Если получаем целевое финансирование (на капинвестиции или текущие расходы)

покупка за счет финансирования

Если получаем целевое финансирование
(на капинвестиции или текущие расходы)

Людмила Солошенко, налоговый эксперт

Под целевым финансированием обычно понимают получение предприятием денежных средств и их расходование на определенные цели (согласно установленным условиям расходования, утвержденным планам и сметам и пр.). Хотя как такового определения этому понятию в нормативных документах не найти. В то же время о целевом финансировании, например, упоминается в «доходном» П(С)БУ 15, когда говорится о порядке признания доходов по таким операциям. Итак, рассмотрим связанные с этим учетные моменты.

Бухгалтерский учет. В бухгалтерском учете ситуацию с целевым финансированием регулируют пп. 16 — 19 П(С)БУ 15, которыми определено, что:

— целевое финансирование не признается доходом до тех пор, пока не существует подтверждения того, что оно будет получено и предприятие выполнит условия относительно такого финансирования;

— при соблюдении отмеченных условий сумма целевого финансирования подлежит включению в доход. Однако момент его отражения в каждом случае может быть разным и зависит от того, для каких целей и когда поступает финансирование.

Порядок отражения доходов зависит от того, на какие цели получены целевые средства: на осуществление капинвестиций или покрытие расходов

Подробнее момент признания доходов по целевому финансированию раскрывает схема (см. с. 26).

Бухгалтерский учет целевых источников финансирования ведется на счете 48 «Целевое финансирование и целевые поступления». Поступление средств целевого назначения для финансирования определенных мероприятий отражают по кредиту счета 48 (Дт 311 — Кт 48). А использование сумм по определенным направлениям, признание их доходом, а также возврат неиспользованных сумм — по дебету счета 48 (Дт 48 — Кт 718, 69, 745, 311). Аналитический учет целевых средств ведут по их назначению и источникам поступления.

А как же обстоят дела в налоговом учете?

Налоговый учет. Здесь ситуация складывается похожим образом.

Согласно п.п. 135.5.10 НКУ в состав прочих налоговых доходов включаются суммы дотаций, субсидий, капитальных инвестиций из фондов общеобязательного государственного социального страхования или бюджетов, полученные налогоплательщиком. Для отражения таких сумм в декларации по налогу на прибыль отведена специальная строка 03.15 п????????? ??риложения ІД.

Таким образом, в налоговом учете на сумму целевого финансирования также признают доход

Однако учтите: порядок (момент) признания дохода при получении целевого финансирования оговорен специальным п. 137.2 НКУ и, в свою очередь, как и в бухучете, зависит от того, «под» что получены целевые средства:

— осуществление капинвестиций (п.п. 137.2.1 НКУ);

— покрытие расходов (убытков) либо финподдержку предприятия без установления при этом каких-то условий относительно расходования полученных средств (п.п. 137.2.2 НКУ);

— в остальных случаях (п.п. 137.2.3 НКУ).

Причем во всех трех случаях (!) отражение дохода связано с наступлением определенных событий, различных для каждого случая.

Таким образом, по целевому финансированию в бухгалтерском и в налоговом учете действует похожий порядок признания доходов. Для наглядности проиллюстрируем его на схеме (принятые сокращения: ОС — основные средства, НМА — нематериальные активы):

Бухгалтерский и налоговый учет целевого финансирования

Также возьмите на заметку: собственно получение целевого финансирования на НДС-учет предприятия никак не повлияет. Такая операция не является объектом обложения НДС в понимании ст. 185 НКУ, ведь никакой поставки товаров, работ, услуг в данном случае не происходит. Поэтому начислять налоговые обязательства и выписывать налоговую накладную на полученные целевые средства предприятию-получателю не нужно.

Следующий интересный момент касается налогового кредита по НДС. В данном случае наверняка возникнет вопрос: можно ли его отражать по товарам/услугам, основным средствам, покупаемым за счет средств целевого финансирования?

Здесь сразу обратим внимание на консультацию налоговиков из подкатегории 101.16 Базы знаний (см. с. 46). В ней контролирующие органы разъясняли: если средства целевого финансирования были включены в состав доходов, то товары/услуги, основные средства, купленные за счет бюджетных средств, считаются приобретенными непосредственно налогоплательщиком, и суммы «входного» НДС, уплаченные при их приобретении, могут быть включены в состав налогового кредита при соблюдении условий для его отражения.

