Выявили хищение объекта основных средств. Что в учете?

азбука учета

Выявили хищение объекта основных средств. Что в учете?

Наталья Белова, налоговый эксперт

Вы уже в курсе, что при обнаружении кражи материальных ценностей предприятию следует обратиться в правоохранительные органы. Мы предупредили вас об этом в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 88, с. 18. Тем более это нужно сделать, если похищен объект основных средств. Ведь тут уже не может идти речь о мелком хищении, за которое предусмотрена лишь административная ответственность. Учитывая, что стоимость такого объекта превышает 2500 грн., здесь налицо уголовное правонарушение.

Как и в случае с ТМЦ, в день установления факта кражи основных средств предприятие обязано провести их инвентаризацию. Причем на свое усмотрение вы можете проинвентаризировать основные средства либо предприятия в целом, либо только того подразделения, за которым закреплены похищенные объекты. Результаты этих действий оформляют так.

В ходе инвентаризации основных средств составляют инвентаризационную опись основных средств формы № инв-1 и сличительную ведомость результатов инвентаризации основных средств формы № инв-18. Обе эти формы утверждены постановлением Государственного комитета СССР по статистике от 28.12.89 г. № 241.

Результаты инвентаризации инвентаризационная комиссия заносит в протокол. Этот документ после утверждения его руководителем предприятия служит основанием для списания похищенных объектов основных средств с баланса предприятия.

Такое списание оформляют с помощью Акта списания основных средств (типовая форма № ОЗ-3) или Акта списания транспортных средств (типовая форма № ОЗ-4). Формы этих первичных документов утверждены приказом Министерства статистики Украины от 29.12.95 г. № 352.

К указанным актам прилагают инвентарную карточку учета основных средств (форма № ОЗ-6), в которой делают соответствующие записи о выбытии похищенных объектов.

Кроме того, определенные отметки проставляют в:

— описи инвентарных карточек по учету основных средств (типовая форма № ОЗ-7);

— карточке учета движения основных средств (типовая форма № ОЗ-8);

— инвентарном списке основных средств (типовая форма № ОЗ-9).

До тех пор, пока руководитель предприятия не утвердит акт по форме № ОЗ-3 или № ОЗ-4, списывать похищенные основные средства с баланса нельзя

Это следует из п. 43 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Украины от 30.09.2003 г. № 561.

При отражении кражи основных средств в бухгалтерском учете предприятия руководствуемся нормами П(С)БУ 7. Так, если по каким-либо причинам объект основных средств не соответствует критериям признания активом, то его списывают с баланса (п. 33 П(С)БУ 7).

Нет никаких сомнений, что кража входит в список этих причин. А значит, похищенный объект основных средств должен быть списан с баланса, поскольку перестал соответствовать критериям признания активом. Сделать это нужно в том отчетном периоде (месяце), в котором утвержден протокол инвентаризационной комиссии, но не позже декабря отчетного года.

В таком случае с месяца, следующего за месяцем вывода объекта из эксплуатации (списания), на него прекращают начислять амортизацию. Если предприятие использовало производственный метод амортизации, то ее прекращают начислять с даты, следующей за датой выбытия объекта основных средств (п. 29 П(С)БУ 7).

Разницу между первоначальной стоимостью списываемого объекта и начисленной на него амортизацией относят на расходы отчетного периода, в котором произошло выбытие объекта (т. е. задокументирован факт кражи).

При определении такой разницы учитывают в полном объеме и сумму амортизации, которая начислена в месяце выбытия объекта, т. е. в последнем месяце его эксплуатации

Может случиться, что похищен объект основных средств не целиком, а только его часть (составляющая). Такую кражу тоже надо отразить в учете. Для этого первоначальную (переоцененную) стоимость объекта и износ нужно уменьшить на сумму первоначальной (переоцененной) стоимости и износа похищенной части объекта (п. 35 П(С)БУ 7). А определить первоначальную стоимость этой части можно пропорционально одному из параметров — площади помещения, объему производимой продукции, восстановительной стоимости похищенной части объекта и т. д.

