«Мышиная охота», или Как учесть затраты на дератизацию

азбука учета

«Мышиная охота», или Как учесть затраты на дератизацию

Наталья Белова, налоговый эксперт

Чтобы грамотно отразить затраты на дезинфекционные мероприятия в учете предприятия, нужно прежде всего выяснить, что они в себя включают и в каких случаях проводятся. С этого и начнем.

Узнать это нам поможет Закон № 1645. Его ст. 1 дает понятию «дезинфекционные мероприятия» широкое определение. Так, эти мероприятия включают в себя дезинфекцию, дезинсекцию, дератизацию, а направлены они на уничтожение в среде жизнедеятельности человека возбудителей инфекционных болезней (дезинфекция) и их переносчиков — насекомых (дезинсекция) и грызунов (дератизация).

Общий порядок проведения дезинфекционных мероприятий и их виды установлены в ст. 33 Закона № 1645. Для наглядности приведем их в виде схемы на с. 35.

Как видно из данной схемы, предприятия должны проводить у себя только профилактические и текущие дезинфекционные мероприятия. Проведение заключительных дезинфекционных мероприятий — прерогатива органов государственной санэпидемслужбы.

Поэтому мы с вами далее будем говорить только о профилактических и текущих дезинфекционных мероприятиях. При этом уточним: борьба с переносчиками инфекционных болезней (насекомыми и грызунами) — дезинсекция и дератизация — происходит в рамках профилактических дезинфекционных мероприятий. Текущие же дезинфекционные мероприятия направлены в большей степени на дезинфекцию (на уничтожение возбудителей инфекционных болезней).

Порядок проведения профилактических и текущих дезинфекционных мероприятий, как указывает Закон № 1645, устанавливает Министерство здравоохранения Украины, с учетом особенностей возбудителей инфекционных заболеваний, факторов передачи инфекции и т. п. Однако такого порядка на сегодня нет.

Важно! Для проведения указанных мероприятий используют только те химические вещества, биологические факторы и средства медицинского назначения, которые внесены в Государственный реестр дезинфекционных средств и имеют Свидетельство о государственной регистрации дезинфекционного средства установленной формы (ч. 1 ст. 34 Закона № 1645, п. 11 Порядка № 908).

Профилактические и текущие дезинфекционные мероприятия предприятия независимо от форм собственности проводят за счет собственных средств (ст. 8 Закона № 1645)

Проводить дезинфекционные мероприятия — обязанность субъекта хозяйствования. Говорим об этом с полной уверенностью.

Во-первых, ст. 30 Закона № 4004 прямо указывает, что предприятия, учреждения и организации обязаны своевременно проводить дезинфекционные, дезинсекционные, дератизационные и другие необходимые санитарные и противоэпидемические мероприятия.

Вторит ей и ч. 2 ст. 18 Закона № 1645. В ней зафиксировано, что юридические лица независимо от форм собственности и граждане должны проводить профилактические дезинфекционные мероприятия в жилых, производственных и других помещениях (зданиях) и на земельных участках, которые принадлежат им на праве собственности или предоставлены в пользование. Все это для того, чтобы не допустить размножения грызунов и насекомых в помещениях (зданиях) и на земельных участках.

Соблюдать требования санитарного законодательства и проводить на предприятиях дезинфекционные мероприятия призывают также:

— Порядок осуществления торговой деятельности и правила торгового обслуживания на рынке потребительских товаров, утвержденные постановлением КМУ от 15.06.2006 г. № 833 (пп. 10, 32);

— Правила работы заведений (предприятий) ресторанного хозяйства, утвержденные приказом Министерства экономики и по вопросам европейской интеграции Украины от 24.07.2002 г. № 219 (п. 1.7);

— Санитарные правила для предприятий продовольственной торговли, утвержденные приказом Главного государственного санитарного врача СССР от 16.04.91 г. № 5781-91 (пп. 168, 169 разд. 10, п. 225 разд. 16);

— Санитарные правила для предприятий общественного питания, включая кондитерские цехи и предприятия, вырабатывающие мягкое мороженое (СанПин), утвержденные заместителем Министра здравоохранения СССР Главным государственным санитарным врачом СССР, заместителем Министра торговли СССР 19.03.91 г. (пп. 8.6, 16.1).

