Готовим РРО к подаче электронной отчетности: учетные нюансы

Готовим РРО к подаче электронной отчетности: учетные нюансы

Как известно, законодательство обязывает субъектов хозяйствования, применяющих РРО, подавать в налоговые органы в электронном виде копии расчетных документов либо информацию об объеме расчетных операций. Для обеспечения этой возможности необходимо, чтобы РРО либо создавал контрольную ленту в электронной форме, либо имел специальный модем, в памяти которого накапливалась бы соответствующая информация. Рассуждая о процедурных аспектах данного требования, мы невольно забываем, что РРО является объектом бухгалтерского и налогового учета, поэтому подготовительные операции к «электронизации» РРО должны найти свое отражение в учетных регистрах. В данной статье мы будем говорить об РРО именно в этом ключе.

Максим НЕСТЕРЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

Закон № 4834 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины по совершенствованию отдельных налоговых норм» от 24.05.2012 г. № 4834-VI.

Закон об РРО — Закон Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» от 06.07.95 г. № 265/95-ВР.

П(С)БУ 7 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Минфинансов Украины от 27.04.2000 г. № 92.

П(С)БУ 16 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.99 г. № 318.

Порядок № 614 — Порядок регистрации, опломбирования и применения регистраторов расчетных операций за товары (услуги), утвержденный приказом ГНАУ от 01.12.2000 г. № 614.

Формально требование о предоставлении в налоговые органы электронной отчетности по РРО предъявлялось всем субъектам хозяйствования, использующим регистраторы расчетных операций, с начала 2012 года. Согласно п. 7 ст. 3 Закона об РРО субъекты хозяйствования с 01.01.2012 г. обязаны подавать в органы ГНС:

— электронные копии расчетных документов и фискальных отчетных чеков, содержащихся на контрольной ленте в памяти РРО или в памяти модемов, которые к ним присоединены, по проводным или беспроводным каналам связи в случае использования РРО, создающих контрольную ленту в электронной форме, или ЭККР, создающих контрольную ленту в печатном виде;

— информацию об объеме расчетных операций, выполненных в наличной и/или в безналичной форме, или об объеме операций по купле-продаже иностранной валюты, находящейся в фискальной памяти регистраторов расчетных операций, в случае использования РРО, создающих контрольную ленту в печатном виде, за исключением ЭККР.

Если же указанным пунктом не предусмотрено предоставление информации по проводным или беспроводным каналам связи, по-прежнему подается отчетность, связанная с применением РРО и расчетных книжек, не позже 15 числа следующего за отчетным месяца.

Несмотря на то что эти требования были и остаются действующими, невозможность их практической реализации в установленные Законом об РРО сроки в свое время признали сначала налоговики (см. письмо ГНСУ от 28.12.2011 г. № 10653/7/22-1317/321 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 9), а затем и сам законодатель. Так, благодаря Закону № 4834 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 54, с. 2), субъектам хозяйствования до 1 января 2013 года разрешили информацию, содержащуюся в памяти РРО либо в памяти модемов, которые к ним присоединены, предоставлять органам ГНС по проводным или беспроводным каналам связи на добровольных началах (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 97, с. 29). На этот период остальные субъекты хозяйствования (те, которые не захотели или не смогли предоставлять электронную РРО-отчетность) были обязаны предоставлять Отчет об использовании регистраторов расчетных операций и книг учета расчетных операций по форме № 3ВР-1 (в бумажной или электронной форме), а также распечатывать фискальные отчетные чеки (см. ЕБНЗ, разд. 07.14).

С 01.01.2013 г. подача информации из РРО в электронном виде опять формально вменяется субъектам хозяйствования в обязанность, однако ответственность за ее неподачу наступает лишь с 1 июля (см. письмо ГНСУ от 03.12.2012 г. № 10322/0/71-12/22-1317/1317 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 101, с. 16).

Несмотря на это, мы рекомендовали бы нашим читателям не медлить и подготовиться к подаче электронной РРО-отчетности заранее, особенно с учетом того, что в указанной ситуации далеко не все зависит от самого субъекта хозяйствования. Подготовиться можно двумя путями:

— первый — приобретение РРО нового поколения, которые создают контрольную ленту в электронной форме и содержат встроенные модемы;

— второй — доработка существующей кассовой техники путем присоединения к ней соответствующих модемов и установка соответствующей версии программного обеспечения для передачи отчетной информации (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 104, с. 47).

