Компенсация от переработчика: налоговый и бухгалтерский учет у сельхозпредприятия

Компенсация от переработчика: налоговый и бухгалтерский учет у сельхозпредприятия

Для животноводов, кроме спецрежимного порядка обложения НДС, согласно ст. 209 НКУ в целом или ее п. 209.18 в частности, установлен еще один вид господдержки в виде компенсации перерабатывающих предприятий за поставленное им молоко и мясо в живом весе. О порядке отражения в налоговом и бухгалтерском учете полученных сельхозпредприятиями таких денежных средств и пойдет речь в этой статье.

Михаил ВИШНЕВСКИЙ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

Прежде чем освещать учет сельхозпредприятием компенсационных средств, уместно вспомнить, с чего все начинается. Законодательным основанием для осуществления перерабатывающими предприятиями компенсационных выплат животноводам за поставленное ими молоко и мясо в живом весе (вернее сказать, выплат, связанных с поставками таких видов сельхозпродукции), являются нормы п. 1 подр. 2 р. XX НКУ. Ими, в частности, установлено следующее.

В период до 01.01.2015 года при осуществлении юридическими лицами операций поставок собственной выработанной продукции (молока, молочного сырья, молочных продуктов, мяса, мясопродуктов, другой продукции переработки животных (шкур, субпродуктов, мясокостной муки), изготовленной из поставленных молока или мяса в живом весе сельхозпредприятиями, другими юридическими и физическими лицами, в том числе физлицами-предпринимателями, которые самостоятельно выращивают, разводят, откармливают продукцию животноводства (далее — перерабатывающие предприятия), НДС взимается с учетом особенностей (такой порядок обложения общепринято называется спецрежимом переработчиков).

Такой спецрежим не распространяется на поставки продукции, изготовленной перерабатывающими предприятиями из импортированного сырья, сырья, поставленного не в живом весе, сырья, которое не является сырьем собственного производства вышеуказанных сельхозтоваропроизводителей.

Согласно п.п. 6 п. 1 подр. 2 разд. XX НКУ перерабатывающее предприятие положительную разницу между суммой налоговых обязательств (далее — НО) отчетного (налогового) периода и суммой налогового кредита (далее — НК) отчетного (налогового) периода, определенную в спецдекларации 0140 по НДС, уплачивает в спецфонд госбюджета и на спецсчет, открытый им в органе, осуществляющем казначейское обслуживание бюджетных средств, в таких размерах:

— в 2012 году — в спецфонд госбюджета — в размере 30 %, а на спецсчет — в размере 70 %;

— в 2013 году — в спецфонд госбюджета — 40 %, на спецсчет — 60 %;

— в 2014 году — в спецфонд госбюджета — 50 %, на спецсчет — 50 %.

Порядок использования сумм НДС, уплаченных перерабатывающими предприятиями в специальный фонд государственного бюджета, утвержден постановлением КМУ от 02.03.2011 г. № 246.

Что же касается сумм НДС, аккумулированных перерабатывающими предприятиями на своих спецсчетах, то такие денежные средства переработчик обязан использовать исключительно для выплаты сельхозтоваропроизводителям компенсации за проданные ими молоко и мясо в живом весе (далее — компенсация). В этом заключается суть спецрежима.

Согласно п.п. 11 п. 1 подр. 2 разд. XX НКУ сумма компенсации распределяется между сельхозтоваропроизводителями за поставленное ими молоко или мясо в живом весе перерабатывающим предприятием ежемесячно согласно Расчету распределения суммы компенсации с учетом следующего:

— компенсация для каждого сельхозтоваропроизводителя определяется с учетом коэффициента, рассчитанного как соотношение суммы компенсации, определенной в спецдекларации 0140 к стоимости закупленных молока или мяса в живом весе без учета НДС;

— определенный коэффициент применяется ко всем сельскохозяйственным товаропроизводителям на гривню стоимости поставленного молока или мяса в живом весе без учета НДС.

Выплата компенсации сельхозтоваропроизводителям (юрлицам безналичным путем на их отдельные счета, физлицам — наличными деньгами непосредственно из кассы перерабатывающего предприятия или согласно договорам поручения) осуществляется перерабатывающим предприятием до 20 числа месяца, следующим за отчетным (налоговым) периодом.

Как видим, законодатели решили не «гонять» деньги в бюджет, а потом с него аграриям, а сразу направлять их с помощью переработчика.

При всей кажущейся стройности порядка компенсационных выплат, у сельхозтоваропроизводителей вплоть до самого факта поступления (получения) денег не может быть уверенности ни в размере, ни вообще в самой возможности получения таких средств.

