Учитываем расходы на профессиональное обучение рабочих (анализируем нормы абзаца первого п.п. 140.1.3 НКУ)

Учитываем расходы на профессиональное обучение рабочих
(анализируем нормы абзаца первого п.п. 140.1.3 НКУ)

Многие из нас наверняка помнят, как активно в доперестроечное время прославлялся труд рабочего человека. Песни, фильмы, художественная литература были направлены на пропаганду положительного имиджа человека труда. «Нет на свете выше звания, чем рабочий человек», — пел известный исполнитель. Затем наступил непродолжительный период непопулярности рабочих специальностей. И вот снова квалифицированные «синие воротнички» заняли достойное место в категории востребованных и престижных профессий. Заинтересованные в таких кадрах работодатели сегодня не жалеют средств для их профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации, не забывая, конечно, в этом плане и о работниках нерабочих профессий. Ну а бухгалтеру остается учесть соответствующие расходы на такие мероприятия. О том, как это грамотно сделать, мы расскажем вам в данной статье.

Наталья БЕЛОВА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

Осуществляя какие-либо затраты, предприятие рассчитывает на возможность включения их в состав своих расходов с целью уменьшения объекта обложения налогом на прибыль. Это вполне естественно. Однако не всем затратам НКУ в этом плане сразу дает зеленый свет. Некоторые из них, являясь затратами двойного назначения, могут получить налоговорасходный статус лишь при определенных условиях. К этой категории, как следует из абзаца первого п.п. 140.1.3 НКУ, относятся и затраты на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации физических лиц.

Наша с вами цель, друзья, — выяснить, на каких именно условиях такие «учебные» затраты могут попасть в налоговые расходы. Начать, пожалуй, следует с изучения общих формулировок, касающихся профессионального обучения.

Итак, приступим.

Профессиональное обучение работников представляет собой процесс целенаправленного формирования у них специальных знаний, развитие необходимых навыков и умений, позволяющих повышать производительность труда, максимально качественно исполнять функциональные обязанности, осваивать новые виды профессиональной деятельности. Данный процесс включает первичную профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников в соответствии с потребностями производства. На это указывает ст. 1 Закона № 4312.

Работодатель может осуществлять формальное и неформальное профессиональное обучение работников (ч. 5 ст. 6 Закона № 4312).

Формальное профессиональное обучение работников рабочим профессиям включает в себя первичную профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации. Такое обучение может осуществляться непосредственно у работодателя или организовываться на договорных условиях в профессионально-технических учебных заведениях, на предприятиях, в учреждениях, организациях. Формальное профессиональное обучение работников, которые по классификации профессий относятся к категории руководителей, профессионалов и специалистов, включает переподготовку, стажировку, специализацию и повышение квалификации. Данное обучение может организовываться на договорных условиях в высших учебных заведениях. По результатам формального профессионального обучения работнику выдается документ об образовании установленного образца (ч. 6 ст. 6 Закона № 4312). Напомним, что образцы документов об образовании утверждены постановлением № 1260.

Неформальное профессиональное обучение работников осуществляется с их согласия непосредственно у работодателя по его решению и за счет его средств с учетом нужд собственной хозяйственной или другой деятельности (ч. 7 ст. 6 Закона № 4312).

По результатам неформального обучения выдается справка с указанием в ней профессии (специальности), по которой осуществлялось обучение, направление повышения квалификации, сроки обучения. Результаты неформального обучения рабочим профессиям подтверждаются в определенном законодательством порядке (п. 2.1 Положения № 127). Как указывает ст. 14 Закона № 4312, заниматься таким подтверждением должны соответствующие центры при государственной службе занятости в порядке, установленном КМУ. Здесь имеется в виду Порядок подтверждения результатов неформальной профессиональной учебы лиц по рабочим профессиям, утвержденный постановлением КМУ от 15.05.2013 г. № 340. Однако пока он еще не вступил в силу.

Для правильного учета затрат на профобучение работников рабочих и нерабочих профессий важно в первую очередь определиться с понятиями «профессиональная подготовка», «переподготовка» и «повышение квалификации». Помогут нам в этом Закон о профтехобразовании, Закон о высшем образовании и Положение № 127. Для удобства расшифровку указанных понятий приведем в табл. 1.

Таблица 1

Что представляют собой профессиональная подготовка, переподготовка и повышение квалификации

Как видим, отличительной чертой профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации является получение определенного образовательно-квалификационного уровня по определенной профессии (специальности), что должно подтверждаться документом государственного образца (пп. 7, 11, 15 Положения № 956, абзац четырнадцатый п. 2.3 Положения № 127, ст. 9 Закона о высшем образовании).