Да и практически все отраслевые санитарные правила обязывают промышленные и торговые предприятия также проводить у себя дезинфекционные работы.

Во-вторых, согласно ст. 22 Закона № 4004 собственник производственных, бытовых и других помещений, сооружений, оборудования, транспортных средств в процессе их эксплуатации и использования технологий обязан создать безопасные и здоровые условия труда и отдыха, которые соответствуют требованиям санитарных норм. Кроме того, такой собственник должен осуществлять мероприятия, направленные на предупреждение заболеваний, отравлений, травм, загрязнения окружающей среды.

О том, что условия труда на рабочем месте, безопасность технологических процессов, машин, механизмов, оборудования и других средств производства, состояние средств коллективной и индивидуальной защиты, которые используются работниками, а также санитарно-бытовые условия должны соответствовать требованиям законодательства, говорит и ст. 6 Закона об охране труда.

Кроме того, ч. 1 ст. 13 указанного Закона обязывает работодателя создать на рабочих местах в каждом структурном подразделении условия труда в соответствии с нормативно-правовыми актами, а также обеспечить соблюдение требований законодательства относительно прав работников в области охраны труда.

То есть работодатель должен обеспечить надлежащие, безопасные, здоровые условия труда работников

С этой целью он, в частности, обеспечивает выполнение необходимых профилактических мероприятий в соответствии с изменяющимися обстоятельствами. А дезинфекционные мероприятия, на наш взгляд, как раз входят в число таких «трудоохранных» мероприятий.

Заметим, что большинство «санитарных» документов требуют, чтобы для проведения дезинфекционных мероприятий предприятия пользовались на основании договоров услугами исключительно субъектов хозяйственной деятельности, получивших соответствующую лицензию на право проведения таких работ.

О том, что для проведения профилактических дезинфекционных мероприятий нужно привлекать «дезинфекторов» на договорных условиях, говорит и ст. 33 Закона № 1645.

Однако, Госкомпредпринимательства в письме от 08.09.2011 г. № 6988 отмечает, что действующее законодательство сейчас не предусматривает необходимости получать документы разрешительного характера на проведение дератизационных, дезинсекционных и дезинфекционных работ.

Связано это с изменениями, внесенными в перечень видов деятельности, подлежащих лицензированию (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 93, с. 6). Так, на сегодня операции по поставке услуг по проведению дезинфекционных, дезинсекционных, дератизационных работ согласно ст. 9 Закона о лицензировании не входят в перечень видов хозяйственной деятельности, подлежащих лицензированию.

Так что бороться с болезнетворными организмами, насекомыми, грызунами и прочими вредителями вы можете как с привлечением профессионалов со стороны, которые имеют для этого специальные средства и оборудование, так и собственными силами. Никаких разрешений или лицензий для этого не нужно! Важно лишь, чтобы вы использовали только те дезинфекционные средства, которые прошли гигиеническую регламентацию и государственную регистрацию согласно Порядку № 908.

Теперь давайте посмотрим, как предприятию расходы на данные мероприятия отразить в своем учете.

Бухгалтерский учет. Затраты на дезинфекционные мероприятия предприятие, независимо от того, как оно их проводит — самостоятельно или с привлечением специалистов со стороны, вправе классифицировать согласно П(С)БУ 16:

— либо как затраты на содержание производственных помещений (п.п. 15.6),

— либо как затраты, относящиеся к комплексу мер по охране труда (п.п. 15.8).

