Якщо отримуємо цільове фінансування (на капінвестиції або поточні витрати)

придбання за рахунок фінансування

Якщо отримуємо цільове фінансування
(на капінвестиції або поточні витрати)

Людмила Солошенко, податковий експерт

Під цільовим фінансуванням зазвичай мають на увазі отримання підприємством грошових коштів та їх витрачання з певною метою (згідно з установленими умовами витрачання, затвердженими планами та кошторисами тощо). Хоча визначення безпосередньо цього поняття в нормативних документах не знайти. Водночас про цільове фінансування, наприклад, згадується в «дохідному» П(С)БО 15, коли говориться про порядок визнання доходів за такими операціями. Отже, розглянемо пов’язані з цим облікові моменти.

Бухгалтерський облік. У бухгалтерському обліку ситуацію з цільовим фінансуванням регулюють пп. 16 — 19 П(С)БО 15, якими визначено, що:

— цільове фінансування не визнається доходом доти, поки немає підтвердження того, що воно буде отримане і підприємство виконає умови щодо такого фінансування;

— при дотриманні зазначених умов сума цільового фінансування підлягає включенню до доходу. Проте момент його відображення в кожному випадку може бути різним і залежить від того, з якою метою і коли надходить фінансування.

Порядок відображення доходів залежить від того, на які цілі отримані цільові кошти: на здійснення капінвестицій чи на покриття витрат

Детальніше момент визнання доходів за цільовим фінансуванням розкриває схема (див. с. 26).

Бухгалтерський облік цільових джерел фінансування ведеться на рахунку 48 «Цільове фінансування і цільові надходження». Надходження коштів цільового призначення для фінансування певних заходів відображають за кредитом рахунка 48 (Дт 311 — Кт 48). А використання сум за певними напрямами, визнання їх доходом, а також повернення невикористаних сум — за дебетом рахун­ка 48 (Дт 48 — Кт 718, 69, 745, 311). Аналітичний облік цільових коштів ведуть за їх призначенням та джерелам надходження.

А як справи в податковому обліку?

Податковий облік. Тут схожа ситуація.

Згідно з п.п. 135.5.10 ПКУ до складу інших податкових доходів включаються суми дотацій, субсидій, капітальних інвестицій із фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування або бюджетів, отримані платником податків. Для відображення таких сум у декларації з податку на прибуток відведено спеціальний рядок 03.15 додатка ІД.

Таким чином, у податковому обліку на суму цільового фінансування також визнають дохід

Однак майте на увазі: порядок (момент) визнання доходу при отриманні цільового фінансування обумовлено спеціальним п. 137.2 ПКУ та, у свою чергу, як і в бухобліку, залежить від того, «під що» отримані цільові кошти:

— здійснення капінвестицій (п.п. 137.2.1 ПКУ);

— покриття витрат (збитків) або на фінпідтримку підприємства без установлення при цьому будь-яких умов щодо витрачання отриманих коштів (п.п. 137.2.2 ПКУ);

— у інших випадках (п.п. 137.2.3 ПКУ).

Причому в усіх трьох випадках (!) відображення доходу пов’язано з настанням певних подій, різних для кожного випадку.

Таким чином, щодо цільового фінансування в бухгалтерському та податковому обліку діє схожий порядок визнання доходів. Для наочності проілюструємо його схемою (прийняті скорочення: ОЗ — основні засоби, НМА — нематеріальні активи):

Бухгалтерський та податковий облік цільового фінансування

Також візьміть до уваги: власне отримання цільового фінансування на ПДВ-облік підприємства ніяк не вплине. Така операція не є об’єктом обкладення ПДВ у розумінні ст. 185 ПКУ, адже жодного постачання товарів, робіт, послуг у цьому випадку не відбувається. Тому нараховувати податкові зобов’язання та виписувати податкову накладну на отримані цільові кошти підприємству-отримувачу не потрібно.

Наступний цікавий момент стосується податкового кредиту з ПДВ. У цьому випадку напевно виникне запитання: чи можна його відображати за товарами/послугами, основними засобами, що купуються за рахунок коштів цільового фінансування?

Тут одразу звернемо увагу на консультацію податківців з підкатегорії 101.16 Бази знань (див. с. 46). У ній контролюючі органи роз’яснювали: якщо кошти цільового фінансування були включені до складу доходів, то товари/послуги, основні засоби, куплені за рахунок бюджетних коштів, вважаються придбаними безпосередньо платником податків і суми «вхідного» ПДВ, сплачені при їх придбанні, можуть бути включені до складу податкового кредиту при дотриманні умов для його відображення.

Отже, податківці визнають податковий кредит за умови включення платником податків суми цільового фінансування до доходу

І не забудьте: право на податковий кредит виникає за наявності податкової накладної постачальника та за умови придбання товарів/послуг з метою використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.

