«Делаем долго, но качественно», или ГПД длиной в два месяца
| Предприятие заключило с физическим лицом договор подряда в октябре. Работы по этому договору будут выполняться два месяца (октябрь — ноябрь). Вознаграждение физлицу будет начислено и выплачено единоразово после подписания акта выполненных работ. На что нужно обратить внимание при налогообложении вознаграждения? Можно ли в акте выполненных работ написать, что работы по договору выполнялись только один месяц (ноябрь) и не распределять вознаграждение по месяцам для целей ЕСВ? (г. Одесса) |
Начнем с теории. Вознаграждение по гражданско-правовому договору (далее — ГПД), по которому выполнялись работы (предоставлялись услуги), включается:
1) в базу взимания единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование (далее — ЕСВ) на основании абзаца первого п. 1 ч. 1 ст. 7 Закона № 2464 и разд. III Инструкции № 455. Заметьте, никаких изменений в части взимания ЕСВ с суммы такой выплаты в связи с началом администрирования ЕСВ Миндоходов не произошло. Как и раньше вы начисляете ЕСВ на сумму вознаграждения за выполненные работы (предоставленные услуги) в пределах максимальной величины базы начисления ЕСВ. Ее размер равен 17 размерам прожиточного минимума для трудоспособных лиц, установленного законом на соответствующий месяц (в 2013 году с января по ноябрь — 19499 грн., в декабре — 20706 грн.) (п. 4 ч. 1 ст. 1 Закона № 2464 и п. 3.16 Инструкции № 455).
Причем, если срок выполнения работ (предоставления услуг) по ГПД превышает календарный месяц, для сравнения с максимальной величиной базы начисления ЕСВ вам необходимо вознаграждение по ГПД разделить на количество месяцев, за которое оно начислено (ч. 2 ст. 7 Закона № 2464, п.п. 4 п. 4.3 Инструкции № 455). Размер ЕСВ в части начислений на сумму вознаграждения по ГПД составляет 34,7 % (абз. 5 ч. 5 ст. 8 Закона № 2464, п.п. 4 п. 3.1 Инструкции № 455), в части удержаний — 2,6 % (ч. 8 ст. 8 Закона № 2464, п. 3.7 Инструкции № 455);
2) в состав налогооблагаемого дохода физлица (п.п. 164.2.2 НКУ). Причем при определении базы налогообложения доход в виде вознаграждения по ГПД уменьшайте на сумму ЕСВ в части удержаний.
Вознаграждение физлица по ГПД облагается налогом на доходы физических лиц по ставкам 15 % и 17 %
В 2013 году ставка 15 % применяется к базе налогообложения вознаграждения по ГПД (его части), сумма которой за месяц не превышает 11470 грн., а ставка 17 % — к части базы налогообложения, превышающей в отчетном месяце данную величину.
Давайте используем условия из вопроса нашего читателя и допустим, что акт выполненных работ был подписан сторонами 25 ноября 2013 года. Стоимость работ составила 30000,00 грн.
Теперь рассчитаем суммы ЕСВ и НДФЛ, которые предприятие должно будет перечислить в бюджет с суммы вознаграждения по ГПД.
Поскольку срок выполнения работ приходится на два месяца: октябрь и ноябрь, для сравнения с максимальной величиной базы начисления ЕСВ вознаграждение, начисленное по ГПД, делим на 2 месяца:
30000,00 : 2 = 15000,00 (грн.).
Так как доход физического лица в виде распределенного вознаграждения в октябре 2013 года (15000,00 грн.) и ноябре 2013 года (15000,00 грн.) не превысил размер максимальной величины базы начисления ЕСВ, действующий в этих месяцах (см. выше), то ЕСВ будет взиматься в полном объеме.
Определим ЕСВ в части начислений:
— с части вознаграждения, приходящейся на октябрь 2013 года:
15000,00 х 34,7 : 100 = 5205,00 (грн.);
— с части вознаграждения, приходящейся на ноябрь 2013 года:
15000,00 х 34,7 : 100 = 5205,00 (грн.).
Определим ЕСВ в части удержаний:
— с части вознаграждения, приходящейся на октябрь 2013 года:
15000,00 х 2,6 : 100 = 390,00 (грн.);
— с части вознаграждения, приходящейся на ноябрь 2013 года:
15000,00 х 2,6 : 100 = 390,00 (грн.).
