему в 365-дневный срок, то она не включается в состав доходов (ЕБНЗ, разд. 110.06.03). Также НКУ не содержит каких-либо ограничений по поводу минимальной доли учредителя в уставном капитале (корпоративных правах), необходимой для применения норм абз. 4 п.п. 135.5.5 НКУ, как не содержит и ограничений в виде максимально возможной суммы предоставления такой помощи одним из учредителей.
В общем случае возвращать полученную в денежной форме финансовую помощь надо денежными средствами (ст. 1046, 1049 Гражданского кодекса Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV, далее — ГКУ). Кроме того, важно помнить, что договоры между юрлицами и физлицами должны оформляться в письменной форме (ч. 2 ст. 208 ГКУ), а если сумма финпомощи превышает 50 нмдг (850 грн.), то они подлежат также нотариальному заверению (ч. 5 ст. 719 ГКУ). Причем если несоблюдение письменной формы договора не обязательно приводит к его недействительности (ч. 1 ст. 218 ГКУ), то нарушение требования о его нотариальном заверении делает договор ничтожным (ч. 1 ст. 220 ГКУ)**.
** Вопрос о возможности заключения нового договора и другие юридические нюансы предоставления финансовой помощи подробно описаны в статье «Порядок отражения беспроцентного займа в налоговом и бухгалтерском учете» («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 51, с. 35).
Таким образом, формальных причин для каких-либо санкций за указанные в вопросе действия предприятия — получателя помощи нет. По нашему мнению, полученная возвратная помощь может смело приходоваться в кассу по новому договору и выдаваться в счет погашения старого договора в один и тот же день***. В то же время, по нашему мнению, в этой ситуации остается призрачная, но все-таки угроза — угроза признания договора о предоставлении возвратной финансовой помощи недействительным в судебном порядке. Основания для такого признания формально можно найти в ч. 5 ст. 203 ГКУ, однако доказывать недействительность договора о предоставлении возвратной финансовой помощи через суд только на этом основании весьма затруднительно.
*** См. по этому поводу также соответствующий ответ на вопрос: «Возвратная финансовая помощь и налог на прибыль: новые правила учета» («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 20, с. 40).
Что касается учредителя-физлица, то согласно п.п. 165.1.31 НКУ основная сумма возвратной финансовой помощи, предоставленной физическим лицом другим лицам, при возврате ему не подлежит обложению налогом с доходов физических лиц. Тем не менее, как разъясняют налоговики (ЕБНЗ, разд. 160.26), сумма возвратной финансовой помощи, возвращаемой юридическим лицом физическому лицу, отражается физическим лицом в расчете по форме № 1ДФ, признак дохода «153» (в соответствии с приложением к Порядку заполнения и представления налоговыми агентами налогового расчета сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налога, и сумм удержанного из них налога, утвержденного приказом ГНАУ от 24.12.2010 г. № 1020.
Максим Нестеренко, экономист-аналитик