А тепер облік цільового фінансування розглянемо для окремих ситуацій. І почнемо з найбільш поширеного випадку — коли цільові кошти надходять для здійснення капітальних інвестицій.

У такому разі майте на увазі: у бухгалтерському обліку основні засоби, що придбаються (споруджуються) за рахунок цільового фінансування, також підлягають амортизації. Амортизацію нараховують протягом строку корисного використання об’єктів. Проте зверніть увагу: у випадку з цільовим фінансуванням у бухобліку одночасно визнають дохід — пропорційно сумі нарахованої амортизації (п. 18 П(С)БО 15).

У податковому обліку ситуацію регулює п. 144.1 ПКУ. У ньому зазначено: об’єкти основних засобів, що придбавалися (споруджувалися) за рахунок цільового фінансування, у податковому обліку також амортизуються, якщо за ними визнається дохід пропорційно сумі нарахованої амортизації відповідно до п.п. 137.2.1 ПКУ. Про те, що в такий спосіб визнається дохід за отриманими капітальними трансфертами, говорилося і в консультації в журналі «Вісник податкової служби України», 2012, № 6, с. 8.

Отже, резюме: об’єкти, куплені (виготовлені) за рахунок цільового фінансування, у бухгалтерському та податковому обліку амортизуємо. Причому, зверніть увагу, одночасно суму цільового фінансування за ними поступово (рівномірно) включаємо до доходу — впродовж експлуатації об’єкта основних засобів, у міру нарахування амортизації.

Підкріпимо викладене прикладом.

Приклад. За рахунок отриманого з бюджету цільового фінансування придбано об’єкт ОЗ вартістю 12000 грн. (у тому числі ПДВ — 2000 грн.).

В обліку підприємства операції відобразяться таким чином:

Придбання за рахунок цільового фінансування об’єктів ОЗ

Понесені витрати. Спершу розглянемо випадок, коли підприємство спочатку понесло (здійснило) витрати на певну мету, а потім для їх компенсації отримує цільове фінансування.

Якщо операції відбуваються під девізом: «спершу витрати — після цільове фінансування», то:

— у бухгалтерському обліку таке цільове фінансування одразу визнається дебіторською заборгованістю та включається до доходу (п. 19 П(С)БО 15);

— у податковому обліку цільове фінансування вважається доходом із моменту його отримання (п.п. 137.2.2 ПКУ).

Наведемо такий приклад.

Приклад. Підприємство понесло витрати на проведення експертної оцінки в сумі 6000 грн. (у тому числі ПДВ — 1000 грн.). Надалі було отримано цільове фінансування з бюджету для відшкодування понесених витрат.

В обліку підприємства операції відобразяться таким чином:

Отримання цільового фінансування для компенсації понесених витрат

Майбутні витрати. Можливий і інший випадок: спершу підприємство отримує цільове фінансування, а потім уже витрачає його на обумовлені цілі. У такій ситуації:

— у бухгалтерському обліку доходи визнаються не одразу (тобто в момент отримання цільових кош­тів і до початку їх використання «бухгалтерського» доходу не виникає). А в міру витрачання отримане цільове фінансування включають до доходів у тих звітних періодах, в яких були понесені витрати, пов’язані з виконанням умов такого цільового фінансування (п. 17 П(С)БО 15);

— у податковому обліку цільове фінансування визнають доходом протягом тих періодів, у яких були здійснені витрати, пов’язані з виконанням умов цільового фінансування (п.п. 137.2.3 ПКУ).

Приклад. За умовами прикладу, розглянутого вище, припустимо, що спершу отримано цільові кошти в сумі 6000 грн., а потім їх витрачено на проведення експертної оцінки.

В обліку підприємства операції відобразяться таким чином:

Отримання цільового фінансування для оплати майбутніх витрат

Як бачимо, облік цільового фінансування залежить одразу від декількох чинників. По-перше, тут важливим є момент надходження цільових сум: «до» чи «після» здійснення витрат підприємством. А по-друге, також має значення, які заходи (капітальні чи поточні) фінансуються.

У будь-якому разі бажаємо, щоб отримані цільові кошти були витрачені ефективно та з користю для справи. Успіхів!

	висновки
	У бухгалтерському та податковому обліку діють схожі правила обліку цільового фінансування. На суму цільового фінансування в бухгалтерському та податковому обліку визнають дохід. При здійсненні капінвестицій сума цільового фінансування потрапляє до доходів поступово (рівномірно) — у міру нарахування за об’єктом амортизації. Якщо цільове фінансування покриває вже понесені витрати, його включають до доходу одразу при отриманні. Якщо цільові кошти надходять під майбутні витрати, їх визнають доходом у тих періодах, коли такі витрати буде понесено.