Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Контролируемые операции и «подконтрольные» лица: изучаем терминологию ст. 39 НКУ

Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Август, 2013/№ 69
В избранном В избранное
Печать
Статья

Контролируемые операции и «подконтрольные» лица: изучаем терминологию ст. 39 НКУ

 

Положения обновленной «трансфертной» ст. 39 НКУ распространяются строго на определенный круг (так называемых «контролируемых», «подконтрольных») операций. Что это за операции и когда их участникам предстоит ориентироваться на обычные цены, рассмотрим в данной статье.

Людмила СОЛОШЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

 

«Контролируемые операции» — новая категория. А значит, как и все новое, требует внимания и освоения. К счастью, законодатель установил для нее ряд критериев. Сразу укажем, что важное значение в этом случае будет иметь то, с кем и в каких объемах осуществляет операции налогоплательщик, а в некоторых случаях — и сам вид товаров, которые покупаются/продаются. А теперь поглубже вникнем в детали и познакомимся с каждым из критериев подробнее.

 

Контролируемые операции: понятие, критерии

Определение понятия «контролируемые операции» (на которые распространяется трансфертное ценообразование и правила определения обычных цен из ст. 39 НКУ) раскрывает п.п. 39.2.1 НКУ. Обратите внимание: контролируемыми считаются операции по покупке (продаже) товаров (работ, услуг), осуществляемые в определенных объемах и с определенными контрагентами.

В первую очередь к контролируемым операциям относятся операции со связанными лицами (т. е. считающимися «связанными» для целей трансфертного ценообразования согласно п.п. 14.1.159 НКУ), причем как резидентами, так и нерезидентами, а также некоторыми нерезидентами (подробнее о которых см. в таблице):

 

Какие операции являются контролируемыми

Контролируемые операции — это операции по продаже (покупке) товаров (работ, услуг), по которым соблюдаются следующие условия:

статус контрагента

объем операций

1

2

1. Связанные лица
(п.п. 39.2.1.1 НКУ):

— нерезиденты

Важное условие (!):
в каждом из указанных случаев также учитывается объем операций.
То есть операции считаются контролируемыми, если общая сумма операций за соответствующий календарный год, осуществленных налогоплательщиком с каждым из контрагентов, равна или превышает 50 млн грн.
(без учета НДС) (п.п. 39.2.1.4 НКУ)

 

— резиденты (подпадающие под любой из следующих критериев):

(1) «убыточники»
(задекларировавшие за предыдущий год по налогу на прибыль отрицательное значение объекта налогообложения — убытки)

(2) «спецрежимщики»
(применяющие по состоянию на начало отчетного года* специальные режимы налогообложения**)

(3) «особые» плательщики налога на прибыль и/или НДС —
по «пониженным» ставкам (уплачивающие по состоянию на начало отчетного года* налог на прибыль и/или НДС по иным ставкам, чем основная (базовая))

(4) «неплательщики» налога на прибыль и/или НДС по состоянию на начало отчетного года*

2. Нерезиденты с меньшей ставкой налога на прибыль в своем государстве, т. е.
(п.п. 39.2.1.2 НКУ):

— нерезиденты, в государстве (на территории) которых установлена ставка налога на прибыль (корпоративного налога) ниже, чем в Украине на 5 и более %***

— нерезиденты, которые уплачивают налог на прибыль (корпоративный налог) в «пониженном» размере
(на 5 и более % ниже, чем в Украине)

* Из положений п.п. 39.2.1.1 НКУ следует, что указанные критерии важны по состоянию на начало отчетного года. Поэтому, строго говоря, если на протяжении года таким критериям контрагент перестал соответствовать, в то время как отвечал им на начало отчетного года, то осуществляемые с таким контрагентом операции в календарному году формально попадают в разряд «контролируемых» (при соблюдении, конечно, по объему 50-миллионного критерия), что, в свою очередь, влечет за собой необходимость применения к ним правил «трансфертной» ст. 39 НКУ.
**В свою очередь, «спецрежимщиками» наряду с единоналожниками и ФСН-щиками (разд. ХIV НКУ), очевидно, следует считать и налогоплательщиков, применяющих специальный режим налогообложения в рыболовстве, сельском и лесном хозяйстве (ст. 209 НКУ), а также занимающихся деятельностью в отношении изделий искусства, предметов коллекционирования и антиквариата (ст. 210 НКУ).
***Перечень таких государств (территорий), утверждаемый КМУ, ежегодно публикуется в официальных печатных изданиях и размещается на сайте Миндоходов с указанием ставок налога на прибыль (корпоративного налога) (п.п. 39.2.1.2 НКУ).
Если в стране нерезидента действует несколько ставок налога на прибыль (корпоративного налога), то ставку, выбранную нерезидентом, налогоплательщик подтверждает справкой (или ее нотариально удостоверенной копией), которую подает налоговым органам в сроки, определенные п.п. 39.4.2 НКУ (до 1 мая следующего года), т. е. вместе с ежегодным отчетом по «трансфертным» обычным ценам (п.п. 39.2.1.3 НКУ).

