Оператор связи не выдает налоговую накладную на сумму аванса: как быть?
| Предприятие (абонент) осуществило авансовую оплату за услуги связи. Оператор (исполнитель услуг) составлять налоговую накладную на такую предварительную оплату отказался. При этом объяснил, что с учетом непрерывного характера поставки своих услуг ежемесячно составляет сводную налоговую накладную, которая и будет основанием для налогового кредита абонента. Правомерны ли действия оператора и если нет, то как «спасти» налоговый кредит по такой предоплате? (г. Киев) |
Прежде всего необходимо осознать, что в общем случае налоговая накладная составляется на каждую полную или частичную поставку товаров/услуг, а также на сумму средств, поступивших на текущий счет в качестве предоплаты (аванса) (п. 201.7 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI, далее — НКУ).
В некоторых специфичных случаях из этого правила бывают исключения, когда вместо «обычной» разрешается составлять сводную налоговую накладную. Такие случаи оговаривает п. 15 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 01.11.2011 г. № 1379 (далее — Порядок № 1379). Он действительно допускает составление сводной налоговой накладной в случае когда поставка товаров/услуг носит непрерывный или ритмичный характер при постоянных связях с покупателем.
Наверно, исходя из того, что услуги связи предоставляются непрерывно, оператор решил ограничиться выпиской сводной налоговой накладной последним днем каждого месяца, в течение которого предоставлялись услуги. Не отрицаем — действующее законодательство предоставляет ему такую возможность. Но имеет ли он при этом право игнорировать выписку «обычных» налоговых накладных по авансовым оплатам? Считаем, что нет. И вот почему.
Из нашей статьи, посвященной сводной налоговой накладной (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 49, с. 17), вы в свое время могли узнать, что согласно п. 15 Порядка № 1379 такая налоговая накладная:
а) составляется в момент поступления оплаты от покупателя за поставленный товар/услугу в соответствии с договором, но не позднее последнего календарного дня месяца. При этом не исключается ситуация, при которой в сводной налоговой накладной будет фигурировать только одна поставка (именно так и случается чаще всего при предоставлении услуг связи);
б) может составляться только тогда, когда непрерывная или ритмичная поставка товаров (работ, услуг) осуществляется на условиях последующей оплаты*.
* Этот вывод прямо следует из п. 15 Порядка № 1379, в котором речь идет о периодичности оплаты уже поставленных товаров/услуг.
То есть сводная налоговая накладная составляется только в тех случаях, когда отгрузка товаров, выполнение работ или предоставление услуг предшествует их оплате
Однако в вопросе читателя речь идет о ситуации, когда оплата предшествует предоставлению услуг. А следовательно поставщик (в нашем случае — оператор связи) на сумму полученного аванса обязан составить отдельную налоговую накладную в общем порядке и отразить ее в налоговых обязательствах текущего месяца. Кстати, то, что порядок составления сводных налоговых накладных не распространяется на предоплату товаров/услуг (аванс), которые подлежат поставке, отмечают и налоговики (см. Обобщающую налоговую консультацию по отдельным вопросам составления сводной налоговой накладной, утвержденную приказом ГНСУ от 21.12.2012 г. № 1177 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 10, а также письмо Миндоходов Украины от 19.09.2013 г. № 11550/6/99-99-19-04-02-16).
Таким образом, можно однозначно утверждать, что действия оператора связи неправомерны — он не составил налоговую накладную в день возникновения налоговых обязательств (как того требует п. 201.4 НКУ) и не выдал ее покупателю по требованию последнего (эта обязанность поставщика закреплена в п. 201.1 НКУ).
Обратите внимание: если бы поставщик составил отдельную налоговую накладную на сумму аванса, это не повлекло бы необходимости отказа от составления сводной налоговой накладной. Главное при этом помнить, что при составлении в дальнейшем сводной налоговой накладной сумма такого аванса в ней не учитывается (поскольку он уже был отражен в «обычной» налоговой накладной).
Как действовать нашему читателю в рассмотренной ситуации, чтобы сохранить налоговый кредит? Наиболее приемлемый и безопасный выход — жалоба на поставщика в соответствии с п. 201.10 НКУ. Напомним, что форма такой жалобы предусмотрена Приложением 8 (Д8) к декларации по НДС. О том, как ее составить и подать налоговому органу, читайте в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 77, с. 46.
К тому же возьмите себе на заметку: до недавнего времени контролеры последовательно придерживались мнения, что такую жалобу покупатель может подать только вместе с декларацией за отчетный период, в котором была составлена (или должна быть составлена) налоговая накладная, которая собственно и является предметом жалобы. Об этом свидетельствуют письма ГНСУ от 16.01.2013 г. № 721/6/15-3115 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 24, с. 16) и от 11.03.2013 г. № 5788/7/15-3317-23.
Но уже с 01.01.2014 г. правом на подачу жалобы покупатель сможет воспользоваться в течение 60 календарных дней по окончании предельного срока представления декларации за отчетный период, в котором продавец не выдал (либо выдал заполненную с нарушением/не внесенную в ЕРНН) налоговую накладную, которая стала предметом жалобы. Все это — благодаря изменениям, внесенным в НКУ Законом Украины от 24.10.2013 г. № 657-VII (подробному знакомству с ним посвящен тематический номер газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 95).
Заодно дадим совет еще и оператору связи относительно того, как, не нарушая закон, уменьшить трудозатраты на выписку налоговых накладных (а именно к этому он, безусловно, и стремился, когда «брал на вооружение» сводную налоговую накладную). Для этого сначала вспомним, что согласно п. 201.11 НКУ одним из оснований для начисления налогового кредита по НДС без получения налоговой накладной также является счет, выставляемый плательщику налога за услуги связи, который содержит общую сумму платежа, сумму налога и налоговый номер продавца.
Следовательно, оператор связи может отказаться от составления последним днем календарного месяца каких-либо налоговых накладных, вместо этого предоставляя абонентам указанный выше счет с соответствующими реквизитами. Этого им будет достаточно для того, чтобы подтвердить налоговый кредит по НДС по услугам связи.
Однако выписывать «обычные» налоговые накладные на сумму полученного аванса оператору все же придется. Тогда налоговые обязательства в конце месяца (датой выписки счета) возникнут у него только на превышение суммы, указанной в счете, над суммой полученного аванса. Соответственно на такое же превышение абонент, получивший счет на услуги связи, будет иметь право на налоговый кредит.
Максим Нестеренко, Игорь Хмелевский, налоговые эксперты
