Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Актуальные вопросы по страхованию

Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Май, 2013/№ 40
Печать
Статья

Актуальные вопросы по страхованию

 

 

Страхование как способ минимизации возможных рисков обретает все большее распространение на практике и может быть как обязательным, так и добровольным. Сегодня мы решили собрать вопросы, поступающие в редакцию, касающиеся страхования, и рассмотреть возможные страховые ситуации, в первую очередь, со стороны предприятий-страхователей — потребителей страховых услуг.

Людмила СОЛОШЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

 

Документы статьи

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

Закон о налоге на прибыль — Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.

Закон о страховании — Закон Украины «О страховании» от 07.03.96 г. № 85/96-ВР.

Инструкция № 5 — Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Государственного комитета статистики Украины от 13.01.2004 г. № 5.

П(С)БУ 7 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. № 92.

П(С)БУ 14 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 14 «Аренда», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 28.07.2000 г. № 181.

П(С)БУ 15 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 29.11.99 г. № 290.

 

Посредничество в страховании: если предприятие выступает посредником (страховым агентом)

 

Предприятие (спортивная организация) заключило со страховой компанией договор о страховании посетителей от несчастных случаев. В связи с этим с посетителей взимается соответствующая сумма страховых платежей, которая затем перечисляется страховой компании. Облагаются ли у спортивной организации такие транзитные страховые суммы НДС? Следует ли их отражать в декларации по НДС?

 

В описанной ситуации предприятие (спортивная организация) выступает посредником — страховым агентом. Согласно ст. 15 Закона о страховании страховые агенты — это физические или юридические лица, которые действуют от имени и по поручению страховщика и могут выполнять часть его страховой деятельности, в частности: заключать договоры страхования, получать страховые платежи, а также выполнять работы, связанные с осуществлением страховых выплат и платежей. При этом, заметим, в отличие от страховщиков (которым на осуществление страховой деятельности нужно получить лицензию, ст. 2 Закона о страховании), деятельность страховых агентов не лицензируется.

Деятельность страхового посредника НДС не облагается, поскольку представляет собой разновидность страховых услуг, не являющихся объектом обложения НДС. Так, согласно п.п. 196.1.3 НКУ операции по предоставлению услуг по страхованию, сострахованию или перестрахованию лицами, имеющими лицензию на осуществление страховой деятельности в соответствии с законом, а также связанных с такой деятельностью услуг страховых (перестраховых) брокеров и страховых агентов не являются объектом обложения НДС. А значит, проходящие через предприятие-посредника (страхового агента) транзитные суммы страховых платежей объектом обложения НДС не являются, поэтому 20 % НДС их предприятию (спортивной организации) облагать не нужно (налоговая накладная на такие «необъектные» суммы предприятием не выписывается).

Вместе с тем в декларации по НДС предприятию-посреднику (спортивной организации) страховые суммы отразить придется. Ведь, как мы уже отметили, страховые операции относятся к операциям по поставке услуг, которые не являются объектом обложения НДС. А значит, страховые суммы при поступлении от посетителей должны включаться в строку 3, а при перечислении страховой компании — в строку 11.2 декларации по НДС (как разъяснялось, в частности, в консультации из раздела 130.25 ЕБНЗ, в строке 3 декларации по НДС налогоплательщику следует отражать операции, не являющиеся согласно ст. 196 НКУ объектом обложения НДС, при условии, что они являются операциями по поставке). В связи с этим на основании документов бухучета (т. е. проставляя буквенное обозначение вида документа — «БО») их также следует отразить и в Реестре выданных и полученных налоговых накладных: соответственно в графах 1 — 7 и 11 раздела I и в графах 1 — 8 и 11 — 12 раздела II Реестра.

И еще один момент. Согласно ст. 15 Закона о страховании, страховые агенты являются представителями страховщика и действуют в его интересах на основании заключенного со страховщиком договора поручения за вознаграждение. В таком случае вознаграждение за «страховое» посредничество (Дт 361 — Кт 703; Дт 311 — Кт 361) для предприятия (спортивной организации) также на основании п.п. 196.1.3 НКУ не является объектом обложения НДС (т. е. НДС не облагается, хотя при этом подлежит отражению в «необъектной» строке 3 декларации по НДС). В то время как в состав «налоговых» доходов от операционной деятельности (п.п. 135.4.1 НКУ) по дате подписания акта/отчета — признания дохода (п. 137.1 НКУ) предприятию в налоговом учете его включить придется.

Пример. Предприятием (спортивной организацией) в течение месяца было собрано с посетителей страховых платежей на сумму 5000 грн. Вознаграждение спортивной организации по договоренности со страховой компанией составляет 200 грн. и удерживается с собранных сумм; разница (4800 грн.) перечисляется страховой компании.

В учете предприятия сбор с посетителей и перечисление страховой компании сумм страховых платежей отразятся следующим образом:

 

Сбор и перечисление страховой компании страховых платежей

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

Получена от посетителей сумма страховых платежей

301, 311

703

5000

—*

2

Учтены (как вычеты из дохода) суммы страховых платежей, причитающихся страховой компании

704

685

5000

—*

3

Отражена сумма вознаграждения, причитающегося спортивной организации

361

703

200

200

685

361

200

4

Перечислены страховой компании суммы страховых платежей

685

311

4800

*Выступая страховым агентом, транзитные страховые суммы, перечисляемые страховой компании, ни в состав «налоговых» доходов (п.п. 136.1.19 НКУ), ни в состав «налоговых» расходов (п.п. 139.1.2 НКУ) предприятие (спортивная организация) не включает (т. е. в налоговом учете предприятия-посредника такие транзитные суммы никак не отражаются).

