О бухгалтерском учете налоговых обязательств по НДС при превышении обычной цены над фактической ценой продажи
Письмо от 07.05.2013 г. № 31-08410-07/23-1524/2/1696
Министерство финансов Украины на <…> письмо <…> относительно бухгалтерского учета налога на добавленную стоимость сообщает.
В соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 01.07.97 № 141, суммы налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость отражаются плательщиками данного налога по кредиту субсчета 641 «Расчеты по налогам», аналитический счет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость», в корреспонденции с дебетом субсчета 643 «Налоговые обязательства» в случае превышения обычной цены продажи товаров, работ, услуг, необоротных активов над фактической ценой.
Согласно Национальному положению (стандарту) бухгалтерского учета 1 «Общие требования к финансовой отчетности», утвержденному приказом Министерства финансов Украины от 07.02.2013 № 73, уменьшение экономических выгод в виде выбытия активов или увеличения обязательств, которые приводят к уменьшению собственного капитала (за исключением уменьшения капитала за счет его изъятия или распределения собственниками) за отчетный период, для целей бухгалтерского учета признается расходами.
Следовательно, сумму начисленного налогового обязательства, которая увеличилась в результате превышения обычной цены продажи товаров, работ, услуг, необоротных активов над фактической ценой их продажи, следует относить в состав прочих расходов текущего периода. В соответствии с Инструкцией о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 № 291, указанная операция отражается по дебету субсчета 949 «Прочие расходы операционной деятельности» и кредиту субсчета 643 «Налоговые обязательства».
Первый заместитель Министра А. Мярковский
комментарий редакции
НДС на сумму превышения обычной цены над фактической:
в бухучете — расходы. А как быть с налоговым учетом?
В комментируемом письме Минфин наконец высказался насчет вопроса, который возник вследствие изменений, внесенных его же приказом от 27.12.2011 г. № 1753 в Инструкцию по бухгалтерскому учету НДС, утвержденную приказом Минфина Украины от 01.07.97 г. № 141. Согласно п. 1.2 новой редакции указанной Инструкции сумму налоговых обязательств по НДС, возникшую вследствие превышения обычной цены над фактической, в бухучете следует отражать по кредиту субсчета 641 «Расчеты по налогам» в корреспонденции с дебетом транзитного субсчета 643 «Налоговые обязательства».
Анализируя указанные изменения, мы еще тогда обратили внимание, что Инструкция умалчивает о том, каков порядок дальнейшего закрытия субсчета 643, и предложили закрывать его на расходы (см. наш комментарий к приказу Минфина от 27.12.2011 г. № 1753 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 23, с. 5). По сути, в комментируемом письме Минфин согласился с нашей точкой зрения.
Однако отечественным бухгалтерам, для которых бухучетная «эстетика» давно уже является вопросом второстепенным, гораздо важнее было бы узнать, каким образом обстоит дело с отражением суммы НДС, указанной в налоговой накладной, выписанной на сумму превышения обычной цены над фактической, в учете налоговом.
Согласно п.п. 139.1.6 НКУ суммы НДС, включенные в цену товаров (работ, услуг), которые плательщик налога на прибыль приобретает для производственного или непроизводственного использования, в общем случае не включаются в состав расходов. Исключение составляют случаи, когда суммы уплаченного в цене товаров (работ, услуг) НДС не были включены в состав налогового кредита, а именно: если эти товары приобрел неплательщик НДС (который в принципе не имеет права на налоговый кредит) или если приобретенные товары используются в НДС-«необъектных» или НДС-освобожденных операциях.
Налоговики ранее отмечали, что норма п.п. 139.1.6 относится именно к случаям, когда НДС был уплачен: (1) в составе цены товаров (работ, услуг); (2) при приобретении товаров (работ, услуг) (см., например, письмо ГНСУ от 11.04.2012 г. № 6434/6/15-1415). Очевидно, что НДС, начисленный и уплаченный в связи с превышением обычной цены над фактической, не относится к данной норме ни по первому, ни по второму критерию, поскольку не входит в цену товаров (работ, услуг) и уплачивается не покупателем поставщику (который уже перечислит его в бюджет), а непосредственно поставщиком.
Учитывая это, считаем, что сумму НДС, начисленную в связи с превышением обычной цены над фактической, в налоговом учете отразить не удастся, и она будет образовывать постоянную налоговую разницу, т. е. будет принадлежать к расходам, отраженным в бухучете, но никогда не попадающим в состав «налоговых» расходов.
Максим Нестеренко
