Темы статей
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

«Безвозмездно, то есть даром...»-2: учет бесплатного получения товаров и услуг

Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Ноябрь, 2013/№ 93
Печать
Статья
img 1

подарки

img 2

«Безвозмездно, то есть даром…»-2: учет бесплатного получения товаров и услуг

В прошлом тематическом номере мы уже упоминали крылатое высказывание мудрой Совы из мульт­фильма о Винни-Пухе. В частности, мы представили себе, что бы должна была делать сказочная дарительница, если бы ей вдруг пришлось выполнять требования украинского Налогового кодекса.

Сегодня наступила очередь учетной инструкции для одаренного (коим в мультфильме выступал ослик Иа). И хотя, безусловно, приятно, когда тебе на день рождения что-то дарят, но что делать дальше? Отражать доход в сумме стоимости шнурка? Но как это сделать, если операция между Совой и Иа неконтролируемая? Как оприходовать подарок на баланс и определить его себестоимость? Все эти вопросы звучат очень весело, пока касаются сказочного персонажа, так обрадовавшегося подарку Совы. А для тех бухгалтеров, перед которыми эти вопросы стоят совершенно серьезно, — вступительная статья сегодняшнего тематического номера.

Максим Нестеренко, налоговый эксперт

 

Начнем с того, что снова очертим тот круг случаев, в которых товары (работы, услуги, полученные субъектом хозяйствования) считаются безвозмездно предоставленными (п.п. 14.1.13 НКУ):

а) товары, предоставляемые согласно договорам дарения, другим договорам, по которым не пре­дусматривается денежная либо другая компенсация стоимости таких товаров или их возврат, или без заключения таких договоров;

б) работы (услуги), выполняемые (предоставляемые) без выдвигания требования относительно компенсации их стоимости;

в) товары, переданные юридическому или физическому лицу на ответственное хранение и использованные им.

Следовательно, если ваше предприятие получает товары (работы, услуги) в одном из этих случаев, они считаются полученными безвозмездно. Какие последствия это влечет за собой в учете, рассмотрим прямо сейчас!

Обычные цены: скорее да, чем нет!

Еще раз напоминаем: с 01.09.2013 г. вступили в силу очередные изменения к НКУ, которыми полностью изменена редакция ст. 39 НКУ и внедрен механизм трансфертного ценообразования. Практически со всеми особенностями этой осенней революции вы имели возможность ознакомиться в специальном тематическом номере (читайте «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 69).

Для темы, рассматриваемой нами сегодня, важным является то, что обновленная редакция п. 153.2 и п. 188.1 НКУ предусматривает применение обычных цен исключительно в контролируемых операциях (п.п. 39.1.2 НКУ). Однако несмотря на общий принцип ст. 39, в НКУ сохранен определенный спектр неподконтрольных операций, в которых законодатель также требует применять обычные цены.

Учитывая это обстоятельство, здесь и далее будем руководствоваться принципом, в соответствии с которым обычные цены теперь применяются и в неподконтрольных операциях, но только тогда, когда о них прямо упоминают соответствующие нормы НКУ

Подробно с нашей аргументацией по этому вопросу вы можете ознакомиться в уже упомянутом тематическом номере газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 69. В статье на с. 10 этого номера мы подготовили для вас специальный перечень неподконтрольных операций, при осуществлении которых в «прибыльном» и НДС-учете применяются обычные цены. Итак, перейдем непосредственно к учету безвозмездно полученных товаров и услуг.

 

Налог на прибыль

В «прибыльном» учете безвозмездное получение товаров или услуг означает доход, определенный с учетом обычных цен (п.п. 135.5.4 НКУ). Это правило применяется безотносительно к тому, является ли операция по безвозмездному получению подконтрольной. Ведь упоминание об обычных ценах в п.п. 135.5.4 НКУ после трансфертной революции сохраняется.

Поэтому доход при безвозмездном получении товаров в общем случае непременно будет возникать

Исключением из этого правила являются только специально предусмотренные случаи (пп. 136.1.16, 136.1.23, 136.1.25 НКУ). О них мы сейчас не будем говорить, а вспомним некоторые из них в следующей статье сегодняшнего номера.

img 3Момент, в который возникают такие доходы, прямо предусмотрен п. 137.10 НКУ. Это дата фактического получения плательщиком налога товаров (работ, услуг).

