<…>
В соответствии с пунктом 201.10 статьи 201 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс) налоговая накладная выдается плательщиком налога, осуществляющим операции по поставке товаров/услуг, по требованию покупателя и является основанием для начисления сумм налога, относящихся к налоговому кредиту.
В случае отказа продавца товаров/услуг предоставить налоговую накладную или в случае нарушения им порядка ее заполнения и/или порядка регистрации в Едином реестре покупатель таких товаров/услуг имеет право приложить к налоговой декларации за отчетный налоговый период заявление с жалобой на такого поставщика, которое является основанием для включения сумм налога в состав налогового кредита.
Начиная с 1 января 2014 года, в связи с внесением изменений в Кодекс Законом Украины от 24 октября 2013 года № 657-VII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно учета и регистрации плательщиков налогов и усовершенствования некоторых положений» (далее — Закон № 657) право на подачу жалобы на поставщика сохраняется за плательщиком в течение 60 календарных дней, следующих за предельным сроком подачи налоговой декларации за отчетный (налоговый) период, в котором не предоставлена налоговая накладная или нарушен порядок ее заполнения и/или порядок регистрации в Едином реестре.
Учитывая то, что изменения к Кодексу, внесенные Законом № 657, вступили в силу 1 января 2014 года, а заявление с жалобой подается за тот отчетный период, в котором не предоставлена налоговая накладная или нарушен порядок ее заполнения и/или порядок регистрации в Едином реестре, 60-дневный срок подачи заявления с жалобой на поставщика распространяется на те налоговые накладные, которые составлены (должны были быть составлены) начиная с 1 января 2014 года.
В соответствии с пунктом 187.10 статьи 187 Кодекса плательщики налога, которые поставляют тепловую энергию, газ природный (кроме сжиженного), в том числе предоставляют услуги по его транспортировке и поставке, предоставляют услуги по водоснабжению, водоотведению или услуги, стоимость которых включается в состав квартирной платы или платы за содержание жилья, физическим лицам, бюджетным учреждениям, не зарегистрированным как плательщики налога, а также жилищно-эксплуатационным конторам, квартирно-эксплуатационным частям, объединениям совладельцев многоквартирных домов, другим плательщикам налога, осуществляющим сбор средств от указанных покупателей с целью дальнейшего их перечисления продавцам таких товаров (предоставителям услуг) в счет компенсации их стоимости, определяют дату возникновения налоговых обязательств и налогового кредита по кассовому методу.
При определении налоговых обязательств и налогового кредита по кассовому методу в соответствии с подпунктом 14.1.266 пункта 14.1 статьи 14 Кодекса дата возникновения права на налоговый кредит определяется как дата списания средств с банковского счета (выдачи из кассы) плательщика налога или дата предоставления других видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) ему товаров (услуг).
Следовательно, в случае определения налоговых обязательств и налогового кредита по кассовому методу в соответствии с пунктом 187.10 статьи 187 Кодекса заявление с жалобой на поставщика должно подаваться в срок, определенный пунктом 201.10 статьи 201 Кодекса, однако право на включение сумм налога в налоговый кредит по такой налоговой накладной у плательщика налога возникнет только в периоде списания средств с банковского счета плательщика в счет оплаты товаров/услуг, указанных в налоговой накладной, и на сумму — в части оплаченных товаров/услуг.
Первый заместитель Министра И. Билоус
комментарий редакции
Жалоба Д8 и кассовый метод: как совместить несовместимое?
Несмотря на то что основная часть комментируемого письма касается порядка подачи «жалобного» заявления по форме Д8 плательщиками НДС, применяющими кассовый метод, первый его вывод будет интересен всем. Правда, как обычно, налоговики сформулировали его более чем с полугодовым опозданием, «но здесь уже традиций нарушать нельзя!»* ☺
* Из песни Т. Шаова «Выбери меня!»
Итак, как вы хорошо помните, благодаря Закону Украины от 24.10.2013 г. № 657-VII («Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 95, с. 4) с 1 января 2014 года был изложен в новой редакции абз. одиннадцатый п. 201.10 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ). Вследствие этого у покупателя на подачу жалобы по форме Д8 добавилось еще 60 календарных дней после предельного срока представления декларации за отчетный (налоговый) период, в котором продавец товаров/услуг не выдал налоговую накладную (НН) или нарушил порядок ее заполнения/регистрации в Едином реестре налоговых накладных (ЕРНН). О том, как применять указанное правило «60 дней», читайте «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 4, с. 13.
С самого начала среди проблемных вопросов применения этого правила на практике важное место занимали те, которые были связаны с «обжалованием» неправильных НН, составленных в переходный период, т. е. по НДС-обязательствам, возникшим до 01.01.2014 г. Тогда мы указали несколько вероятных сценариев развития событий (см. упомянутую выше публикацию), но окончательный ответ все равно нужно было ждать от налоговиков.
К сожалению, их предыдущая попытка получилась весьма невнятной (см. письмо Миндоходов от 19.12.2013 г. № 17865/16199-99-19-04-02-15// «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 8, с. 10), хотя именно тогда конкретный ответ из «лагеря противника» пришелся бы как раз ко времени…
Ну, а что же мы получили от них сегодня? Увы, но из комментируемого письма однозначно следует: 60-дневный срок для подачи жалобы по форме Д8 распространяется только на те НН, которые составлены по НДС-обязательствам, возникшим с 1 января 2014 года. То есть тогда, когда отказ поставщика выдать НН или нарушение им порядка ее заполнения/регистрации в ЕРНН происходит после указанной даты.