Как мы уже отмечали, выбор конкретного пути с технической точки зрения будет во многом зависеть от того, какому варианту отдадут предпочтение производители кассовой техники. Однако каждый из вариантов содержит в себе определенные учетные проблемы, и поскольку однозначно говорить о преимуществах первого или второго варианта на данный момент нельзя, поочередно рассмотрим их оба.

Процедурные вопросы. Избирая данный вариант, предприятие прежде всего сталкивается с необходимостью снятия с регистрации в органе ГНС старого аппарата и взятия на учет нового. Снятие РРО с регистрации осуществляется в порядке, предусмотренном п. 2.11 Порядка № 614 — на основании предоставления субъектом хозяйствования заявления произвольной формы в налоговый орган по месту регистрации РРО. Перед отменой регистрации РРО его необходимо снять с учета (если РРО применялся не по месту регистрации), о чем делается отметка в регистрационном удостоверении, и распломбировать в сервисном центре (кроме случаев установления несоответствия конструкции и программного обеспечения регистратора документации производителя). При отмене регистрации должностное лицо органа налоговой службы изымает регистрационное удостоверение, справку об опломбировании, делает соответствующую запись в Книге регистраторов расчетных операций и выписывает справку об отмене регистрации регистратора расчетных операций по установленной форме (приложение 4 к Порядку № 614), которая предоставляется субъекту хозяйствования (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 97, с. 17).

После этого субъект хозяйствования может регистрировать приобретенный РРО нового поколения — в порядке, предусмотренном пп. 2.3 — 2.7 Порядка № 614 с учетом требований п. 2.8 этого Порядка в случае взятия на учет по месту нахождения хозяйственной единицы.

Налог на прибыль. Полагаем, ни у кого не вызывает сомнений, что РРО как объект учета в большинстве случаев подпадает под «налоговое» определение основных средств (приведенное в п.п. 14.1.138 НКУ), как по сроку эксплуатации, так и по стоимости*. Поэтому осуществляемые в связи с заменой старого РРО на новый мероприятия в учете отражаются как операции с основными средствами.

* В то же время нельзя исключать, что в некоторых случаях стоимость приобретаемого РРО будет составлять менее 2500 грн. В этих случаях РРО будет учитываться как объект малоценных необоротных материальных активов, но об учете таких объектов мы здесь говорить не будем, об этом см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 9, с. 17.

Снятие с регистрации старого РРО в налоговом учете в большинстве случаев логично рассматривать как ликвидацию объекта основных средств**. Согласно п. 146.16 НКУ в случае ликвидации объекта основных средств «налоговые» расходы увеличиваются на недоамортизированную часть амортизируемой стоимости объекта основных средств. В декларации по налогу на прибыль такие расходы следует отражать в составе прочих расходов — в строке 06.4.16 приложения ІВ. Снятие РРО с регистрации также может быть сопряжено с несением расходов (например, перед сервисным центром). Данные расходы как расходы на ликвидацию объекта основного средства отражаются в составе «налоговых» на основании п. 144.2 НКУ и попадают в строку 06.4.39 приложения ІВ к декларации по налогу на прибыль (см. ЕБНЗ, разд. 110.09.01). В то же время возможен также другой вариант отражения «ликвидационных» расходов, а именно по направлению использования ликвидируемых основных средств (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 94, с. 19).

** Вместе с тем ничто не мешает предприятию продать снятый с регистрации старый РРО другому субъекту хозяйствования, который сочтет приемлемым его дооборудовать внешним модемом. В этом случае списание РРО с баланса будет отражаться в учете как реализация основных средств (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 94, с. 4).

Соответственно, новый РРО будет отражаться в налоговом учете в порядке, предусмотренном для приобретения основных средств. В частности, в первоначальную стоимость нового РРО следует включить расходы на его транспортировку, подключение, наладку и т. д. (п. 146.5 НКУ). В налоговом учете РРО как объект основных средств следует включать в состав основных средств группы 4 (минимальный срок полезного использования — 2 года) (п. 145.1 НКУ). С такой классификацией РРО соглашаются и налоговики (см. ЕБНЗ, разд. 110.09.01).