Списываем объект основных средств с помощью следующих записей:

— дебет субсчета 131 «Износ основных средств» — кредит соответствующего субсчета счета 10 «Основные средства» — на сумму износа похищенного объекта;

— дебет субсчета 976 «Списание необоротных активов» — кредит соответствующего субсчета счета 10 «Основные средства» — на остаточную стоимость объекта (т. е. на разницу между его первоначальной (переоцененной) стоимостью и суммой начисленного на дату списания износа).

Важно! Поскольку в данном случае выбытие основных средств не связано с их продажей, они не признаются удерживаемыми для продажи. То есть такие объекты не нужно переводить на субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи».

Одновременно со списанием похищенного объекта основных средств сумму убытков от такого хищения отражаем на забалансовом субсчете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей». Здесь такая сумма будет числиться, пока не найдут виновного в краже.

После установления виновного лица сумму убытков предприятие спишет с субсчета 072. Тогда же оно отразит задолженность виновного лица на суму компенсации, которую должно получить от этого лица, и признает доход (Дт 375 «Расчеты по возмещению причиненных убытков» — Кт 746 «Прочие доходы»).

Если виновное лицо не установят, сумма убытков будет числиться на субсчете 072 не менее срока исковой давности (как правило, 3 года) с момента обнаружения кражи.

А что, если похищен не объект основных средств, а малоценные необоротные материальные активы (далее — МНМА)? В этой ситуации действуем так же, как и при хищении основных средств — относим к расходам остаточную стоимость украденного объекта (т. е. разницу между его первоначальной стоимостью и суммой начисленного на дату списания износа). Ведь МНМА тоже подлежат амортизации. Она, напомним, начисляется одним из методов, установленных п. 27 П(С)БУ 7: прямолинейным, производственным, «50 %/50 %» или «100 %».

Хотя, если вы используете метод амортизации МНМА «100 %», расходов в виде остаточной стоимости объекта в периоде выявления его кражи у вас уже не будет. А все потому, что сумму начисленной амортизации этого объекта в размере 100 % его стоимости вы учли в составе расходов еще в первом месяце его использования. Теперь же вам нужно сделать лишь соответствующие «исключающие» записи в документах, в которых вы ведете оперативный количественный учет таких объектов по местам эксплуатации и материально ответственным лицам.

Списание украденного объекта МНМА с баланса отражайте с помощью таких записей:

— дебет субсчета 132 «Износ прочих необоротных материальных активов» — кредит соответствующего субсчета счета 11 «Прочие необоротные материальные активы» — на сумму износа похищенного объекта;

— дебет субсчета 976 «Списание необоротных активов» — кредит соответствующего субсчета счета 11 «Прочие необоротные материальные активы» — на остаточную стоимость объекта (т. е. на разницу между его первоначальной (переоцененной*) стоимостью и суммой начисленного на дату списания износа).

Порядок отражения кражи основных средств в налогово-прибыльном учете регулирует п. 146.16 НКУ. Он позволяет плательщику в отчетном периоде, в котором оформлен первичный документ, подтверждающий факт кражи, увеличить свои налоговые расходы на сумму амортизируемой стоимости похищенного объекта за вычетом сумм накопленной по нему амортизации.

Напомним, что под амортизируемой стоимостью основных средств, прочих необоротных и нематериальных активов п.п. 14.1.19 НКУ понимает их первоначальную или переоцененную стоимость за вычетом ликвидационной стоимости.

Так что если в отношении похищенного объекта вы установили ликвидационную стоимость, то она в налоговые расходы при его списании не попадет. Это, конечно, нелогично, да и разница с бухгалтерским учетом налицо. Впрочем, подобных нестыковок можно избежать. Для этого ликвидационную стоимость лучше изначально установить равной нулю. Такое решение не противоречит нормам ни П(С)БУ 7, ни НКУ, поэтому вполне правомерно. Ликвидационную стоимость объекта основных средств в размере больше нуля требуется установить лишь в одном случае — если в целях амортизации этого объекта вы выбрали метод уменьшения остаточной стоимости (п.п. 2 п.п. 145.1.5 НКУ).

Расходы на списание украденных основных средств относят к прочим расходам на основании п.п. 138.12.1 НКУ. Их записывают в строку 06.4.16 приложения IВ к строке 06.4 декларации по налогу на прибыль предприятия.