 

Расходы на автострахование

 

Страхование арендованного автотранспорта

 

Предприятие арендует автотранспорт и по условиям договора аренды застраховало арендуемое транспортное средство на случай угона, повреждения или уничтожения в результате ДТП (страхование КАСКО). Может ли оно в таком случае расходы по страхованию отнести в налоговом учете в состав «налоговых» расходов?

Да, в этом случае расходы по страхованию арендованного имущества предприятие-арендатор может отразить в налоговом учете. Так, согласно п.п. 140.1.6 НКУ налогоплательщику в налоговом учете (наряду со страхованием собственного имущества) разрешается относить в состав «налоговых» расходов расходы по страхованию объекта оперативного лизинга (аренды), если обязанности по страхованию возлагаются на него договором аренды. Таким образом, предприятие-арендатор может отнести расходы по страхованию арендованного автотранспорта в состав «налоговых» расходов, при условии, что по договоренности сторон именно он должен застраховать объект. Также на это обращалось внимание в консультациях из раздела 110.07.20 ЕБНЗ и журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 12, с. 6.

При этом в налоговом учете арендатора расходы на страхование включаются в состав «налоговых» расходов по направлениям затрат и в зависимости от целей использования арендуемого транспортного средства могут соответственно отражаться в составе:

— себестоимости изготовленных (приобретенных) и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг (п. 138.9, п.п. «г» п.п. 138.8.5 НКУ; строка 05.1 декларации по налогу на прибыль);

— административных расходов (п.п. «в» п.п. 138.10.2 НКУ; строка 06.1 декларации по налогу на прибыль);

— расходов на сбыт (п.п. «д» п.п. 138.10.3 НКУ; строка 06.2 декларации по налогу на прибыль).

Добавим, что расходы на страхование отражаются в налоговом учете по правилам пп. 138.4, 138.5 НКУ, т. е. признаются «налоговыми» расходами по начислению (в то время как по уплате суммы страховых платежей в расходы не включаются, п.п. 139.1.3 НКУ; консультация из раздела 110.07.12 ЕБНЗ).

Для сравнения заметим, что аналогичным образом ситуация складывалась бы и при финансовом лизинге. То есть при соблюдении указанного условия (наличия соответствующей оговорки в договоре об обязанности лизингополучателя застраховать объект) отнести в налоговом учете расходы на страхование в состав «налоговых» расходов по объекту, полученному в финансовый лизинг, мог бы и лизингополучатель.

Вместе с тем все вышесказанное касается имущественного страхования, т. е. страхования непосредственно объекта аренды. В то время как несколько иначе при аренде автотранспорта обстоят дела со страхованием «ответственности» и, в частности, таким его видом, как страхование гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств (см. ответ на следующий вопрос).

 

Страхование гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств

 

Предприятие арендует легковой автомобиль (использует в хозяйственной деятельности). Может ли оно расходы на страхование гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств («автогражданку») по арендованному автотранспорту отнести в налоговом учете в состав «налоговых» расходов?

 

К сожалению, предприятие-арендатор сумму страховых платежей по «автогражданке» арендованного автотранспорта в состав «налоговых» расходов отнести не может. Объясняется это тем, что в отношении расходов по данному виду страхования «страховой» п.п. 140.1.6 НКУ устанавливает особые правила и разрешает включать в состав «налоговых» расходов лишь расходы на страхование гражданско-правовой ответственности, связанной с эксплуатацией транспортных средств, находящихся в составе основных средств налогоплательщика.

Вместе с тем при оперативной аренде переданное в аренду транспортное средство, как известно, остается в составе основных средств арендодателя и продолжает числиться у него на балансе (п. 16 П(С)БУ 14). У арендатора полученные в аренду объекты в состав основных средств не зачисляются, а отражаются лишь в забалансовом учете (на забалансовом счете 01 «Арендованные необоротные активы», п. 8 П(С)БУ 14). Поэтому страховые платежи по «автогражданке» по транспортным средствам, полученным во временное пользование по договорам оперативной аренды (не предусматривающим зачисление объектов в состав основных средств арендатора), не могут быть отнесены арендатором в налоговом учете в состав «налоговых» расходов.

Пример. Предприятие, арендующее легковой автомобиль, заключило со страховой компанией договор страхования гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств. Стоимость страхового полиса на год составила 400 грн. и была уплачена сразу наперед за весь годовой срок действия договора.