Общая сумма удержанного в ноябре ЕСВ составит 780,00 грн. (390,00 грн. + 390,00 грн.).
Общая сумма начисленного в ноябре ЕСВ равна 10410,00 грн. (5205,00 грн. + 5205,00 грн.).
Определим базу налогообложения дохода в виде вознаграждения по ГПД:
30000,00 - 780,00 = 29220,00 (грн.).
Рассчитаем сумму налога на доходы физических лиц (далее — НДФЛ), подлежащую уплате в бюджет с суммы вознаграждения:
11470,00 х 15 : 100 + (29220,00 - 11470,00) х 17 : 100 = 4738,00 (грн.).
Итак, с суммы вознаграждения, начисленного физлицу в ноябре 2013 года за два месяца работы по ГПД (30000,00 грн.), предприятие уплатит в бюджет ЕСВ в части начислений 10410,00 грн., ЕСВ в части удержаний — 780,00 грн. и НДФЛ — 4738,00 грн. «На руки» подрядчик получит 24482,00 грн. (30000,00 грн. - 780,00 грн. - 4738,00 грн.).
А вот если бы работы по ГПД выполнялись один, а не два месяца, сумма взноса в бюджет с суммы вознаграждения в 30000,00 грн. была бы ощутимо ниже. Ведь в этом случае ЕСВ взимался только с части вознаграждения, равной максимальной величине 19499,00 грн. И предприятию пришлось бы уплатить ЕСВ:
— в части начислений в сумме 6766,15 грн. (19499,00 грн. х 34,7 : 100) вместо 10410,00 грн.;
— в части удержаний — 506,97 грн. (19499,00 грн. х 2,6 : 100) вместо 780,00 грн.
Правда, возрастет сумма налога на доход из-за уменьшения ЕСВ, но незначительно.
Определим базу обложения НДФЛ дохода в виде вознаграждения по ГПД:
30000,00 - 506,97 = 29493,03 (грн.).
Определим сумму НДФЛ, подлежащую уплате в бюджет с вознаграждения по ГПД (30000,00 грн.), если работы по нему выполнялись один месяц:
11470,00 х 15 : 100 + (29493,03 - 11470,00) х 17 : 100 = 4784,42 (грн.).
В этом случае за выполненную работу по ГПД физлицо получит 24708,61 грн. (30000,00 грн. - 506,97 грн. - 4784,42 грн.).
Как видим, в случае «одномесячного» ГПД определенно выигрывает предприятие. Оно перечислит в бюджет меньшую сумму ЕСВ. Что касается физлица, выполняющего работы по договору подряда, то с ним не все так однозначно. С одной стороны, за выполненную работу «как бы за один месяц» он получит большее вознаграждение (аж на 226,61 грн. (24708,61 грн. - 24482,00 грн.)), но, с другой стороны, он потеряет месяц пенсионного стажа. Поэтому при сокращении в документах реального срока выполнения работ (предоставления услуг) по ГПД сторонам договора следует взвесить все «за» и «против» и принять то решение, которое будет устраивать обе стороны.
И тут мы подошли ко второму вопросу нашего читателя. Так можно ли в акте выполненных работ прописать, что работы по ГПД выполнялись один месяц (ноябрь), если договор был заключен в октябре и в нем не был указан период выполнения работ? За ответом обратимся к ГКУ.
По общему правилу ГПД вступает в силу с момента его заключения. Это прямо предусмотрено ч. 2 ст. 631 ГКУ. Поэтому, если стороны договора отдельно не прописали в нем, с какой даты подрядчик приступит к выполнению работ, считается, что он выполняет работы с даты заключения договора, указанной в самом договоре (в виде даты подписания рядом с подписями сторон, даты договора перед преамбулой или даты заключения договора, обозначенной в самом тексте).
Если же вы, дабы уменьшить налоговую нагрузку, решили сократить на бумаге срок выполнения работ до одного месяца, рекомендуем «не изобретать велосипед», а составить и подписать с подрядчиком дополнение к договору подряда. В дополнении укажите конкретную дату, с которой ваш подрядчик приступил к выполнению работ, и отметьте, что это дополнение является неотъемлемой частью договора подряда.
Мария Соломина, налоговый эксперт