НДС. Приобретение нового РРО как объекта основных средств, непосредственно связанного с хозяйственной деятельностью, безусловно, является основанием для отражения налогового кредита (п. 198.1 НКУ), естественно, при условии наличия налоговой накладной от поставщика.

А как обстоит дело с ликвидацией старого РРО? В общем случае, если основные производственные или непроизводственные средства ликвидируются по самостоятельному решению плательщика налога, такая ликвидация для целей налогообложения рассматривается как их поставка по обычным ценам, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации (см. абз. первый п. 189.9 НКУ). Между тем из приведенной нормы есть и исключения. Так, согласно абз. второму данного пункта требование начислить НДС не распространяется на случаи, когда плательщик подает органу ГНС соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании основных производственных или непроизводственных средств другим способом, в результате чего они не могут использоваться по первоначальному назначению.

Таким образом, чтобы избежать приравнивания ликвидации РРО к его поставке по обычным ценам, плательщик налога должен предоставить налоговому органу соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании объекта основных производственных или непроизводственных средств. Согласно разъяснениям налоговиков такими документами могут быть акты соответствующей формы, а также выводы экспертной комиссии, признающей дальнейшую эксплуатацию объекта невозможной (см. ЕБНЗ, разд. 130.09). Мы считаем, что в предоставлении таких документов вместе с декларацией (как ранее требовали налоговики) нет необходимости, и они должны предоставляться в налоговый орган в ходе документальной проверки по требованию.

Кроме того, помните, что налоговики склоняются к, на наш взгляд, несправедливому требованию о корректировке налогового кредита в пределах недоамортизированной части ликвидируемого объекта основных средств (см. консультацию в ЕБНЗ, разд. 130.05, на данный момент утратила силу). По нашему мнению, такие суммы корректироваться не должны. Это объясняется тем, что объект основных средств был приобретен предприятием для использования в хозяйственной деятельности и именно во время использования в хозяйственной деятельности он стал непригодным. Считаем, что списание основных средств по объективным обстоятельствам (а замена РРО в связи с требованием о подаче электронной отчетности — это вполне объективное обстоятельство) уже говорит о том, что актив полностью использован для производственных целей (в рамках хозяйственной деятельности), значит, право на налоговый кредит по такому активу у предприятия сохраняется.

Бухгалтерский учет. Приобретение нового РРО в бухгалтерском учете отражается как приобретение основных средств — все расходы, включаемые в первоначальную стоимость объекта (согласно п. 8
П(С)БУ 7), вначале собираются на субсчете 152 «Приобретение (изготовление) основных средств», а при вводе РРО в эксплуатацию списываются в дебет субсчета 104 «Машины и оборудование». Амортизацию РРО, по нашему мнению, следует включать в состав расходов на сбыт.

Соответственно, снятие с регистрации старого РРО отражается в бухучете как его ликвидация (кроме случаев, когда снятый с регистрации РРО предполагается продать, о чем было сказано выше) — вначале списывается сумма начисленного износа проводкой Дт 131 — Кт 104, а затем остаточная стоимость отражается в составе расходов с использованием субсчета 976 «Списание необоротных активов», на котором отражается не только остаточная стоимость списанного РРО, но и расходы, связанные с его ликвидацией.

Учет списания старого РРО и приобретения РРО нового поколения

Процедурные вопросы. По нашему мнению, избирать вариант с дооборудованием старого РРО целесообразно в том случае, если старый РРО начал использоваться сравнительно недавно. Учет данного обстоятельства важен потому, что РРО имеет определенный срок службы, после истечения которого дальнейшая эксплуатация аппарата в фискальном режиме будет невозможной (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 33, с. 12). Ранее мы уже писали, что такой срок устанавливается в эксплуатационных документах производителем, а в случаях, когда срок службы не установлен, — признается равным семи годам (см. ЕБНЗ, разд. 07.12, а также «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 97, с. 12). Хотя формально следить за истечением данного срока должны налоговики, а не предприятие, считаем, что не лишним будет учесть предполагаемый срок службы РРО после дооборудования модемом. Ведь приобретение модема также сопряжено с определенным расходами и явно нет смысла вкладываться в дооборудование РРО, если его срок службы истечет через полгода или через год.