Налоговые расходы в связи со списанием похищенного объекта основных средств предприятие может увеличить лишь в случае, если этот объект подлежит налоговой амортизации (п. 144.1 НКУ)

Если объект не подлежит налоговой амортизации (например, он получен бесплатно или относится к категории непроизводственных основных средств), то о расходах не может быть и речи.

Начислять амортизацию на украденный объект предприятие прекращает с месяца, следующего за месяцем вывода его из эксплуатации (п. 146.15 НКУ).

Правомерность отражения налоговых расходов по похищенным основным средствам подтверждают актами типовых форм № ОЗ-3 «Акт списания основных средств» и № ОЗ-4 «Акт на списание автотранспортных средств» (см. консультацию специалистов Миндоходов в разделе 101.06 БЗ).

В отношении хищения части (составляющей) объекта основных средств действует тот же принцип, что и в отношении хищения целого объекта. То есть затраты на списание этой части (составляющей) попадают в налоговые расходы на основании п. 146.16 НКУ, но по бухучетным правилам пропорционально выбранному параметру.

На наш взгляд, все сказанное касается и МНМА, которые предприятие амортизирует по методу «50 %/50 %». Кстати, напомним: амортизируемой стоимостью МНМА является их первоначальная стоимость (п.п. 14.1.20 НКУ), поэтому в отличие от основных средств ликвидационную стоимость по ним не определяют.

Интересно, а как быть, если виновное лицо компенсирует предприятию стоимость украденного объекта? Обратимся к п.п. 136.1.5 НКУ. Он дает такой ответ: сумма компенсации прямых расходов либо убытков, полученная от виновного в краже, не попадает в состав доходов предприятия при условии, что они не были отнесены к составу расходов.

Однако в рассматриваемой ситуации предприятие с позволения п. 146.16 НКУ включает остаточную стоимость похищенного объекта основных средств в состав налоговых расходов. Поэтому на полученную сумму компенсации стоимости такого объекта ему придется увеличить свой налоговый доход. На это ориентируют плательщиков и специалисты Миндоходов в консультации, размещенной в разделе 102.09.01 БЗ.

Говоря о компенсации убытков, нельзя обойти стороной и ситуацию с получением от страховой компании страхового возмещения за украденный объект (если он был застрахован, разумеется).

Вопросы получения страхового возмещения в налогово-прибыльном учете регулируют нормы «страхового» п.п. 140.1.6 НКУ. В соответствии с абзацем вторым этого подпункта сумму застрахованных убытков плательщик включает в свои расходы за налоговый период, в котором эти убытки были понесены. А любые суммы страхового возмещения таких убытков он относит к доходам за налоговый период их получения.

Однако мы помним, что при отражении кражи основных средств в налоговом учете нам нужно ориентироваться на п. 146.16 НКУ.

Как же тогда быть при наступлении страхового случая с основными средствами? Ведь если предприятие одновременно применит нормы и «страхового» п.п. 140.1.6, и «традиционного» п. 146.16 НКУ, это приведет к задвоению налоговых расходов. Чтобы этого не произошло, при наступлении страхового случая и получении страхового возмещения следует отдать приоритет и руководствоваться в первую очередь нормами «страхового» п.п. 140.1.6 НКУ, как более специальными в данном случае. Это подчеркнули и налоговики в консультациях, опубликованных в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 2, с. 17 и № 19, с. 8.

Хотя, если остаточная амортизируемая стоимость похищенного объекта превысит сумму застрахованных убытков, то возникшую разницу, на наш взгляд, предприятие сможет отнести в налоговые расходы на основании «традиционного» п. 146.16 НКУ. Подробнее с вопросами страхования основных средств и получения страхового возмещения вы можете ознакомиться в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 16, с. 22.

При ликвидации основных средств предприятие в НДС-учете руководствуется общим правилом, закрепленным в абзаце первом п. 189.9 НКУ. Это правило таково: если производственные или непроизводственные основные средства плательщик ликвидирует по самостоятельному решению, то такая ликвидация для целей НДС рассматривается как их поставка по обычным ценам, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации. Однако это не наш с вами случай.

Нам — к абзацу второму п. 189.9 НКУ. Им установлено, в частности, что если основные средства ликвидируются без согласия налогоплательщика, в том числе в случае их хищения, что подтверждается в соответствии с законодательством, то налоговые обязательства по НДС не возникают. Причем неважно, какие это основные средства — производственного или непроизводственного назначения.