При этом повышение квалификации и переподготовка относятся к последипломному образованию квалифицированных рабочих, которое осуществляется в профессионально-технических учебных заведениях и завершается получением документа установленного образца (п. 16 Положения № 956).

Еще один важный вопрос для целей налогообложения затрат на профобучение: какие работники относятся к категории рабочих? Давайте это выясним.

Для целей определения рабочих профессий вы можете использовать отраслевые справочники квалификационных характеристик профессий работников, Классификатор профессий ДК 003:2010, утвержденный приказом Госпотребстандарта Украины от 28.07.2010 г. № 327, посвященный профессиям, общим для всех видов деятельности, а также Справочник № 336. К такому выводу подводит и ч. 6 ст. 6 Закона № 4312.

Так, например, в разделе 2 «Профессии рабочих» Справочника № 336 к рабочим причислены: аккумуляторщики, газовщики, кочегары, курьеры, маляры, машинисты, охранники, уборщики, электромонтеры и т. п.

Что касается определения рабочих профессий для отдельных отраслей, то с этой целью следует использовать профильные справочники, разработанные соответствующими органами.

Профобучение работников рабочих профессий. Затраты работодателя на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников рабочих профессий включаются в состав налоговых расходов предприятия (абзац первый п.п. 140.1.3 НКУ).

Фактически это затраты на формальное профессиональное обучение работников рабочим профессиям, о котором говорит Закон № 4312.

Важно, что указанные расходы можно учитывать в уменьшение объекта обложения налогом на прибыль без соблюдения особых условий, предусмотренных абзацем вторым п.п. 140.1.3 НКУ. Так, в данном случае нет необходимости учитывать специальные условия о статусе заведения, в котором проходила профподготовка рабочего, о получении соответствующего сертификата об обучении (хотя по результатам формального профессионального обучения всегда выдается документ об образовании установленного образца, ст. 1 Закона № 4312) и об обязательной отработке на предприятии после ее прохождения не менее трех лет.

Правда, учтите: профессиональная подготовка, переподготовка и повышение квалификации могут осуществляться лишь отечественными поставщиками учебных услуг. Если же рабочий будет направлен на учебу за рубеж, то правила налогообложения должны определяться согласно абзацу второму п.п. 140.1.3 НКУ.

Периодичность обучения работников на курсах повышения квалификации устанавливается, как правило, не реже одного раза в 5 лет (п. 2.5 Положения № 127).

И еще. Понятием «профессиональная подготовка» охватывается в том числе и обучение в сфере высшего образования (ст. 1 Закона о высшем образовании). Это значит, что формально расходы, связанные с получением рабочими высшего образования, можно также учитывать в составе налоговых расходов без соблюдения указанных в абзаце втором п.п. 140.1.3 НКУ условий. Подразумевается конечно, что рабочий при этом состоит с предприятием в трудовых отношениях.

Обязательная переподготовка и повышение квалификации работников нерабочих профессий. В составе налоговых расходов абзац первый п.п. 140.1.3 НКУ позволяет учесть и затраты на периодическую переподготовку или повышение квалификации работников других профессий, если законодательством предусмотрена их обязательность.

С точки зрения Закона № 4312, это затраты на формальное профессиональное обучение работников, которые по классификации профессий относятся к категории руководителей, профессионалов и специалистов.

Такие затраты относятся к налоговым расходам также без дополнительных условий, предусмотренных абзацем вторым п.п. 140.1.3 НКУ. При этом они, разумеется, должны быть связаны с хозяйственной деятельностью предприятия.

Обязательность периодической переподготовки и повышения квалификации предусматривается специальными нормативно-правовыми актами для некоторых категорий работников. Например, необходимость их прохождения установлена для медиков, фармацевтов, педагогов, оценщиков, страховщиков, но не исключительно.

На то что обеспечение повышения квалификации работников непосредственно у работодателя или в учебных заведениях является одним из основных направлений деятельности работодателей в сфере профессионального развития работников, указывает и ст. 4 Закона № 4312.

Периодичность повышения квалификации, стажировки руководителей, профессионалов и специалистов, как устанавливает п. 2.6 Положения № 127, определяется в зависимости от производственной необходимости, но не реже одного раза на пять лет. Хотя, например, оценщики обязаны повышать квалификацию не реже чем раз в два года (ч. 3 ст. 14 Закона об оценке).

Подтверждение обязательности переподготовки и повышения квалификации работников можно найти и в разделе 1 «Профессии руководителей, профессионалов, специалистов и технических служащих» Справочника № 336. Так, каждая из указанных в нем профессий требует определенных знаний, которые следует периодически повышать (обновлять). Например, в п. 9 данного Справочника указано, что все работники должны повышать профессиональную квалификацию согласно требованиям действующего законодательства. Так что ссылка на Справочник № 336, на наш взгляд, позволяет обосновать необходимость прохождения периодической переподготовки или повышения квалификации любых работников нерабочих профессий.