В учете предприятия-арендатора расходы на «автогражданку» отразятся следующим образом:

 

Расходы арендатора на «автогражданку»

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

Получен страховой полис

39

657

400

2

Оплачен страховой полис

657

311

400

3

Списаны ежемесячно расходы по «автогражданке» на расходы периода (в размере 1/12)

23, 91,
92, 93

39

33,33

 

В связи с этим применительно к рассматриваемой ситуации заметим: лучше, чтобы при оперативной аренде гражданско-правовую ответственность владельцев наземных транспортных средств страховал не арендатор, а арендодатель. В таком случае арендодатель сможет в своем налоговом учете отнести расходы на «автогражданку» в «налоговые» расходы (при этом, в свою очередь, такие расходы могут быть учтены арендодателем при формировании размера взимаемой с арендатора арендной платы).

И еще один момент. Для сравнения отметим, что, например, в иной ситуации — при финансовой аренде (лизинге) — лизингополучатель (арендатор) смог бы отнести расходы по «автогражданке» полученного в финлизинг транспортного средства в состав своих «налоговых» расходов. Ведь, как известно, полученные по договору финансового лизинга объекты зачисляются в состав основных средств получателя по итогам налогового периода, в котором происходит их передача (п. 153.7 НКУ). А значит, в этом случае условие для отражения в налоговом учете расходов на страхование гражданско-правовой ответственности владельцев транспортных средств на основании п.п. 140.1.6 НКУ у лизингополучателя соблюдалось бы (консультация в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2013, № 1, с. 25). Подробнее о финлизинге см. также «Налоги бухгалтерский учет», 2013, № 20, с. 41.

 

Страхование имущества у нескольких страховщиков

 

Предприятие решило застраховать автотранспорт одновременно у нескольких страховщиков. Может ли оно уплачиваемые по договорам страхования суммы страховых платежей отнести в налоговом учете в состав «налоговых» расходов?

 

«Страховое» законодательство не запрещает страховать имущество одновременно у нескольких страховщиков. Правда, в таком случае сразу хотим отметить положения последнего абзаца ст. 9 Закона о страховании, устанавливающего, что: если имущество застраховано у нескольких страховщиков и общая страховая сумма превышает действительную стоимость имущества, то в случае наступления страхового случая страховое возмещение, выплачиваемое всеми страховщиками, не может превышать действительной стоимости имущества. При этом каждый страховщик в таком случае осуществляет выплату страхового возмещения пропорционально размеру страховой суммы по заключенному им договору страхования. Таким образом, в рассматриваемой ситуации нужно учитывать, что при наступлении страхового случая получаемая предприятием сумма страхового возмещения не превысит стоимость самого застрахованного имущества.

Что касается собственно уплачиваемых налогоплательщиком в таком случае в ходе страхования каждому из страховщиков сумм страховых платежей, то, нужно заметить, НКУ не содержит прямого запрета на увеличение по ним «налоговых» расходов, даже если общая страховая сумма превысит действительную стоимость имущества.

Вместе с тем поступать так весьма опасно, поскольку налоговики традиционно выступают противниками такого подхода, разъясняя, что в целях налогообложения предприятие-страхователь может отнести в состав «налоговых» расходов страховые платежи по страхованию имущества одним или несколькими страховщиками на страховую сумму, не превышающую стоимости самого имущества. А вот включение в расходы предприятия страховых платежей по страхованию одного и того же объекта имущественного страхования несколькими страховщиками на страховую сумму, превышающую стоимость этого объекта, по мнению контролирующих органов, является неправомерным (см. консультацию в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 2, с. 17). Так что, очевидно, в рассматриваемой ситуации позицию проверяющих придется принять к сведению.

 

Выплата и получение страхового возмещения

 

Учет страхового возмещения и страховых убытков

 

В результате наступления страхового случая (аварии) застрахованное имущество предприятия (объект основных средств — автомобиль) был уничтожен. По договору страхования предприятие получает от страховой компании страховое возмещение. Как такую операцию отразить в учете?

 

Прежде всего, напомним, что страховое возмещение — это страховая выплата, осуществляемая страховщиком в пределах страховой суммы при наступлении страхового случая (ст. 9 Закона о страховании). Размер страховой суммы определяется договором страхования или действующим законодательством во время заключения договора страхования. Размер страхового возмещения не может превышать размера прямого убытка, понесенного страхователем, и, как правило, уменьшается на сумму франшизы (под которой понимается часть убытков, не возмещаемая согласно договору страхования страховщиком). Размер франшизы (в процентах от страховой суммы либо в абсолютном размере) устанавливается в зависимости от условий страхования. Убытки в размере меньше установленной франшизы не возмещаются.

Выплата страхового возмещения по договору страхования осуществляется страховщиком на основании заявления страхователя и страхового акта (аварийного сертификата), который составляется страховщиком или уполномоченным им лицом (аварийным комиссаром — лицом, занимающимся определением причин наступления страхового случая и размера убытков, ст. 25 Закона о страховании). При этом размер материального ущерба для осуществления страховых выплат устанавливается путем проведения соответствующей экспертизы. В частности, размер убытков при наступления страхового случая в отношении транспортных средств определяется на основании Методики товароведческой экспертизы и оценки колесных транспортных средств, утвержденной совместным приказом Минюста Украины и Фонда госимущества Украины от 24.11.2003 г. № 142/5/2092 (в редакции приказа от 24.07.2009 г. № 1335/5/1159). Так, согласно п. 2.4 данной Методики стоимость материального убытка (реальных убытков) определяется как стоимостное значение расходов, которые несет владелец в случае повреждения или разукомплектования колесного транспортного средства, с учетом физического износа и расходов, которых несет или может понести владелец для восстановления своего нарушенного права пользования колесным транспортным средством (потери товарной стоимости).