Если в дальнейшем получатель решил продать безвозмездно полученные товары (или результат работ), то доход у него возникает по общему правилу, т. е. по дате перехода к покупателю права собственности на товар (п. 137.1 НКУ). А вот расходов в виде себестоимости реализованных товаров в этом случае не будет. На этом настаивают налоговики в своей консультации в БЗ, разд. 102.07.03 (см. на с. 43 сегодняшнего номера).

Логика налогового органа основывается на том, что себестоимость реализованных товаров формируется за счет расходов, осуществляемых плательщиком налога для ведения хозяйственной деятельности. Поскольку получатель не тратился на приобретение безвозмездно полученных товаров, то и их стоимость не учитывается при формировании себестоимости.

Иначе говоря, реализуя безвозмездно полученные товары, получатель в «прибыльном» учете должен дважды отразить доход (по факту получения и по факту реализации) и ни разу не отражать расходы.

Однако, если, получая бесплатные товары, предприятие несло расходы на их разгрузку, транспортировку, уплачивало ввозные таможенные пошлины и пр., то эти расходы могут быть включены в состав «налоговых» при реализации товаров, для получения которых они понесены.

НДС

Из предыдущего тематического номера вы могли узнать, что при безвозмездной передаче предоставитель составляет налоговую накладную на нулевую стоимость, а его налоговые обязательства равны нулю. Пунктом 198.3 НКУ предусмотрено, что налоговый кредит формируют суммы начисленного и уплаченного НДС.

Поэтому понятно, что на налоговый кредит получатель товаров (работ, услуг) рассчитывать не может

Исключением из этого правила, казалось бы, должна быть ситуация, когда предприятие получает бесплатные товары от нерезидента. Ведь в этом случае получатель уплачивает «ввозной» НДС в бюджет. На наш взгляд, исходя из норм п.п. «а» п. 198.1 и п. 198.3 НКУ импорт товара необходимо рассматривать как одну из форм приобретения. В связи с этим уплаченный при таможенном оформлении НДС можно включить в налоговый кредит получателя. Главное, чтобы безвозмездно полученные товары в дальнейшем использовались в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности. Документом, удостоверяющим право на налоговый кредит, является таможенная декларация, оформленная в соответствии с требованиями законодательства (п. 201.12 НКУ).

Аналогичного мнения ранее придерживались и налоговики (см. письма ГНСУ от 27.03.2012 г. № 5434/6/23-50.0114 и от 25.10.2011 г. № 4261/6/15-3415-04 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 93, с. 6). Однако недавно они вновь начали настаивать на том, что права на налоговый кредит при безвозмездном импорте нет, поскольку якобы отсутствует факт приобретения (см. БЗ, разд. 101.10). Наши аргументы против этого вывода читайте в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 103, с. 22.

Зато последующая продажа безвозмездно полученных товаров сопровождается начислением налоговых обязательств, как и положено (п. 187.1 НКУ). База налогообложения определяется в соответствии с договорной стоимостью, причем обычные цены применяются только в случае, если операция является подконтрольной (п. 188.1 НКУ). Напомним, что теперь также не нужно ориентироваться на таможенную стоимость товаров. Налоговая накладная составляется без каких-либо особенностей, как для любой реализации.

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 12 П(С)БУ 9 первоначальной стоимостью запасов, полученных предприятием безвозмездно, является их справедливая стоимость с учетом расходов, предусмотренных п. 9 П(С)БУ 9. А справедливая стоимость — это сумма, по которой можно продать актив или оплатить обязательство при обычных условиях на определенную дату. Определения справедливой стоимости отдельных видов запасов приведены в приложении к П(С)БУ 19.

Стоимость безвозмездно полученных запасов отражается в составе прочего операционного дохода отчетного периода (субсчет 718 «Доход от безвозмездно полученных оборотных активов» счета 71 «Прочий операционный доход»).

При дальнейшей реализации себестоимость безвозмездно полученных товаров списывается в дебет субсчета 902 «Себестоимость реализованных товаров», а доход отражается на субсчете 702 «Доход от реализации продукции».