 

Как видим, для отнесения операции в разряд «контролируемой» («подконтрольной») важно одновременно учитывать:

1) статус контрагента (является ли он «особым» нерезидентом (в таблице — п. 2) либо связанным лицом: резидентом или нерезидентом (в таблице — п. 1). В свою очередь, связанных лиц — резидентов также проверяют на соответствие одной из четырех категорий, перечисленных выше (убыточников, спецрежимщиков, плательщиков налога на прибыль и/или НДС по пониженным ставкам или неплательщиков НДС и/или налога на прибыль). Обращаем внимание: в данном случае речь идет не просто об операциях налогоплательщика с «любыми» резидентами-убыточниками, спецрежимщиками, неплательщиками НДС и/или налога на прибыль или их плательщиками по пониженным ставкам (операции с которыми до 01.09.2013 г., как известно, под обычные цены подводил п.п. 153.2.3 НКУ), а только об операциях с теми из них, которые при этом являются с налогоплательщиком связанными лицами (!), т. е. когда можно говорить об определенном контроле и влиянии между налогоплательщиками (см. определение связанных лиц из п.п. 14.1.159 НКУ), а также

2) годовой объем осуществленных налогоплательщиком с таким контрагентом операций, — который (без учета НДС) должен быть равен или превышать 50 млн грн.

Учтите: только при одновременном выполнении этих двух условий операции будут считаться «контролируемыми» («подконтрольными»).

 

50-миллионный критерий

В данном случае возникает вопрос о порядке расчета предельного 50-миллионного объема операций. Здесь нужно заметить следующее:

— во-первых, рассчитывают его по каждому контрагенту за соответствующий (т. е. текущий) календарный год (т. е. по каждому из «подконтрольных» контрагентов ежегодно нарастающим итогом отслеживают объем операций, сопоставляя его с предельным объемом в 50 млн грн.). При этом поскольку в «переходном» текущем году нормы «трансфертной» ст. 39 НКУ заработали с 01.09.2013 г., с 50-миллионным критерием налогоплательщикам, очевидно, придется сопоставлять объем операций, посчитанный нарастающим итогом с начала отчетного года, т. е. с 1 января 2013 года. А вот сами ОЦ-нормы «трансфертной» ст. 39 НКУ (если 50-миллионный критерий соблюдается) — применять уже к контролируемым операциям, совершенным после этой даты, т. е. начиная с 01.09.2013 г. Также нужно учитывать, что достижение 50-миллионного критерия в операциях с одним из «подконтрольных» контрагентов не дает оснований перестать его отслеживать, например, по операциям с другим из «подконтрольных» контрагентов — поэтому годовые объемы операций налогоплательщику придется мониторить по каждому из контрагентов, подпадающих под критерии п.п. 39.2.1 НКУ;

— во-вторых, подсчитывать объемы (в разрезе «подконтрольных» контрагентов), очевидно, предстоит суммарно — включая в них как операции покупки, так и операции продажи с «подконтрольным» контрагентом (если, конечно, в течение года одновременно и покупки, и продажи происходили с одним и тем же «подконтрольным» контрагентом). В связи с этим возможны, например, ситуации, когда с одним контрагентом 50-миллионный критерий будет достигнут уже сразу по одной операции (договору), в то время как с другим контрагентом его удастся набрать лишь по нескольким, осуществленным в рамках года операциям (договорам). При этом само заключение договора не делает еще операцию «подконтрольной», поскольку для расчета 50-миллионного критерия важно, чтобы в рамках такого заключенного договора операции именно произошли (осуществились, состоялись);

— в-третьих, как уточняется в п.п. 39.2.1.4 НКУ, при подсчете операций суммы берутся без НДС;

— в-четвертых (чего, к сожалению, отмеченный подпункт уже не проясняет, говоря только об общей сумме «осуществленных» операций), возникает вопрос, каким образом (по какому событию: оплате, отгрузке, получению и пр.) вести подсчет объемов операций. По всей видимости, этот момент должен проясниться с появлением по контролируемым операциям соответствующей отчетности — отчета, который налогоплательщики ежегодно будут подавать налоговикам для осуществления контроля за трансфертным ценообразованием согласно п.п. 39.4.2 НКУ (подробнее о нем мы расскажем в статье на с. 19). При этом очевидно, что в операциях с нерезидентами объемы подсчитывают путем пересчета валютной составляющей по курсу НБУ на дату совершения операции.

 

Трансфертное ценообразование — для налога на прибыль и НДС

Завершающий статью 39 «Трансфертное ценообразование» пункт 39.7 НКУ устанавливает, что нормы этой статьи применяют для целей разделов III и V НКУ, т. е. при обложении контролируемых операций налогом на прибыль и НДС. То же самое говорит и п.п. 39.1.2 НКУ, уточняющий, что определение цены по контролируемым операциям (соответствующими «трансфертными» методами из п. 39.3 НКУ) осуществляется с целью проверки правильности, полноты начисления и уплаты НДС и налога на прибыль.