В бухгалтерском учете сумма страхового возмещения от страховщика (компенсация убытков) включается предприятием-страхователем в состав доходов (Кт 719 «Прочие доходы от операционной деятельности», п. 19 П(С)БУ 15). При этом такой доход признается в бухучете в периоде составления страхового акта (аварийного сертификата).

При отражении операций в налоговом учете следует учитывать, что получаемая предприятием от страховой компании сумма страхового возмещения не является объектом обложения НДС (п.п. 196.1.3 НКУ; см. письмо ГНСУ от 18.01.2012 г. № 2573/К/15-3414-26). Поэтому необходимости в начислении НДС-обязательств с такой суммы у предприятия не возникает. В налоговом учете по прибыли ситуацию с получением страхового возмещения регулируют нормы «страхового» п.п. 140.1.6 НКУ. В соответствии с абзацем вторым этого подпункта, если условия страхования предусматривают выплату страхового возмещения в пользу налогоплательщика-страхователя, то застрахованные убытки, понесенные таким налогоплательщиком в связи с ведением хозяйственной деятельности, включаются в его расходы за налоговый период, в котором он понес убытки, а любые суммы страхового возмещения указанных убытков включаются в доходы такого налогоплательщика за налоговый период их получения.

Ввиду этого заслуживает внимания ряд моментов. Во-первых, отразить сумму застрахованных убытков в «налоговых» расходах (в строке 06.4.39 приложения ІВ к декларации по налогу на прибыль) налогоплательщик сможет лишь в «периоде их понесения», т. е. в периоде составления устанавливающего их размер и подтверждающего страховой случай страхового акта (аварийного сертификата) (на что обращалось внимание в консультациях из раздела 110.09.01 ЕБНЗ и журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 19, с. 8). Во-вторых, на наш взгляд, отраженную в страховом акте (аварийном сертификате) сумму застрахованных убытков предприятие-страхователь имеет право отнести в состав «налоговых» расходов в полном объеме (конечно, в пределах страховой суммы), без ее уменьшения на сумму франшизы (которая в застрахованных убытках выступает их неотъемлемой частью и учитывается «в уменьшение» лишь с целью расчета суммы страхового возмещения). Хотя, например, налоговики, искажая ситуацию и смешивая понятия, считают иначе, полагая, что сумма застрахованных убытков якобы равняется сумме страхового возмещения (рассчитываемой, в свою очередь, как разница между суммой материального ущерба и франшизой), в связи с чем сумма «невозмещаемой» страховщиком франшизы в расходы страхователя не включается (а в расходы страхователь может отнести лишь уже уменьшенную на сумму франшизы сумму застрахованных убытков; см. консультации из раздела 110.09.01 ЕБНЗ и в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 2, с. 17).

А вот что касается «налоговых» доходов (отражаемых по строке 03.22 приложения ІД к декларации), то они согласно п.п. 140.1.6 НКУ должны возникать лишь в периоде фактического получения страхового возмещения (т. е. «по получению» — причем в размере «получаемого» страхового возмещения, а значит, за вычетом исключаемой («неполучаемой») франшизы, см. консультации из раздела 110.09.01 ЕБНЗ, а также журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 19, с. 8).

И еще один момент. Как известно, ликвидации основных средств посвящен п. 146.16 НКУ, предусматривающий, что в общем случае по разрушенным, похищенным или подлежащим ликвидации объектам налогоплательщик имеет право отнести амортизируемую стоимость за вычетом сумм накопленной амортизации в «налоговые» расходы. Вместе с тем при наступлении страхового случая с основными средствами одновременное применение норм «страхового» п.п. 140.1.6 и «ликвидационного» п. 146.16 НКУ в результате неминуемо приведет к задвоению «налоговых» расходов. Во избежание этого при наступлении страхового случая и получении страхового возмещения следует отдать приоритет и руководствоваться в первую очередь нормами «страхового» п.п. 140.1.6 НКУ, как более специальными в данном случае (на это обращалось внимание и в консультациях из журнала «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 2, с. 17 и № 19, с. 8). Хотя, если остаточная амортизируемая стоимость уничтоженного объекта, скажем, превысит сумму застрахованных убытков, то возникшую разницу, на наш взгляд, налогоплательщик сможет отнести в «налоговые» расходы на основании «ликвидационного» п. 146.16 НКУ (с отражением в строке 06.4.16 приложения ІВ к строке 06.4 декларации).

Налоговый кредит по НДС по уничтоженному в результате наступления страхового случая объекту основных средств, на наш взгляд, корректировать не нужно (ведь объект до уничтожения продолжал использоваться в хозяйственной деятельности). Напомним также, что избежать начисления налоговых обязательств по НДС при ликвидации основных средств позволяет соблюдение правил абзаца второго п. 189.9 НКУ (подробнее о ликвидации основных средств см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 94, с. 19).