Что же в данной ситуации имеется в виду под законодательным подтверждением? При хищении — это соответствующие документы, выданные правоохранительными органами (подробнее по этому поводу см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 88, с. 18). Такими документами можно считать:

— извлечение из Единого реестра досудебных расследований. А если представитель предприятия обратился в милицию лично, то у вас есть еще и талон-уведомление. Эти документы фиксируют факт обращения предприятия в органы МВД по поводу кражи своего имущества;

— копию протокола осмотра, составленного сотрудниками органов МВД в ходе досудебного расследования.

Для пущей убедительности используйте и акты типовых форм № ОЗ-3 «Акт списания основных средств» и № ОЗ-4 «Акт на списание автотранспортных средств». Их хотят видеть специалисты Миндоходов в качестве подтверждения при уничтожении или списании основных средств, которые уже невозможно использовать по первоначальному назначению (см. консультацию в разделе 101.06 БЗ).

Если предприятие предоставит указанные документы контролирующему органу, оно может смело не начислять НДС-обязательства на похищенные основные средства. Считаем, это в полной мере касается и МНМА

Когда же эти документы нужно предоставить? В НКУ на этот счет — ни слова. А сами контролеры предлагают плательщикам подавать необходимые подтверждения вместе с декларацией по НДС за отчетный период, в котором все и случилось (см. консультацию в разделе 101.06 БЗ). Однако, на наш взгляд, в этом нет необходимости. Такие документы нужно предъявить налоговикам при проведении ими документальной проверки, по требованию.

Приятно, что не приводит к возникновению налоговых обязательств по НДС и получение компенсации от виновного лица за украденный им объект основных средств. Это подчеркивают специалисты Миндоходов в консультации, размещенной в разделе 101.02 БЗ.

Наверняка вас волнует вопрос: нужно ли корректировать ранее отраженный налоговый кредит по НДС, приходящийся на недоамортизированную часть списанных в связи с хищением основных средств? Будьте спокойны — не нужно! Ведь согласно п. 198.3 НКУ право плательщика на налоговый кредит зависит от использования объекта основных средств в своей хозяйственной деятельности. А это условие, в случае кражи даже не полностью самор­тизированного объекта, выполняется, поскольку он уже успел поучаствовать в деятельности предприятия. Так что и с этим все в порядке.

А теперь проиллюстрируем все вышесказанное примером.

Пример. Предприятие в ноябре 2013 года обнаружило кражу ноутбука Sony VAIO F1521M1RB. По факту случившегося оно обратилось в органы МВД. Сведения о краже правоохранители внесли в Единый реестр досудебных расследований и начали расследование. У предприятия есть извлечение из данного Реестра.

По результатам проведенной инвентаризации похищенный ноутбук списан с баланса. Факт списания объекта зафиксирован в Акте списания основных средств (типовая форма № ОЗ-3). В связи с этим налоговые обязательства по НДС при хищении данного объекта предприятие не начисляет.

Виновное в краже лицо не установлено.

Необходимые данные для примера приведем в табл. 1.

Таблица 1. Данные для примера

В налоговом и бухгалтерском учете данные операции предприятие отражает следующими записями:

Таблица 2. Порядок отражения в учете потерь от хищения объекта основных средств

Теперь вы знаете, как отразить в учете потери, связанные с хищением основных средств. И хотя никаких сложностей в этой процедуре нет, желаем, чтобы такие ситуации обходили вас стороной. Пусть ваше имущество будет в целости и сохранности!

	выводы
	Списание похищенных основных средств оформляют с помощью Акта списания основных средств (типовая форма № ОЗ-3) или Акта списания транспортных средств (типовая форма № ОЗ-4). В бухучете похищенный объект основных средств должен быть списан с баланса, поскольку перестал соответствовать критериям признания активом. Основанием для списания служит утвержденный руководителем протокол инвентаризационной комиссии. Предприятие вправе увеличить свои налоговые расходы на сумму амортизируемой стоимости похищенного объекта за вычетом сумм накопленной по нему амортизации. Если предприятие предоставит контролирующему органу документы, подтверждающие факт кражи основных средств, оно вправе не начислять на них НДС-обязательства.

Документы статьи

1. НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. П(С)БУ 7 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. № 92.