В обоих случаях такие затраты включают в состав общепроизводственных расходов с отражением на счете 91 «Общепроизводственные расходы»

Впрочем, не будет нарушением учитывать данные расходы по направлениям, в зависимости от места проведения дезинфекционных работ, т. е. как:

— административные (счет 92 «Административные расходы»);

— сбытовые (счет 93 «Расходы на сбыт»);

— прочие операционные (счет 94 «Прочие расходы операционной деятельности»).

Если вы проводите дезинфекционные работы самостоятельно и приобретаете для этого специальные дезинфекционные средства, вам нужно отра­зить в учете и их. Как это сделать? Все очень просто.

Как правило, срок службы указанных средств не превышает одного года. А мы ведь с вами знаем, что материальные ценности со сроком службы менее одного года независимо от стоимости классифицируются как запасы. Поэтому по своему выбору предприятие может учитывать их:

— либо как производственные запасы с отражением на счете 20 «Производственные запасы», а именно: на субсчете 209 «Прочие материалы»;

— либо как малоценные и быстроизнашивающиеся предметы (МБП) с отражением на счете 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы».

Передачу в эксплуатацию дезсредств отражаем бухгалтерскими записями:

— если это производственные запасы, то: Дт 91, 92, 93, 94 — Кт 209;

— если это МБП, то: Дт 91, 92, 93, 94 — Кт 22.

Налог на прибыль. Основным условием для отражения каких-либо затрат, осуществленных предприятием, в составе своих налоговых расходов является их связь с хозяйственной деятельностью (пп. 14.1.27, 14.1.36 НКУ). При этом для подтверждения налоговорасходности у налогоплательщика должны быть в наличии соответствующие первичные документы (п. 138.2 НКУ).

Мы с вами уже выяснили, что дезинфекционные мероприятия предприятие осуществляет по требованию законодательства в обязательном порядке и за счет собственных средств. А значит, они связаны с хозяйственной деятельностью.

Если дезинфекционные мероприятия выполняются в целях соблюдения Закона об охране труда (обеспечение санитарно-бытовых условий труда, осуществление профилактических мероприятий и т. п.), то связанные с этим затраты предприятие, по идее, может отнести к налоговым расходам в качестве общепроизводственных расходов на основании «трудоохранного» п.п. «є» п.п. 138.8.5 НКУ.

Те предприятия, у которых нет общепроизводственных расходов (например, торговые предприятия), такие «дезинфекционные» расходы могут учитывать в составе налоговых на основании п.п. «в» п.п. 138.10.4 НКУ, т. е. как прочие операционные расходы.

Хотя, вполне допустимо отражать указанные расходы в налоговом учете в зависимости от того, в каком подразделении проводятся дезинфекционные работы, как:

— административные (п.п. «ж» п.п. 138.10.2 НКУ);

— сбытовые (п.п. «з» п.п. 138.10.3 НКУ);

— прочие операционные, связанные с хозяйственной деятельностью (п.п. «в» п.п. 138.10.4 НКУ);

— прочие (п.п. 138.12.2 НКУ).

Правда, здесь есть одна загвоздка. Заключается она вот в чем. Суммы расходов по охране труда, которые могут быть отнесены к расходам юридического или физического лица, использующего в соответствии с законодательством наемный труд, определяют согласно перечню мероприятий и средств по охране труда, который утверждается КМУ (речь идет о Перечне № 994). На это указывает ч. 5 ст. 19 Закона об охране труда.

А в Перечне № 994, строго говоря, о расходах на дезинфекционные мероприятия — ни слова. Упоминается там только одна «трудоохранная» мера, к которой можно было бы апеллировать в данном случае — устранение влияния на работников опасных и вредных производственных факторов или приведение их уровней на рабочих местах в соответствии с требованиями нормативно-правовых актов по охране труда (п. 2 указанного Перечня).