Пример. В результате наступления страхового случая (аварии) автомобиль был сильно поврежден (ремонту и восстановлению не подлежит). Страховая компания на основании страхового акта выплачивает страховое возмещение в сумме 24500 грн. (страховую сумму 25000 грн.) за вычетом суммы франшизы — 2 % (500 грн.)). Согласно учетным данным: остаточная стоимость автомобиля — 25000 грн., сумма начисленного износа — 15000 грн.

В учете предприятия-страхователя операции отразятся следующим образом:

 

Получение страхового возмещения за уничтоженный объект

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

Отражен доход на основании страхового акта при наступлении страхового случая (за вычетом франшизы — 500 грн.)

375

719

24500

25000*

2

При ликвидации по уничтоженному объекту основных средств списаны:

— остаточная стоимость

976

105

25000

— сумма начисленного износа

131

105

15000

3

Получено страховое возмещение от страховой компании

311

375

24500

24500**

*На наш взгляд, согласно п.п. 140.1.6 НКУ в состав «налоговых» расходов предприятие-страхователь имеет право отнести всю сумму застрахованных убытков, включая франшизу, являющуюся их неотъемлемой частью (хотя, по мнению налоговиков, сумма франшизы в расходы не попадает).
**Согласно п.п. 140.1.6 НКУ сумма страхового возмещения включается в «налоговые» доходы в периоде его получения (консультации из раздела 110.09.01 ЕБНЗ, а также в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 19, с. 8).

 

Если страховое возмещение поступает проводившему ремонт СТО

 

По договоренности сторон (с согласия страхователя) страховая компания выплачивает страховое возмещение СТО, проводившему ремонт попавшего в ДТП автотранспорта. Как такие операции предприятию-страхователю отразить в учете?

 

По договоренности сторон страховое возмещение может поступать непосредственно на счет предприятия (СТО), осуществлявшего ремонт застрахованного транспортного средства. Несмотря на то что в таком случае сумма страхового возмещения зачисляется непосредственно на счет ремонтного предприятия (минуя предприятие-страхователя), выгодополучателем в такой ситуации по-прежнему остается именно предприятие-страхователь. А значит, такие операции также должны найти отражение в учете предприятия-страхователя, с включением суммы страхового возмещения в бухгалтерском учете в состав доходов — Кт 719, а также в налоговом учете в состав «налоговых» доходов согласно абзацу второму п.п. 140.1.6 НКУ (см. ответ на предыдущий вопрос). Хотя, например, налоговики в подобном случае в одной из своих консультаций из раздела 110.09.01 ЕБНЗ говорили о том, что если выплата страхового возмещения по заявлению страхователя осуществляется на счет субъекта хозяйствования (СТО), ремонтирующего поврежденное транспортное средство, то в налоговом учете такого страхователя ни суммы страхового возмещения, ни суммы застрахованных убытков не отражаются (т. е. учет предприятия-страхователя никак не затрагивают и отражению в нем не подлежат). Не можем с этим согласиться, поскольку перечисление страхового возмещения непосредственно на счет ремонтного предприятия (СТО) не превращает его в выгодополучателя по договору страхования, а таковым в рассматриваемом случае остается предприятие-страхователь. В связи с этим примечательно, что в другой своей консультации (см. журнал «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 19, с. 8) при перечислении суммы страхового возмещения непосредственно на счет ремонтного предприятия, налоговики возможность применения в налоговом учете предприятием-страхователем положений абзаца второго п.п. 140.1.6 НКУ (т. е. отражения предприятием-страхователем сумм застрахованных убытков в «налоговых» расходах, а суммы страхового возмещения — в «налоговых» доходах) уже признавали.

Вдобавок при такой форме проведения расчетов все первичные документы по проведенному ремонту будут оформляться не на страховщика, а, как обычно, на «потерпевшего» страхователя, которому в связи с этим также придется показать в учете закрытие расчетов по выполненному ремонту суммой страхового возмещения.

И еще один момент. Применительно к рассматриваемой ситуации (когда пострадавший в результате наступления страхового случая объект не списывается, а подлежит дальнейшему ремонту/восстановлению), нужно заметить, что повреждение объекта без его частичной ликвидации к каким-либо учетным последствиям не приводит. А они будут возникать лишь при ремонте и восстановлении объекта. При этом расходы на ремонт, проводимый СТО, предприятие-страхователь отражает в учете по общим «ремонтным» правилам, установленным пп. 14 — 15 П(С)БУ 7 и пп. 146.11 — 146.12 НКУ. На то, что в ситуации с основными средствами, которые после наступления страхового случая подлежат ремонту (восстановлению), включение в «налоговые» расходы застрахованных убытков (оцененных, как правило, с учетом расходов на ремонт) должно осуществляться с учетом «ремонтных» правил, установленных пп. 146.11, 146.12 НКУ, обращалось внимание и в консультациях из раздела 110.09.01 ЕБНЗ, и в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 19, с. 8.

