Как обосновать обычность цены при осуществлении контролируемых операций
Если ваше предприятие после 01.09.2013 г. столкнется с операциями, требующими применения обычных цен, вам придется их обосновывать. Для этого потребуется, во-первых, сопоставить данные операции с другими операциями, осуществляемыми с несвязанными лицами. Во-вторых, рассчитать такие показатели, как рыночный диапазон цен и рыночный диапазон рентабельности. Давайте познакомимся с этими новыми понятиями.
Наталья БЕЛОВА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Вы, наверное, уже поняли из предыдущих статей, что новая редакция ст. 39 НКУ приготовила для нас множество нововведений. Среди них и такое неизвестное доселе украинскому налогоплательщику понятие, как «сопоставление коммерческих и финансовых условий операций». Посмотрим, какие же операции считаются сопоставимыми и какие показатели подлежат анализу.
Сопоставление коммерческих и финансовых условий операций
При осуществлении контролируемой операции для определения объема полученных доходов и/или понесенных расходов ее сопоставляют с другими операциями, стороны которых не являются связанными лицами, в порядке, оговоренном п.п. 39.2.2 НКУ. Осуществляют такое сопоставление как сами налогоплательщики, так и Миндоходов (п.п. 39.2.2.1 НКУ).
Обратите внимание: операции считаются сопоставимыми, если они осуществляются в одинаковых коммерческих и/или финансовых условиях с контролируемой операцией.
Такие условия могут быть признаны сопоставимыми лишь в случае, если отличия между ними не имеют существенного влияния на результаты операции или могут быть устранены путем корректировки условий и/или результатов сопоставимых или контролируемых операций.
При определении сопоставимости операций, а также для корректировки их коммерческих и/или финансовых условий анализируются такие элементы контролируемой и сопоставимых операций:
— товары (работы, услуги), являющиеся предметом операции;
— функциональный анализ — функции, выполняемые сторонами операции; используемые ими активы; условия распределения между сторонами операции рисков и выгод; распределение ответственности между сторонами операции и другие условия операции;
— действующая практика отношений и условия договоров, заключенных между сторонами операции, существенно влияющие на цены товаров (работ, услуг);
— экономические условия деятельности сторон операции, включая анализ соответствующих рынков товаров (работ, услуг), существенно влияющие на цены товаров (работ, услуг);
— бизнес-стратегии сторон операции (при наличии), существенно влияющие на цены товаров (работ, услуг).
Для анализа цен будут использоваться официальные источники информации, перечень которых утверждает КМУ. В случае недостаточности информации в таких источниках могут быть использованы статистические данные госорганов и учреждений, официальные источники информации о рыночных ценах, цены специализированных аукционов по торговле отдельными видами продукции, биржевые котировки, сведения из других источников, которые признаются официальными, а также специализированных коммерческих изданий (в том числе интернет-изданий).
К последней категории, как отмечают независимые эксперты, могут относиться базы данных, хорошо известные в Европе, — «Amadeus», «Orbis», а также «Руслана» и «Спарк», которые широко используются в России.
В качестве дополнительного источника информации для определения уровня обычной цены в целях налогообложения могут быть использованы результаты независимой оценки имущества и имущественных прав, проведенной в соответствии с Законом Украины «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине» от 12.07.2001 г. № 2658-ІІІ. Хотя словосочетание «могут быть использованы» не делает при этом возможность использования услуг оценщика в целях определения обычных цен для налогоплательщика непременно обязательной (т. е. проведение оценки не является обязательным, за исключением разве что отдельных «обязательных» случаев согласно действующему законодательству, см. например, пп. 147.2, 189.3 НКУ).
При госрегулировании обычной считается цена, установленная в соответствии с принципами и правилами такого регулирования. Если на товары (работы, услуги) устанавливается минимальная цена продажи или индикативная цена, то в таком случае обычная цена операции определяется в соответствии со ст. 39 НКУ. При этом она не может быть ниже минимальной или индикативной цены (п.п. 14.1.71 НКУ).
С учетом результатов проведенного анализа налогоплательщики и Миндоходов корректируют условия и/или результаты сопоставимых или контролируемой операции на основании следующего (п.п. 39.2.2.12 НКУ):
— доходы сторон операции, не являющихся связанными лицами, состоят из доходов от использования активов с учетом рисков, связанных с осуществлением хоздеятельности в экономических условиях, которые сложились на рынке товаров (работ, услуг) и отражают функции, выполняемые каждой стороной операции согласно условиям договора;
— дополнительные функции и/или активы, которые существенно влияют на уровень доходов и выполняются или привлекаются при осуществлении операции, принятие дополнительных коммерческих рисков в соответствии с бизнес-стратегиями сторон операции (при условии неизменности всех других условий) влечет за собой повышение уровня доходов, которые планируется получить по такой операции.
Теперь немного о методах определения цены в контролируемых операциях.
Методы определения цены в контролируемых операциях
Методы определения цены в контролируемых операциях описаны в п. 39.3 НКУ.
Так, для определения цены с целью налогообложения доходов (прибыли, выручки) налогоплательщиков, являющихся сторонами контролируемой операции, как и ранее, может использоваться один из следующих методов (п.п. 39.3.1 НКУ):
1) сравнительной неконтролируемой цены (аналогов продажи);
2) цены перепродажи;
3) «расходы плюс»;
4) чистой прибыли;
5) распределения прибыли.