Для какой же категории работников болезнетворные организмы, грызуны и насекомые представляют собой опасные и вредные производственные факторы? На наш взгляд, это например, работники пищевой промышленности, сферы ресторанного хозяйства, оптовой и розничной торговли продовольственными товарами, агро-промышленного комплекса (в частности, работники элеваторов, животноводческих и птицеводческих комплексов, комбикормовых заводов) и т. п.

В этих случаях у работодателей есть основания использовать п. 2 Перечня № 994, чтобы отразить расходы на дезинфекцию рабочих мест и помещений в целом как «трудоохранные» согласно п.п. «є» п.п. 138.8.5 НКУ. Особенно это актуально для тех предприятий, которым нужно «подтянуть» объем «трудоохранных» расходов до законодательно установленного уровня. Напомним, что ч. 3 ст. 19 Закона об охране труда требует от работодателей осуществлять расходы на охрану труда в размере не меньшем, чем 0,5 % от фонда оплаты труда за предыдущий год. Если такой показатель работодатель не соблюдает, ему грозят штрафные санкции.

Так вот, с целью соблюдения указанного показателя вы можете постараться классифицировать осуществленные «дезинфекционные» расходы как «трудоохранные».

Остальным предприятиям советуем выбрать другой вариант, который не требует вышеописанных доказательных усилий. Кстати, добро на него дают сами специалисты Миндоходов, принимая во внимание положения ст. 3 и 22 Закона № 4004 (см. консультацию, размещенную в разделе 102.07.20 БЗ).

Миндоходовцы соглашаются с налоговорасходным статусом затрат на дезинфекцию помещений и зданий, которые предприятие учитывает в качестве основных средств

Данные затраты они предлагают относить к расходам на содержание основных средств и в зависимости от направления использования помещения, здания учитывать в составе:

— либо общепроизводственных расходов (п.п. «г» п.п. 138.8.5 НКУ),

— либо административных расходов (п.п. «в» п.п. 138.10.2 НКУ),

— либо расходов на сбыт (п.п. «д» п.п. 138.10.3 НКУ).

Таким образом, по какому бы пути ни пошло предприятие при отражении «дезинфекционных» затрат в налогово-прибыльном учете, итог один — эти затраты будут считаться расходами того отчетного периода, в котором осуществлены.

Налог на добавленную стоимость. Предприятие, которое пользуется услугами привлеченных специалистов по дезинфекции, дезинсекции и дератизации, имеет право отнести суммы «входного» НДС по ним в состав своего налогового кредита. Ведь такие услуги связаны с хоздеятельностью.

Для отражения налогового кредита, у предприятия, разумеется, должна быть налоговая накладная. Выписать ее специалист-«дезинфектор», зарегистрированный плательщиком НДС, обязан, поскольку указанные услуги облагаются НДС на общих основаниях по основной ставке.

Вы спросите: а как же «льготный» п.п. 197.1.5 НКУ? Да, НДС-льгота в этом подпункте действительно предусмотрена, но не для всех. От обложения НДС данный подпункт освобождает операции по поставке ряда услуг по здравоохранению заведениями здравоохранения, которые имеют лицензию на поставку таких «здравоохранительных» услуг, кроме услуг, перечисленных в пп. «а» — «о» этого пункта.

То есть этой льготой в отношении «дезинфекционных» услуг по идее могли бы пользоваться лишь заведения здравоохранения, имеющие лицензию. Да и то (внимание!) не на поставку услуг в сфере здравоохранения в целом, а именно на «дезинфекционные» услуги, а они, как мы сказали выше, сейчас не лицензируются.

Делаем вывод: НДС-льгота, установленная п.п. 197.1.5 НКУ, на услуги по дезинфекции, дезинсекции и дератизации не распространяется

Подтверждают это и специалисты Миндоходов в консультации, размещенной в разделе 101.14.01 БЗ.

Впрочем, для большинства «дезинфекторов» это не имеет особого значения, поскольку они чаще всего являются физлицами-единоналожниками 2 группы, т. е. не зарегистрированы плательщиками НДС.

А теперь все вышесказанное проиллюстрируем примерами.