В данном случае также, пожалуй, отметим фискальное письмо ГНСУ от 12.01.2012 г. № 809/7/15-3417-26 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 51, с. 18, в котором налоговики при таком варианте расчетов указывали на возможность отражения налогоплательщиком налогового кредита только в части стоимости ремонта, приходящегося на сумму франшизы
(т. е. исходя из суммы, которую налогоплательщик непосредственно уплачивает ремонтному предприятию). С таким «ограничивающим» подходом мы, разумеется, согласиться не можем и считаем, что независимо от способов проведения расчетов налоговый кредит у предприятия должен возникать во всей сумме — исходя из полной стоимости ремонтных работ. Однако, возможно, предприятию, желающему избежать в данном случае каких-либо вопросов в отношении налогового кредита со стороны налоговых органов, от описанной схемы расчетов придется отказаться и, получая возмещение от страховой компании на свой текущий счет, в дальнейшем уже расплачиваться за ремонт с СТО самостоятельно.

Пример. В результате наступления страхового случая (аварии автомобиля) страховая компания на основании страхового акта выплачивает страховое возмещение в сумме 5880 грн. (страховую сумму (6000 грн.) за вычетом суммы франшизы — 2 % (120 грн.)). По договоренности сторон (заявлению страхователя) страховое возмещение страховая компания перечисляет непосредственно СТО, проводившему ремонт автотранспорта (автотранспорт используется предприятием в административных целях).

В учете предприятия-страхователя операции отразятся следующим образом:

 

Если страховое возмещение поступает ремонтному предприятию

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

2

3

4

5

6

7

1

Отражен доход на основании страхового акта при наступлении страхового случая (за вычетом франшизы — 120 грн.)

375

719

5880

2

Отражены расходы на ремонт автомобиля (подписан акт ремонтных работ)

92

631

5000

5000*

3

Отражен налоговый кредит по ремонтным расходам

641

631

1000

4

Перечислена страховщиком сумма возмещения ремонтному предприятию (закрыта задолженность перед СТО)

631

375

5880

5880**

5

Перечислен остаток средств в погашение задолженности перед ремонтным предприятием

631

311

120

*Предположим, в налоговом учете предприятия 10 % «ремонтный» лимит еще не исчерпан (на то, что расходы на ремонт основных средств отражаются с учетом общих «ремонтных» правил, установленных пп. 146.11 — 146.12 НКУ, обращалось внимание в консультациях из раздела 110.09.01 ЕБНЗ, а также журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 19, с. 8).
**Согласно п.п. 140.1.6 НКУ сумма страхового возмещения включается в «налоговые» доходы в периоде его получения (консультации из раздела 110.09.01 ЕБНЗ, а также в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 19, с. 8).

 

Если страховая компания периодически авансирует СТО

 

Страховая компания сотрудничает с СТО, ремонтирующей попавший в ДТП автотранспорт. Ввиду многочисленности страховых случаев стороны договорились о проведении расчетов следующим образом: страховая компания будет периодически авансировать СТО, перечисляя определенную сумму денежных средств, которую СТО в свою очередь в дальнейшем будет расходовать исходя из объема проведенных ремонтных работ по мере обращения страхователей за ремонтом. Какими будут последствия таких операций у СТО в НДС-учете? Нужно ли СТО при получении от страховой компании денежных средств начислять налоговые обязательства по НДС?

 

Прежде чем рассматривать налоговые последствия описанных операций в НДС-учете, важно определиться с природой осуществляемых платежей. Сразу укажем, что сумма, перечисляемая заранее «авансом» СТО страховой компанией, на момент такого перечисления выплатой страхового возмещения еще не является (ведь последнее согласно ст. 9 Закона о страховании выплачивается только при наступлении страхового случая, а такового на момент ее перечисления еще не произошло и возможно лишь в будущем). Поэтому, по сути, такое авансирование на начальном этапе правильней расценивать как обеспечение взятых на себя страховой компанией обязательств по выплате сумм страхового возмещения в случае наступления страховых случаев в будущем. Ведь договариваться об этом действующее законодательство не запрещает, и наряду с обеспечением сторонами взятых на себя обязательств неустойкой, гарантией, поручением, удержанием, задатком, залогом (ч. 1 ст. 546 ГКУ) допускает, что другие виды обеспечения выполнения обязательств также могут устанавливаться в договоре по договоренности сторон (ч. 2 ст. 546 ГКУ). А значит, стороны, например, могут договориться о периодическом авансировании страховой компанией СТО «под» будущую выплату страхового возмещения при наступлении страховых случаев в будущем.

Возвращаясь к НДС-учету, заметим, что перечисление страховой компанией «под будущие события» суммы в обеспечение взятых на себя обязательств не создает объекта для обложения НДС и не влечет за собой необходимости в начислении НДС-обязательств (т. е. поскольку страховой случай еще не настал и соответственно за ремонтом страхователь к СТО еще не обратился, то ни о какой выплате страхового возмещения, а тем более поставке услуг по ремонту, речи быть не может и сам объект налогообложения (ст. 185 НКУ) отсутствует). Так что на момент поступления денежных средств от страховой компании НДС-обязательств у СТО возникать не должно. Вместе с тем отразить их СТО придется позже. Так, в дальнейшем при наступлении страхового случая и обращении страхователя за ремонтом к СТО страховая компания будет считаться выполнившей взятые на себя обязательства по выплате страхового возмещения (ведь сумма денежных средств СТО уже перечислена, а значит, в ее счет, дополнительно ничего не уплачивая, при наступлении страхового случая страховая компания просто зачтет сумму страхового возмещения, причитающегося страхователю, т. е. на сумму страхового возмещения проведет зачет с ранее выданным обеспечением СТО). При этом с учетом положений п.п. 196.1.3 НКУ такая выплата — зачет сумм страхового возмещения не будет являться для страховой компании объектом обложения НДС. В свою очередь, для СТО подобный зачет и обращение страхователя за ремонтом, покрываемым за счет средств, ранее поступивших от страховой компании, повлечет за собой необходимость начисления налоговых обязательств по НДС по ставке 20 % (как с работ по ремонту автотранспорта страхователя), в подтверждение которых СТО выпишет на имя страхователя (заказчика — получателя ремонтных работ) налоговую накладную (п. 201.4 НКУ). Таким образом, налоговые обязательства по НДС у СТО в рассматриваемой ситуации будут возникать по мере проведения зачета (превращения после наступления страхового случая ранее полученной от страховой компании суммы финансирования в «оплату за проведение ремонтных работ») и осуществления работ по ремонту.