В свою очередь, в «прибыльном» разделе III НКУ с 01.09.2013 г. это подтверждает обновленная редакция п. 153.2, которая (больше, заметим, не упоминая о связанных лицах, неплательщиках налога на прибыль или его нестандартных плательщиках) теперь лаконично устанавливает, что налогообложение контролируемых операций осуществляется по правилам «трансфертной» ст. 39 НКУ. А в НДС-разделе V НКУ аналогичные нормы закреплены в подкорректированных «общих» пп. 188.1 и 198.3, отсылающих при начислении налоговых обязательств/налогового кредита по контролируемым операциям к определению обычных цен опять же в соответствии с обсуждаемой ст. 39 НКУ.

При этом заметим: установленные п.п. 39.2.1 НКУ критерии контролируемых операций являются едиными (универсальными), т. е. считаются общими как для налога на прибыль, так и для НДС. Поэтому если осуществляемая операция является контролируемой, то по ней (ориентируясь на «трансфертные» обычные цены) отражают налоговые последствия как по налогу на прибыль, так и по НДС. Например: налогоплательщик осуществляет операции продажи/покупки со связанным лицом — «подконтрольным» резидентом — неплательщиком налога на прибыль (50-миллионный критерий при этом соблюдается). Поскольку осуществляемые операции относятся к контролируемым, применять «трансфертные» обычные цены налогоплательщику следует при отражении по ним налоговых последствий как по налогу на прибыль, так и по НДС.

Вместе с тем, охватывая только налог на прибыль и НДС, на другие разделы НКУ положения «трансфертной» ст. 39 не распространяются. При таких условиях, например, посвященный НДФЛ раздел IV НКУ под действие «трансфертной» ст. 39 НКУ не подпадает. Однако в ряде случаев упоминание об обычных ценах в нем по-прежнему сохранилось (в частности, при бесплатном получении товаров — см. п.п. «е» п.п. 164.2.17 НКУ, начислении дохода в неденежной форме — п. 164.5 НКУ, страховании — п.п. 165.1.27 НКУ и пр.). О применении обычных цен в таких «нетрансфертных» случаях (обычными налогоплательщиками — «неподконтрольными» лицами) мы подробно поговорим в статье на с. 10.

 

«Трансфертные» переходные положения НКУ

Меняя НКУ под трансфертное ценообразование, отдельные нормы Закон № 408 закрепил в Переходных положениях НКУ (заключительный подразд. 10 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ дополнен новым п. 21).

Так, в данном случае введены временные нормы (действуют до 01.01.2018 г.), разрешающие налогоплательщикам по некоторым ВЭД-операциям определять обычные цены альтернативными методами (условно назовем их как методы: «+/- 5 %» и «биржевой»). Установлены они для налогоплательщиков, осуществляющих операции по экспорту/импорту определенных групп товаров с «подконтрольными» нерезидентами из п.п. 39.2.1.2 НКУ (см. о них выше в таблице п. 2). Уточним, что, во-первых, это касается операций с товарными позициями по кодам 1001 — 1008, 1501 — 1522, 2601 — 2621, 2701 — 2716, 2801 — 2853, 2901 — 2942, 7201 — 7229, 7301 — 7326 согласно УКТВЭД (т. е., в частности, экспорта/импорта зерновых (пшеницы, ржи, овса, ячменя, гречки, риса, кукурузы и пр.); жиров и масел растительного или животного происхождения; руд, каменного угля, торфа, кокса, электроэнергии, нефтепродуктов; химсоединений, черных металлов и изделий из них). Во-вторых, речь идет об операциях экспорта/импорта таких товаров именно с «подконтрольными» нерезидентами (не обязательно связанными), т. е. согласно п.п. 39.2.1.2 НКУ нерезидентами, в государстве которых ставка налога на прибыль меньше, чем в Украине (на 5 и более процентов) или которые уплачивают налог на прибыль по ставке на 5 и более процентов меньше, чем в Украине. При этом в данном случае опять же важно, чтобы осуществляемые с ними операции соответствовали критериям «контролируемых» (п.п. 39.2.1 НКУ), и, в частности, по операциям с каждым из «подконтрольных» нерезидентов соблюдался предельный годовой критерий по сумме 50 и более млн грн. (без учета НДС). В-третьих, заметим, определять обычные цены введенными альтернативными методами — право, а не обязанность налогоплательщика (поэтому налогоплательщик, не желающий ими воспользоваться, может определять ОЦ методами из ст. 39 НКУ).

В заключение, учитывая важность нововведений, повторим: обновленная ст. 39 НКУ оговаривает порядок определения обычных цен для «контролируемых» операций. Уверены, что, узнав о критериях «подконтрольности», отделить эти операции от других операций теперь будет совсем легко.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Войдите, чтобы читать больше! Авторизованные пользователи получают бесплатно 5 статей в месяц