Пример 1. Дезинфекционные работы выполняет специализирующееся на этом предприятие.

Для проведения работ по дезинфекции, дезинсекции и дератизации здания магазина предприятие воспользовалось услугами сторонней организации (плательщика НДС). Стоимость услуг условно — 600 грн. (в том числе НДС 20 % — 100 грн.).

В бухгалтерском и налоговом учете данные операции предприятие отражает следующими записями:

Таблица 1. Учет расходов на дезинфекционные мероприятия (привлечены сторонние специалисты)

Пример 2. Дезинфекционные работы выполнены собственными силами.

Для проведения работ по дезинфекции, дезинсекции и дератизации здания магазина предприятие приобрело:

— дезинфекционные средства на сумму 72 грн. (в том числе НДС 20 % — 12 грн.);

— контейнер для приманки грызунов ALPHA стоимостью 42 грн. (в том числе НДС 20 % — 7 грн.)

В бухгалтерском и налоговом учете данные операции предприятие отражает следующими записями:

Таблица 2. Учет расходов на дезинфекционные мероприятия (осуществлены собственными силами)

Выше мы сказали, что проводить дезинфекционные мероприятия субъектов хозяйствования обязывает санитарное и трудоохранное законодательство.

Непроведение таких мероприятий рассматривается как нарушение санитарно-гигиенических и санитарно-противоэпидемических правил и норм. За это ст. 42 КоАП предусматривает применение к должностным лицам предприятия штрафа в размере от 6 до 25 ннмдг (от 102 до 425 грн.).

Дела о таких административных правонарушениях рассматривают органы государственной санэпидемслужбы. От ее имени рассматривать такие дела и налагать административные взыскания имеют право врачи-гигиенисты и врачи-эпидемиологи государственной санэпидемслужбы (ст. 236 КоАП).

Таковы главные особенности проведения дезинфекционных мероприятий и учета затрат на них. Желаем, чтобы приложенные вами усилия по борьбе с вредителями и переносчиками инфекционных болезней увенчались успехом. Пусть ваши условия работы всегда будут безопасными и здоровыми!

	выводы
	Предприятия обязаны своевременно проводить дезинфекционные, дезинсекционные, дератизационные и другие необходимые санитарные и противоэпидемические мероприятия (ст. 30 Закона № 4004). Действующее законодательство не предусматривает необходимости получать документы разрешительного характера на проведение дератизационных, дезинсекционных и дезинфекционных работ. Миндоходов соглашается с налоговорасходным статусом затрат на дезинфекцию помещений и зданий, которые предприятие учитывает в качестве основных средств. Данные затраты оно предлагает относить к расходам на содержание основных средств. Услуги по дезинфекции, дезинсекции и дератизации облагаются НДС на общих основаниях по основной ставке. Непроведение дезинфекционных мероприятий грозит должностным лицам предприятия админштрафом в размере от 102 до 425 грн.

Документы статьи

1. НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. КоАП — Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-Х.

3. Закон № 1645 — Закон Украины «О защите населения от инфекционных болезней» от 06.04.2000 г. № 1645III.

4. Закон № 4004 — Закон Украины «Об обеспечении санитарного и эпидемического благополучия населения» от 24.02.94 г. № 4004-XII.

5. Закон о лицензировании — Закон Украины «О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности» от 01.06.2000 г. № 1775-III.

6. Закон об охране труда — Закон Украины «Об охране труда» от 14.10.92 г. № 2694-XII.

7. Перечень № 994 — Перечень мероприятий и средств по охране труда, расходы на осуществление и приобретение которых включаются в расходы, утвержденный постановлением КМУ от 27.06.2003 г. № 994.

8. Порядок № 908 — Порядок государственной регистрации (перерегистрации) дезинфекционных средств, утвержденный постановлением КМУ от 03.07.2006 г. № 908.

9. П(С)БУ 16 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.12.99 г. № 318.