Вместе с тем не исключаем, что такой «отложенный» порядок начисления НДС-обязательств может не понравиться налоговикам, которые захотят, например, увидеть начисление НДС-обязательств СТО уже на первоначальном этапе — при поступлении денежных средств «в обеспечение» от страховой компании. И хотя такие требования вряд ли можно назвать подкрепленными законодательно, возможно, из осторожности некоторые из налогоплательщиков к ним все же решат прислушаться. Правда, следование такому подходу в то же время порождает вопрос: на кого в таком случае СТО нужно выписать налоговую накладную в подтверждение начисляемых НДС-обязательств? Ведь на момент финансирования страховой компанией СТО (ввиду ненаступления еще пока что страхового случая и соответственно необращения страхователя к СТО за ремонтом) страхователь — заказчик ремонтных услуг еще неизвестен (а идентифицировать его СТО сможет только в дальнейшем — по мере обращения за проведением ремонтных работ). Для решения вопроса можно, например, предложить такой вариант. Так, с целью начисления налоговых обязательств СТО может поступить следующим образом: первоначально выписать самой себе на поступившую от страховой компании сумму денежных средств «общую» налоговую накладную (например, используя для этого тип причины «11» — отведенный для налоговых накладных, выписываемых по ежедневным итогам операций), а в дальнейшем по мере наступления страховых случаев и обращения страхователей за ремонтом, по дате подписания акта ремонтных работ, выписывать уже налоговую накладную на конкретного, обратившегося за ремонтом заказчика-страхователя (если, конечно, тот является плательщиком НДС), составляя при этом одновременно на аналогичную сумму со знаком «-» к ранее выписанной «общей» налоговой накладной (с типом причины «11») расчет корректировки (РК). Тогда, в свою очередь, на основании такой полученной налоговой накладной страхователь-заказчик сможет по ремонтным работам отнести сумму «входного» НДС в налоговый кредит. Но это, повторим, вариант для осторожных, желающих лишний раз перестраховаться, в то время как, на наш взгляд, налоговые последствия в действительности все же должны развиваться по сценарию «с обеспечением», описанным выше.

 

Обязательное и добровольное страхование работников

 

Обязательное страхование водителей

 

Автотранспортное предприятие застраховало водителей (наемных работников), занятых на перевозках (обязательное личное страхование от несчастных случаев на транспорте). Каковы налоговые последствия такой операции для предприятия? Может ли предприятие расходы по обязательному страхованию своих работников отнести в налоговом учете в состав «налоговых» расходов?

 

Прежде всего подчеркнем, что данный вид страхования относится к обязательному виду страхования (п. 6 ст. 7 Закона о страховании), порядок осуществления которого регулируется Положением об обязательном личном страховании от несчастных случаев на транспорте, утвержденным постановлением КМУ от 14.08.96 г. № 959, требующим, в частности, обязательного страхования водителей автомобильного транспорта. Как предусмотрено п. 4 этого Положения, страхователями водителей являются юридические лица или физические лица — предприниматели — собственники транспортных средств или эксплуатирующие транспортные средства, заключившие со страховщиком договоры страхования.

В отношении налоговых последствий такой операции отметим, что:

— операции по страхованию не являются объектом обложения НДС (п.п. 196.1.3 НКУ), поэтому уплачиваемые предприятием страховые платежи сумму НДС в себе не содержат (вместе с тем как «необъектные» покупки отражаются предприятием — плательщиком НДС в строке 11 декларации по НДС);

— расходы по страхованию работников не включаются в фонд оплаты труда (не указаны в Инструкции № 5 среди включаемых в фонд оплаты труда выплат), поэтому единым социальным взносом (ЕСВ) не облагаются;

— суммы взносов на обязательное (согласно законодательству) страхование не включаются в состав общего налогооблагаемого дохода работника (п.п. 165.1.5 НКУ), потому налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) не облагаются (в Налоговом расчете по форме № 1ДФ отражаются с признаком дохода «132»);

— при отнесении сумм страховых платежей в состав «налоговых» расходов следует учитывать, что согласно требованиям п. 142.2 и п. 11 подразд. 4 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ до внедрения накопительной системы общеобязательного государственного пенсионного страхования страхователь-работодатель имеет право включить в состав «налоговых» расходов отчетного налогового периода сумму взносов на обязательное страхование жизни или здоровья работника в случаях, предусмотренных законодательством, в общей сумме, не превышающей 15 % заработной платы, начисленной такому наемному работнику в течение налогового отчетного периода (в условиях перехода для большинства налогоплательщиков с 2013 года на «годовой» отчетный период — соответственно отнести в «налоговые» расходы отчетного года сумму страховых взносов в размере, не превышающем 15 % заработной платы, начисленной работнику за отчетный год).