После осуществления поставок молока и мяса в живом весе сельхозпредприятия никоим образом не могут влиять на возникновение благоприятной для них ситуации относительно получения от покупателя-переработчика кроме оплаты стоимости поставленного сырья (с учетом НДС) определенных дополнительных компенсационных денежных средств. Возможность компенсационных выплат, как видим, целиком и полностью зависит от результатов, так сказать, спецрежимной деятельности перерабатывающего предприятия.

Если, например, переработчик за период, в котором сельхозпроизводителями поставлялось молоко и мясо в живом виде, в спецдекларации 0140 определил отрицательное значение НДС, то надеяться аграриям на получение компенсационных средств уже не приходится.

Да и факта положительного значения по спецдекларации 0140 переработчика для большого оптимизма мало. Ведь все зависит от величины разницы НО и НК, которая сложилась у переработчика в отчетном месяце, в котором сельхозтоваропроизводитель поставил сырье. Если, допустим, перерабатывающее предприятие в отчетном периоде приобрело сырье (молоко и мясо в живом весе), так сказать, впрок (с использованием в производстве готовой продукции в будущих отчетных периодах), то понятно, что дельта между НО и НК уменьшится, при этом равнозначно уменьшится и сумма компенсации. Получается, что те сельхозтоваропроизводители, которые поставят молоко и мясо в живом весе в периодах, когда перерабатывающее предприятие будет производить готовую продукцию в основном из сырья, приобретенного в предыдущем(их) отчетном(ых) периоде(ах), окажутся в более выгодном положении. Вполне понятно, что при, предложим, равных НО в двух отчетных периодах компенсация будет выше в том периоде, в котором объемы приобретения сырья (а стало быть, и НК) меньше.

К тому же, в случае осуществления перерабатывающим предприятием экспортных поставок НО могут вообще отсутствовать или существенно уменьшиться. И хотя предусмотрен механизм возмещения переработчику НК путем его перенесения из спецдекларации 0140 в общую декларацию 0110 по НДС, тем не менее, приходим все к тому же вопросу: а какая абсолютная величина превышения НО над НК, другими словами, что остается в итоге? Не будем забывать, что с превышения НО еще надо часть (в 2013 году — 40 %) направить в спецфонд госбюджета.

Итак, будучи оптимистами, предположим, что сельхозпредприятию выпала удача в виде компенсации от переработчика. Рассмотрим порядок отражения таких сумм в налоговом и бухгалтерском учете.

Сразу скажем, что сельхозпредприятиям — плательщикам налога на прибыль в полном объеме воспользоваться таким «подарком» судьбы не удастся. Согласно пп. 135.5.10 и 137.2.2 НКУ компенсационные суммы включаются в состав дохода и подлежат обложению налогом на прибыль. Сельхозпредприятий — плательщиков ФСН (которые, как известно, не являются плательщиками налога на прибыль) это не касается.

Относительно НДС уместно привести п.п. 14 п. 1 подр. 2 разд. XX НКУ: суммы компенсации не включаются сельхозтоваропроизводителями — плательщиками НДС в базу обложения НДС операций с поставок молока и мяса в живом весе. В принципе все логично: компенсации не являются поставками.

Теперь о бухучете. Отметим, что нормами п. 1 подр. 2 разд. XX НКУ не установлено требований относительно целевого использования таких сумм сельхозтоваропроизводителями. Аналогичного мнения и налоговики (см. «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 45, с. 36). При этом они говорят о целесообразности использования сельхозтоваропроизводителями компенсации непосредственно на поддержку собственного производства. В то же время следует исходить из того, что суммы компенсации — это, по сути, бюджетные средства, госдотации производителям молока и мяса. Поэтому полученные сельхозтоваропроизводителями средства компенсации должны отражаться на счете 48 «Целевое финансирование и целевые поступления».

Согласно п. 16 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденного приказом МФУ от 29.11.99 г. № 290 (далее — П(С)БУ 15 «Доход»), целевое финансирование не признается доходом до тех пор, пока не существует подтверждения того, что оно будет получено и предприятие выполнит условия относительно такого финансирования. Поскольку компенсационные суммы, связанные с поставками молока и мяса в живом весе, поступают на сельхозпредприятие без условий их расходования, то целевое финансирование признают дебиторской задолженностью с одновременным признанием дохода (п. 19 П(С)БУ 15 «Доход»).

Порядок отражения операций в бухгалтерском учете для наглядности рассмотрим на условном примере. Допустим, сельхозпредприятие реализовало мясокомбинату свиней (мясо в живом весе) на сумму 24000 грн, в т. ч. НДС — 4000 грн. Сумма компенсации, полученная от перерабатывающего предприятия, — 5000 грн. Порядок записей на счетах бухгалтерского учета приведем в табличном виде.