Это самый фискальный сценарий, но знать о нем все равно необходимо. Особенно если кому-то в «переходной» неразберихе удалось пройти по более либеральному пути, подав жалобу на прошлогоднюю НН уже в текущем году (разумеется, при соблюдении упомянутых 60 дней). Зная такую позицию налоговиков, может, даже кто-то решится самостоятельно убрать столь шаткий налоговый кредит, задекларированный по жалобе Д8, не дожидаясь, пока это сделают проверяющие…
Второй вывод сегодняшнего письма более узкий, но все равно интересный. Он касается так называемых «кассовиков», формирующих, в частности, свой налоговый кредит не по первому событию, а по дате списания средств со своего банковского счета в оплату товаров (работ, услуг). Речь в письме идет о предприятиях, поставляющих коммунальные услуги и услуги ЖКХ (тепловую энергию, газ, услуги по водоснабжению и водоотведению, услуги, стоимость которых включается в состав квартирной платы) физлицам, бюджетным учреждениям, не зарегистрированным плательщиками НДС, а также ЖЭКам и прочим аналогичным налогоплательщикам. Кассовый метод для них предусмотрен п. 187.10 НКУ. Вместе с тем выводы письма вполне применимы и к субъектам предпринимательской деятельности, выполняющим подрядные строительные работы — ведь они тоже могут применять кассовый метод (см. последний абзац п. 187.1 НКУ).
Очевидно, что у всех них, как и у обычных плательщиков НДС, тоже могут возникнуть трения со своими поставщиками по поводу неправильно составленных или незарегистрированных НН. Вот только как им пожаловаться на такие НН, если первым событием было оприходование товаров (получение работ/услуг), не совсем понятно.
Ведь, с одной стороны, без денег, уплаченных своим поставщикам за такие товары (работы, услуги), право на налоговый кредит у них не возникает. При этом неправильная НН у «кассовика» уже на руках, но в реестр выданных и полученных налоговых накладных (далее — Реестр) она не попадает и по НДС-отчетности в периоде получения не проходит. С другой стороны, до момента оплаты (частичной оплаты) суммы, указанной в такой НН, запросто может пройти столько времени, что правило «60 дней» применить будет уже нельзя. Выходит, «кассовики» в таком случае вообще не смогут отразить законный налоговый кредит по дефектной НН?
Вот тут-то на помощь им как раз и придет сегодняшнее письмо, авторы которого придумали вот что:
— жалобу по форме Д8 «кассовики» должны подавать по общим правилам, т. е. в течение 60 календарных дней после предельного срока представления декларации за отчетный (налоговый) период, в котором продавец товаров/услуг напортачил с налоговой накладной;
— а вот формировать налоговый кредит, завоеванный по такой жалобе, т. е. отражать его в Реестре и декларации они будут в периоде оплаты (ну или в течение других «предельных» 60 дней, предусмотренных абзацем четвертым п. 198.6 НКУ, которые к рассматриваемому здесь правилу «60 дней» из абзаца одиннадцатого п. 201.10 НКУ никакого отношения не имеют). При этом повторно подавать жалобу Д8 с этой декларацией уже не потребуется.
Кстати, «кассовиков»-коммунальщиков в чистом виде не так уж и много. Ведь многие из них продают товары (предоставляют услуги), перечисленные в п. 187.10 НКУ, и другим потребителям, а не только населению, бюджетникам и прочим ЖЭКам. Это означает, что по взаимоотношениям с такими потребителями налоговые обязательства и налоговый кредит у них возникают в общем порядке, т. е. без применения кассового метода. А это в свою очередь ведет к необходимости разделения НК на «кассовую» и «некассовую» составляющие (такое квазираспределение они проводят в таблице 4 приложения Д7 к декларации по НДС).
Получается, что тот НК, который приходится на поставки «некассовым» потребителям, можно показывать в Реестре и декларации сразу. И если для его отстаивания «кассовику» пришлось подать жалобу по форме Д8, то какой-то кусочек этого НК он отразит в той же отчетности, к которой прилагалась упомянутая жалоба. И лишь в отношении остальной части НК по «дефектной» НН ему придется действовать по рецепту налоговиков из комментируемого письма. А чтобы такие действия налогоплательщика не вызвали у них непонимания, приложите к НДС отчетности пояснение своих действий в произвольной форме.
И последнее. Мы твердо придерживаемся позиции (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 91, с. 28; 2013, № 24, с. 35), что налоговый кредит по НДС кассовым методом нужно формировать по всем приобретаемым товарам (услугам) и основным средствам, предназначенным для их использования в «кассовых» операциях, оговоренных п. 187.10 НКУ. Если принять такой подход как руководство к действию, то пользоваться рекомендациями сегодняшнего письма «кассовикам» придется довольно часто, а не только в тех случаях, когда приобретаются товары/услуги по перечню из п. 187.10 НКУ, сопровождаемые «дефектными» НН. По крайней мере, до конца текущего года это письмо вам точно пригодится. А там, как известно, жалоба по форме Д8 перестанет играть свою нынешнюю роль в вопросах формирования налогового кредита (подробнее об этом читайте «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 64, с. 9). Но это уже совсем другая история…
Игорь Хмелевский, налоговый эксперт