Пример. Автотранспортное предприятие застраховало водителя, занятого перевозками, заключив договор обязательного личного страхования от несчастных случаев на транспорте. Сумма страхового платежа (за год) составила 183,60 грн.

В учете предприятия расходы по страхованию отразятся следующим образом:

 

Страхование водителей от несчастных случаев на транспорте

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

Оплачен страховой полис

654

311

183,60

2

Получен страховой полис

39

654

183,60

3

Списаны ежемесячно расходы по страхованию на расходы периода (в размере 1/12)

91

39

15,30

15,30

 

Добровольное медицинское страхование работников

 

Предприятие заключило договор добровольного медицинского страхования своих работников. Можно ли расходы на такое страхование отнести в состав «налоговых» расходов? Нужно ли в этом случае удерживать с работников НДФЛ?

 

Сразу отметим, что хотя такой вид страхования, как медицинское страхование, в ст. 6 — 7 Закона о страховании представлен в числе как добровольного, так и обязательного вида страхования, на сегодняшний день, ввиду отсутствия надлежащей законодательной базы (правил и порядка осуществления обязательного медицинского страхования) страховщики предлагают его только в виде добровольного страхования. Поэтому далее будем исходить из того, что на сегодняшний день в Украине этот вид страхования является только добровольным, что, в свою очередь, оказывает влияние на налогообложение.

Так, суммы страховых платежей, уплаченные работодателем по договорам добровольного медицинского страхования работников:

— включаются в налогооблагаемый доход таких работников (п.п. 164.2.16 НКУ) и как доход в виде дополнительного блага (с учетом «натурального» коэффициента) подлежат обложению налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) по ставке 15 % или 17 % (при этом в Налоговом расчете по форме № 1ДФ отражаются с признаком дохода «126»);

не облагаются единым социальным взносом (ЕСВ) — поскольку страховые взносы, уплачиваемые работодателями по договорам добровольного медицинского страхования, в фонд оплаты труда не включаются (п. 3.5 Инструкции № 5; п. 2 разд. II Перечня № 1170*, письмо ПФУ от 29.12.2012 г. № 31740/03-20 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 28, с. 9);

— как страховые платежи не подлежат обложению НДС (п.п. 196.1.3 НКУ);

— в налоговом учете не могут быть отнесены предприятием-работодателем в состав «налоговых» расходов (п.п. 140.1.6 НКУ). Ведь согласно п.п. 140.1.6 НКУ налогоплательщику запрещается включать в «налоговые» расходы расходы на страхование жизни, здоровья или других рисков, связанных с деятельностью физических лиц, состоящих в трудовых отношениях с налогоплательщиком, обязательность которого не предусмотрена законодательством, а также любых расходов по страхованию сторонних физических или юридических лиц. О том, что расходы на добровольное медицинское страхование не включаются в состав «налоговых» расходов, говорилось и в консультации раздела 110.07.18 ЕБНЗ**.

* Перечень № 1170 — Перечень видов выплат, осуществляемых за счет средств работодателей, на которые не начисляется единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденный постановлением КМУ от 22.12.2010 г. № 1170.

** Что касается пп. «а», «е» п.п. 138.8.5 НКУ, в которых в том числе упоминаются и расходы на медицинское страхование, то они, очевидно, с учетом ограничений из п.п. 140.1.6 НКУ приготовлены на случай «обязательной» медстраховки, и потому в условиях существующего на сегодняшний день лишь добровольного медицинского страхования, скажем, как основание для отнесения налогоплательщиком страховых взносов в «налоговые» расходы использоваться не могут.

Пример. В марте 2013 года предприятие заключило договор добровольного медицинского страхования работника отдела сбыта. Согласно договору единоразово уплачен страховой платеж в сумме 3000 грн. Заработная плата работника за март 2013 года составила 4000 грн.

В учете предприятия расходы по страхованию отразятся следующим образом:

 

Добровольное медицинское страхование работников

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

доходы

расходы

1

2

3

4

5

6

7

1

Оплачен страховой полис

654

311

3000,00

2

Начислен доход работника в виде страхового взноса по договору добровольного медицинского страхования (3000 грн. х 1,176471)

93

663

3529,41

3

Удержан НДФЛ (3529,41 грн. х 15 %*)

663

641/НДФЛ

529,41

4

Перечислен НДФЛ

641/НДФЛ

311

529,41

5

Получен полис, отражен зачет задолженностей

663

654

3000,00

*Поскольку общий доход работника, начисленный за март 2013 года (3529,41 грн. + 4000 грн.= 7529,41 грн.), не превышает 11470 грн., НДФЛ удерживается по ставке 15 % (п. 167.1 НКУ).

 

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Войдите, чтобы читать больше! Авторизованные пользователи получают бесплатно 5 статей в месяц