Кроме того, Генеральным соглашением о регулировании основных принципов и норм реализации социально-экономической политики и трудовых отношений в Украине на 2010 — 2012 годы от 09.11.2010 г. определено, что стороны этого соглашения договорились создавать условия для обеспечения повышения квалификации работников не реже одного раза в пять лет (объемы профессионального обучения работников и общие расходы средств на такие цели определять в коллективных договорах). Об этом говорится в письме Министерства социальной политики Украины от 14.04.2011 г. № 3900/0/14-11/021 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 74, с. 46).

Если же доказать обязательность периодической переподготовки и повышения квалификации не удалось, то становится понятно: связанные с ними расходы не могут учитываться предприятием по правилам, определенным абзацем первым п.п. 140.1.3 НКУ. Для этой цели есть другой вариант — классификация этих затрат как затрат на информационные или консультационные услуги, соответствующие профилю деятельности предприятия или по общим вопросам. Им прямая дорога в налоговые расходы на основании абзаца «г» п.п. 138.10.2 НКУ.

Налог на добавленную стоимость. Операции по поставке услуг по получению высшего, среднего, профессионально-технического и дошкольного образования, в том числе по обучению аспирантов и докторантов, учебными заведениями, имеющими лицензию на поставку таких услуг, п.п. 197.1.2 НКУ освобождены от обложения НДС. В этом же подпункте приведен перечень освобожденных услуг. Поэтому у предприятий, воспользовавшихся такими услугами, не возникают налогово-кредитные вопросы — уплаченные ими за обучение суммы попадают в колонку А строки 11.1 (или 11.2) декларации по НДС за отчетный период.

А вот услуги, которых нет в указанном перечне, по мнению налоговиков, облагаются НДС в общем порядке. Так, в частности, услуги по повышению квалификации специалистов учебным заведением, не имеющим статуса высшего учебного заведения I — IV уровней аккредитации, не освобождаются от обложения НДС (см. письмо ГНАУ от 21.04.2011 г. № 11385/7/16-1517-26).

Затраты на профподготовку, переподготовку и повышение квалификации работников рабочих и нерабочих профессий НКУ не называет прямо ни в одной категории расходов, поэтому их можно отнести к прочим расходам на основании п.п. 138.12.2 НКУ и увеличить в том отчетном периоде, в котором они были фактически осуществлены, в соответствии с правилами ведения бухучета (п. 138.5 НКУ).

Для отражения таких расходов специалисты Миндоходов предлагают использовать строку 06.4.39 Приложения ІВ к строке 06.4 декларации (см. консультацию, размещенную в разделе 102.07.10 ЕБНЗ).

Хотя, на наш взгляд, данные затраты в отчетности по налогу на прибыль целесообразнее все же классифицировать по направленности:

— общепроизводственные (при обучении рабочим профессиям и инженерным специальностям). В таком случае расходы попадут в строку 05.1 декларации по налогу на прибыль;

— административные (при обучении в сфере учета, права, экономики, менеджмента и т. п.). Для отражения таких расходов будет использована строка 06.1 декларации;

— сбытовые (при обучении в сфере маркетинга, логистики и т. п.). Данные расходы вы включите в строку 06.2 декларации.

Такая классификация к тому же согласуется с бухгалтерским учетом, где данные расходы учитываются как раз в зависимости от направления подготовки работника (об этом см. ниже).

В бухгалтерском учете порядок отражения платы за профподготовку, переподготовку и повышение квалификации зависит от направления обучения и статуса обучающегося лица.

Если работник обучался по инициативе предприятия с дальнейшим условием применения полученных навыков в хозяйственной деятельности этого предприятия, для учета уплаченных сумм в зависимости от направления подготовки работника можно использовать счета 91 «Общепроизводственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт». Это следует из Методических рекомендаций по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденных приказом Министерства промышленной политики Украины от 09.07.2007 г. № 373.

Впрочем, если вы хотите, чтобы бухучетный порядок отражения «учебных» затрат соответствовал налогово-учетному (как его видят налоговики), то можете для этой цели применить субсчет 949 «Прочие расходы операционной деятельности».

Пример. Предприятие в августе 2013 года перечислило отечественному учебно-курсовому комбинату плату за повышение квалификации своего работника Иванченко В. П. — машиниста холодильных установок 3 разряда в сумме 500 грн.

В налоговом и бухгалтерском учете предприятия данная операция отражается следующими записями:

Таблица 2

Порядок учета расходов на профобучение работников

Вы ознакомились с основными особенностями учета затрат на профобучение работников. Пусть их высокая квалификация и богатый опыт помогают вашему предприятию достигать финансовых успехов и экономической стабильности!