Итак, налоговики признают налоговый кредит при условии включения суммы целевого финансирования в доход налогоплательщиком

И не забудьте: право на налоговый кредит возникает при наличии налоговой накладной поставщика и при условии приобретения товаров/услуг с целью использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности.

А теперь учет целевого финансирования разберем для отдельных ситуаций. И начнем с наиболее распространенного случая — когда целевые средства поступают для осуществления капитальных инвестиций.

В таком случае имейте в виду: в бухгалтерском учете основные средства, покупаемые (сооружаемые) за счет целевого финансирования, также подлежат амортизации. Амортизацию начисляют в течение срока полезного использования объектов. Однако обратите внимание: в случае с целевым финансированием в бухучете одновременно признают доход — пропорционально сумме начисленной амортизации (п. 18 П(С)БУ 15).

В налоговом учете ситуацию регулирует п. 144.1 НКУ. Он устанавливает: приобретаемые (сооружаемые) за счет целевого финансирования объекты основных средств в налоговом учете также амортизируются, если по ним признается доход пропорционально сумме начисленной амортизации в соответствии с п.п. 137.2.1 НКУ. О том, что таким образом признается доход по полученным капитальным трансфертам, говорилось и в консультации в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 6, с. 8.

Итак, резюме: объекты, купленные (изготовленные) за счет целевого финансирования, в бухгалтерском и в налоговом учете амортизируем. Причем, заметьте, одновременно сумму целевого финансирования по ним постепенно (равномерно) включаем в доход — на протяжении эксплуатации объекта основных средств, по мере начисления амортизации.

Подкрепим сказанное примером.

Пример. За счет полученного из бюджета целевого финансирования приобретен объект ОС стоимостью 12000 грн. (в том числе НДС — 2000 грн.).

В учете предприятия операции отразятся следующим образом:

Приобретение за счет целевого финансирования объектов ОС

Понесенные расходы. Сперва разберем случай, когда предприятие сначала понесло (осуществило) расходы на определенные цели, а затем для их компенсации получает целевое финансирование.

Если операции проходят под девизом: «сперва расходы — после целевое финансирование», то:

— в бухгалтерском учете такое целевое финансирование сразу признается дебиторской задолженностью и включается в доход (п. 19 П(С)БУ 15);

— в налоговом учете целевое финансирование считается доходом с момента его получения (п.п. 137.2.2 НКУ).

Приведем такой пример.

Пример. Предприятие понесло расходы на проведение экспертной оценки в сумме 6000 грн. (в том числе НДС — 1000 грн.). В дальнейшем было получено целевое финансирование из бюджета для возмещения понесенных расходов.

В учете предприятия операции отразятся следующим образом:

Получение целевого финансирования для компенсации понесенных расходов

Предстоящие расходы. Возможен и иной случай: сперва предприятие получает целевое финансирование, а затем уже расходует его на оговоренные цели. В такой ситуации:

— в бухгалтерском учете доходы признаются не сразу (т. е. в момент получения целевых средств и до начала их использования «бухгалтерского» дохода не возникает). А по мере расходования полученное целевое финансирование включают в доходы в тех отчетных периодах, в которых были понесены расходы, связанные с выполнением условий такого целевого финансирования (п. 17 П(С)БУ 15);

— в налоговом учете целевое финансирование признают доходом в течение тех периодов, в которых были осуществлены расходы, связанные с выполнением условий целевого финансирования (п.п. 137.2.3 НКУ).

Пример. По условиям примера, рассмотренного выше, предположим, что сперва получены целевые средства в сумме 6000 грн., а затем они потрачены на проведение экспертной оценки.

В учете предприятия операции отразятся следующим образом:

Получение целевого финансирования для оплаты предстоящих расходов

Как видим, учет целевого финансирования зависит сразу от нескольких факторов. Во-первых, здесь важен момент поступления целевых сумм: «до» или «после» осуществления расходов предприятием. А во-вторых, также имеет значение, какие мероприятия (капитальные или текущие) финансируются.

В любом случае желаем, чтобы полученные целевые средства были потрачены эффективно и с пользой для дела. Удачи!

	выводы
	В бухгалтерском и налоговом учете действуют похожие правила учета целевого финансирования. На сумму целевого финансирования в бухгалтерском и в налоговом учете признают доход. При осуществлении капинвестиций сумма целевого финансирования попадает в доходы постепенно (равномерно) — по мере начисления по объекту амортизации. Если целевое финансирование покрывает уже понесенные расходы, его включают в доход сразу при получении. Если целевые средства поступают под будущие расходы, их признают доходом в тех периодах, когда такие расходы будут понесены.