Налог на прибыль. По нашему мнению, приобретение модема для дооборудования РРО следует рассматривать как улучшение объекта основных средств. Возможно, некоторые из наших читателей полагали, что такой модем следует учитывать как отдельный объект, однако согласно разъяснениям налоговиков модем может использоваться для передачи данных только с тем РРО, фискальный номер которого передан при проведении персонализации в систему учета данных РРО (см. письмо ГНСУ от 21.01.2013 г. № 891/6/22-1315/48). Итак, поскольку модем не является в данном случае автономным устройством, а работает только в сочетании с конкретным РРО, он не может признаваться отдельным объектом учета.

Поскольку старый РРО, уже находящийся на балансе предприятия, числится как объект основных средств, то дооборудование такого объекта модемом и доработка соответствующего программного обеспечения* относятся в налоговом учете либо на расходы отчетного периода, либо на увеличение первоначальной стоимости РРО, как объекта основных средств в соответствии с правилом 10 % «ремонтного» лимита (пп. 146.11, 146.12 НКУ). Если 10 % лимит не исчерпан, то стоимость модема, а также расходы по его установке и доработке программного обеспечения надо будет отразить в таблице 2 приложения АМ. Непосредственно же в декларации расходы, по нашему мнению, следует отражать в составе расходов на сбыт (п.п. 138.10.3 НКУ), либо в периоде возникновения (в сумме, не превышающей 10 % лимит), либо через процесс амортизации РРО (при превышении 10 % лимита), как объекта основных средств, эксплуатация которого связана с деятельностью по сбыту продукции. Соответственно в декларации по налогу на прибыль расходы на приобретение модема и прочие расходы по дооборудованию РРО следует отражать в строке 06.2.

* Помните также, что расходы, связанные с доработкой программного обеспечения РРО, должны в налоговом учете признаваться именно как связанные с объектом основных средств, а не как нематериальный актив.

НДС. Суммы НДС, уплаченные при приобретении модема и услуг по доработке программного обеспечения при наличии налоговой накладной, можно включить в состав налогового кредита (п. 198.1 НКУ). Согласно разъяснениям налоговиков вопрос установления цены дополнительного оборудования и доработки РРО относится к компетенции производителей РРО и сервисных центров, занимающихся подключением модемов (см. письмо ГНСУ от 21.01.2013 г. № 891/6/22-1315/48). Поскольку указанные цены не являются государственно регулируемыми, то необходимо соблюдать правило непревышения обычных цен (п. 198.3 НКУ) и отражать сумму налогового кредита в соответствии с этим правилом**.

** Подробнее о новых правилах работы с обычными ценами см. тематический номер «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 5.

Бухгалтерский учет. В бухучете отражение расходов на операции с основными средствами, как известно, прежде всего зависит не от суммы, а от направленности таких операций — направлены ли они на поддержание объекта в рабочем состоянии или же на увеличение будущих экономических выгод (пп. 14, 15 П(С)БУ 7). Поэтому в бухучете расходы на приобретение модема и услуг по дооборудованию РРО следовало бы однозначно признавать улучшением. Однако если в налоговом учете предприятие не исчерпало 10 % лимит (т. е. отражает такие расходы в составе расходов периода) и если оно не хочет увеличивать расхождения между учетами, п. 14 П(С)БУ 7 разрешает при определении первоначальной стоимости РРО пользоваться налоговыми правилами.

В бухучете расходы на приобретение модема и дооборудование РРО (опять-таки прямо или посредством амортизации РРО) включаются в состав расходов на сбыт (п. 19 П(С)БУ 16) и отражаются на счете 93. В зависимости от того, относятся ли указанные расходы на расходы периода или же признаются подлежащими амортизации, приобретение модема и услуг по дооборудованию отражается либо в корреспонденции со счетом расходов (Дт 93 — Кт 63, 68), либо со счетом капитальных инвестиций (Дт 152 — Кт 63, 68).

Учет дооборудования старого РРО модемом