Однако теперь эти методы ориентированы на использование рыночного диапазона цен и рыночного диапазона рентабельности (от минимального допустимого уровня до максимального). По всей вероятности, такие рыночные диапазоны в целях налогообложения придут на смену 20 % обычноценовому «коридору», который был установлен старым п. 39.15 НКУ.
Рыночный диапазон цен рассчитывается для использования метода сравнительной неконтролируемой цены (аналогов продажи) (п.п. 39.3.2.1 НКУ).
Рыночный диапазон рентабельности рассчитывается для использования методов цены перепродажи, «расходы плюс» и чистой прибыли (п.п. 39.3.2.2 НКУ).
А вот для использования метода распределения прибыли нужно рассчитывать рыночный диапазон цен и/или рыночный диапазон рентабельности (п.п. 39.3.2.3 НКУ).
Порядок расчета и применения рыночного диапазона цен и рыночного диапазона рентабельности должен утвердить КМУ.
Показатели рентабельности предприятие определяет на основании данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности, отраженных в соответствии с национальными П(С)БУ или международными стандартами согласно Закону о бухучете.
При определении рыночного диапазона рентабельности используются значения показателей рентабельности, которые исчисляются по результатам не менее трех сопоставимых операций, в том числе осуществленных налогоплательщиком, при условии, что стороны этих операций не являются связанными лицами (п.п. 39.3.2.7 НКУ).
Также при расчете этого показателя используется информация, имеющаяся на момент осуществления контролируемой операции, и/или информация за отчетный налоговый период (год), в котором проведена эта операция, и/или за предыдущие налоговые периоды (годы).
Для обеспечения сопоставимости показателей рентабельности при определении ее рыночного диапазона налогоплательщик корректирует отдельные показатели финансовой отчетности, учитывая условия осуществления контролируемой и сопоставимых операций (п.п. 39.3.2.10 НКУ).
Для определения рыночного диапазона цен товара (работы, услуги) по методу сравнительной неконтролируемой цены (аналогов продажи) используется информация о заключенных и реализованных налогоплательщиком или другими лицами договорах о продаже идентичных (а в случае их отсутствия — однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых условиях на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) (п.п. 39.3.3.2 НКУ). На то, что одним из источников информации в целях определения уровня обычной цены является информация о других контролируемых операциях, осуществленных самим налогоплательщиком, указывает п.п. «е» п.п. 39.5.3.2 НКУ.
С этой целью учитываются такие особенности:
— характеристика товаров (работ, услуг);
— количество (объем) товаров (работ, услуг);
— объем функций, выполняемых сторонами;
— условия распределения между сторонами рисков и выгод;
— сроки исполнения обязательств;
— условия осуществления платежей, обычных для такой операции;
— характеристика рынка товаров (работ, услуг), на котором осуществлена операция;
— бизнес-стратегии предприятия (при наличии);
— другие объективные условия, которые могут повлиять на цену.
Напомним, похожие условия определения обычной цены товара (работы, услуги) по методу сравнительной неконтролируемой цены (аналогов продажи) были установлены и старым п. 39.4 НКУ .
Рыночный диапазон цен определяется на основании имеющейся информации о ценах, которые применялись в течение анализируемого периода, либо информации на ближайшую к дню осуществления контролируемой операции дату.
Если цена, установленная при осуществлении контролируемой операции, находится в рамках рыночного диапазона цен, то для целей налогообложения считается, что она соответствует обычной цене (п.п. 39.3.3.6 НКУ).
Если цена в контролируемой операции меньше минимального значения рыночного диапазона цен, то для целей налогообложения принимается цена, соответствующая минимальному значению рыночного диапазона цен.
И наоборот, если цена в контролируемой операции выше максимального значения рыночного диапазона цен, то берется цена, соответствующая максимальному значению рыночного диапазона цен.
Учтите: минимальное или максимальное значение рыночного диапазона цен применяется для целей налогообложения при условии, что это не приведет к уменьшению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет (п.п. 39.3.3.9 НКУ).
На выбор метода определения цены в контролируемых операциях влияют такие факторы, как полнота и достоверность исходных данных, а также обоснованность корректировки, осуществляемой для обеспечения сопоставимости условий проведения контролируемой и сопоставимых операций.
При необходимости вы можете одновременно использовать два и более метода определения цены в контролируемых операциях.
Как и ранее, последовательность применения методов НКУ не установлена. Так что вы самостоятельно выбираете для себя любой из методов, который обоснованно считаете наиболее приемлемым. Однако, если существует возможность применения метода сравнительной неконтролируемой цены (аналогов продажи) и какого-либо другого метода, то предпочтение отдается методу сравнительной неконтролируемой цены (аналогов продажи).
Применять другие методы (комбинацию методов) определения цены, не установленные ст. 39 НКУ, в контролируемых операциях нельзя (п.п. 39.5.2.13 НКУ).
Территориальный орган Миндоходов при проверке должен применять тот же метод (комбинацию методов), который был использован налогоплательщиком, если не доказано, что налогоплательщик применил некорректный метод (п.п. 39.5.2.12 НКУ). Это же касается и источников информации, использованных налогоплательщиком для определения цены контролируемой информации (п.п. 39.5.3.3 НКУ).
Далее поговорим еще об одном «обычноценовом» новшестве — отчетности о контролируемых операциях.