 

Пример 1. Предприятие безвозмездно получило от резидента товары, справедливая стоимость которых составляет 2700 грн. (соответствует обычной цене). Расходы на транспортировку и разгрузку товаров — 270 грн. (в том числе НДС — 45 грн.). В дальнейшем предприятие реализовало безвозмездно полученные товары по цене 4200 грн. (в том числе НДС — 700 грн.).

 

Отразим указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете.

Таблица 1. Бесплатное получение товара от резидента

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Налоговый учет

дебет

кредит

доходы

расходы

1

2

3

4

5

6

7

1

Оприходован безвозмездно полученный товар

281

718

2700

2700*

2

Включены в первоначальную стоимость безвозмездно полученного товара расходы на его транспортировку и разгрузку

281

631

225

3

Отражен налоговый кредит в сумме стоимости транспортных и грузовых услуг

641/НДС

631

45

4

Уплачено поставщику за транспортные и грузовые услуги

631

311

270

5

Отгружены покупателю безвозмездно полученные товары

361

702

4200

3500

225**

6

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

700

7

Списана себестоимость реализованных товаров (2700 + 225)

902

281

2925

8

Сформирован финансовый результат

702

791

3500

791

902

2925

* На уровне обычных цен в соответствии с п.п. 135.5.4 НКУ. ** В состав «налоговых» включаются только дополнительные расходы, понесенные при безвозмездном получении товаров.

 

Пример 2. Предприятие безвозмездно получило от нерезидента товары, справедливая стоимость которых составляет 2100 грн. (соответствует обычной цене). Расходы на транспортировку и разгрузку товаров — 840 грн. (в том числе НДС — 140 грн.). В дальнейшем предприятие реализовало безвозмездно полученные товары по цене 5700 грн. (в том числе НДС — 950 грн.).

 

Отразим указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете.

Таблица 2. Бесплатное получение товара от нерезидента

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Налоговый учет

дебет

кредит

доходы

расходы

1

2

3

4

5

6

7

1

Уплачена таможенному органу ввозная таможенная пошлина

377

311

210

2

Уплачен таможенному органу «импортный» НДС

377

311

462

3

Оприходован безвозмездно полученный товар

281

718

2100

2100*

4

Включены в первоначальную стоимость безвозмездно полученного товара расходы на его транспортировку и разгрузку

281

631

700

5

Отражен налоговый кредит в сумме стоимости транспортных и грузовых услуг

641/НДС

631

140

6

Включена в состав первоначальной стоимости товара сумма ввозной таможенной пошлины

281

377

210

7

Отнесена сумма «импортного» НДС в налоговый кредит**

641/НДС

377

462

8

Уплачено поставщику за транспортные и грузовые услуги

631

311

840

9

Отгружены покупателю безвозмездно полученные товары

361

702

5700

4750

910***

10

Начислены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

950

11

Списана себестоимость реализованных товаров

902

281

3010

12

Сформирован финансовый результат

702

791

4750

791

902

3010

* На уровне обычных цен в соответствии с п.п. 135.5.4 НКУ. ** Налоговики возражают против этого налогового кредита. *** В состав «налоговых» включаются только дополнительные расходы, понесенные при безвозмездном получении товаров.

 

На этом завершаем вступительную статью сегодняшнего номера. Но рассмотрение безвозмездных получений только начинается!

 

выводы


img 4
 
 
  • Безвозмездное получение товаров сопровождается отражением дохода на уровне обычных цен даже в неконтролируемых операциях.

  • При последующей реализации безвозмездно полученных товаров доход отражается по общему правилу, а расходы не возникают (за исключением дополнительных расходов, понесенных в связи с безвозмездным получением товаров).

  • Налоговый кредит при безвозмездном получении товаров не возникает, а при реализации начисляются налоговые обязательства.

  • В бухгалтерском учете безвозмездное получение товаров сопровождается начислением прочего операционного дохода, а реализация этих товаров — доходом от реализации. В отличие от налогового учета, в бухучете в состав себестоимости реализованных товаров попадает также и справедливая стоимость, по которой эти безвозмездно полученные товары ранее оприходовались на баланс.
 
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше