Налоговые накладные продавца, обжаловавшего незаконную НДС-разрегистрацию, — действительны
Суть спора
Предприятие на основании налоговых накладных, полученных от продавца, отражало налоговый кредит. В свою очередь, сам продавец находился на стадии обжалования незаконного аннулирования НДС-регистрации. По итогам судебного разбирательства НДС-регистрация продавца была восстановлена (статус плательщика НДС продавцу был возвращен). Однако право на налоговый кредит по его «промежуточным» налоговым накладным (выписанным в период обжалования) налоговики у покупателя все равно не признавали (из-за чего покупателю были доначислены налоговые обязательства со штрафными санкциями). За защитой своих интересов покупатель обратился в суд.
Позиция налоговых органов
По мнению налоговиков, налогоплательщик (покупатель) не мог показывать налоговый кредит. Ведь налоговые накладные он получал от лица, НДС-регистрация которого была аннулирована. А значит, и условия для отражения налогового кредита из пп. 198.6, 201.8 НКУ не соблюдались. Причем то, что сам несогласный со своей принудительной НДС-разрегистрацией продавец открыл процесс судебного обжалования, налоговики в расчет не принимали. Более того, в дальнейшем даже восстановленный продавцом с помощью суда статус плательщика НДС, по мнению контролеров, не мог сохранить налоговый кредит покупателю.
В результате предприятию-покупателю проверяющие уменьшили налоговый кредит и направили налоговое уведомление с доначислением налоговых обязательств по НДС и суммой штрафных санкций.
Решение дела судом
Суды первой и апелляционной инстанций выступили на стороне налоговиков. Налоговые накладные, выписанные продавцом в периоде обжалования, они не признавали. А вместе с ними отметали право покупателя и на налоговый кредит. По их мнению, даже наличие судебного решения, восстанавливающего продавца в качестве плательщика НДС и отменяющего аннулирование НДС-регистрации, само по себе «не возрождает» прошлые (составленные в периоде обжалования) налоговые накладные, а только дает право продавцу на их выписку в будущем.
Приятно, что на стадии кассационного обжалования ВАСУ смог подойти к рассматриваемому делу основательно. Не поддержав позицию нижестоящих судов, он защитил налогоплательщика.
Сперва он обратил внимание на положительный для продавца итог обжалования. Ведь важно (!), что решение об аннулировании НДС-регистрации продавца суды признали незаконным. Тем самым НДС-статус продавцу был возвращен (путем внесения в Реестр плательщиков НДС записи об отмене аннулирования НДС-регистрации).
С учетом этих обстоятельств затем ВАСУ озвучил следующие выводы. Так как решение налогового органа об НДС-аннулировании продавца было судами признано противоправным, оно считается противоправным с момента его принятия. А значит, из-за незаконности никаких правовых последствий за собой не создает. Поэтому противоправно аннулированное Свидетельство плательщика НДС продавца* в течение всего периода времени (с момента его выдачи и, в том числе, в периоде обжалования) следовало считать действующим. Так что наличие судебного решения, отменяющего НДС-аннулирование, наоборот, только опровергает доводы судов о невозможности продавца выписывать в период обжалования налоговые накладные. Поэтому позиция налоговых органов, с которой согласились суды первой и апелляционной инстанции, является ошибочной. В итоге все предыдущие судебные решения ВАСУ отменил, полностью удовлетворив кассационную жалобу налогоплательщика.
* В данном случае имеем дело с судебным разбирательством прошлогодней давности. А потому в очередной раз напомним, что с 01.01.2014 г. на смену Свидетельствам плательщиков НДС пришли извлечения из Реестра плательщиков НДС. При этом уже действующие налогоплательщики, зарегистрированные до этой даты, обязательной перерегистрации не подлежат. Они могут продолжать использовать свои Свидетельства плательщиков НДС, пока у них не появится необходимость внесения изменений в Реестр, например, ввиду изменения учетных данных (см. письма Миндоходов от 09.01.2014 г. № 150/7/99-99-18-02-01-17 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 10, с. 4 и от 17.01.2014 г. № 1094/7/99-99-19-04-02-17 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 8, с. 7).
Мнение редакции
Рассматриваемое дело будет интересно всем без исключения налогоплательщикам, столкнувшимся с незаконным аннулированием НДС-регистрации. Особенно, если, не согласившись с действиями контролирующих органов, в борьбе за восстановление НДС-статуса они открыли процедуру обжалования и обратились в суд. Ну и, конечно же, сверхценно оно для контрагентов-покупателей. Ведь именно они в таких условиях рискуют правом на налоговый кредит.
Да что уж говорить! Наверное, у многих еще в памяти недавние многочисленные случаи принудительной НДС-разрегистрации аж целой армии налогоплательщиков по основанию из п.п. «ж» п. 184.1 НКУ (ввиду якобы отсутствия по местонахождению или отсутствия подтверждения сведений о юрлице). Для большинства тогда решением проблемы стала подача иска в суд. Благо, что это допускает п. 5.6 разд. V Положения о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденного приказом Минфина Украины от 07.11.2011 г. № 1394 (далее — Положение № 1394), дающий право налогоплательщику обжаловать решение об аннулировании НДС-регистрации в административном или судебном порядке.
Сейчас же от души хочется поблагодарить ВАСУ, который поддержал налогоплательщика и его право на налоговый кредит. Ведь видим: даже выиграв в суде отмену аннулирования, на этом проблемы не заканчиваются. Потом налоговики выстраивают новые преграды: сам «промежуточный» период обжалования не считают полноценным. А из-за этого уже вовсю страдает покупатель. Ведь право на налоговый кредит по налоговым накладным (судившегося в это время продавца) налоговики у покупателя не признают.
Поддерживаем позицию ВАСУ. Тем более, что она всецело отвечает п.п. 5.6.2 разд. V Положения № 1394. А он, в свою очередь, прямо устанавливает следующее:
В случае отмены НДС-аннулирования первоначальная дата регистрации лица плательщиком НДС не изменяется
Выходит, статус НДС-плательщика за «восстановленным» лицом все это время сохранялся. А значит, и налоговые накладные выписывались им на самом деле как плательщиком НДС (!). Поэтому говорить об их недействительности — нет оснований.
Радует также и то, что помогать плательщикам НДС в решении подобных споров для ВАСУ уже стало доброй традицией. Ведь таким же образом Высший административный суд трактовал ситуацию еще в письме от 02.08.2010 г. № 1172/11/13-10. И многие из нижестоящих судебных инстанций, нужно признать, прислушиваясь, берут этот подход на вооружение (см. например, определение Харьковского апелляционного административного суда от 10.04.2012 г. по делу № 2а-7682/11/2070, определение Севастопольского апелляционного административного суда от 07.02.2013 г. по делу № 2а-10370/12/6/0170). Иначе, как показывает рассматриваемое дело, в конце-концов все взвешенно рассудит сам ВАСУ.
Хотя учитывая все «тревоги» с налоговыми накладными периода обжалования, плательщику, НДС-регистрация которого аннулирована, спокойнее и правильнее было бы поступать так. В течение «подвешенного» периода обжалования налоговые накладные пока что не выписывать. А по поставкам периода обжалования выписать налоговые накладные уже после восстановления в рядах плательщиков НДС. На их основании покупатель, в свою очередь, сможет отразить налоговый кредит. Ну и совсем уж идеальный вариант — по возможности в периоде обжалования никаких поставок/покупок «аннулированному» плательщику не осуществлять. Хотя, признаем, приостановить деятельность порой не представлется возможным. Подробнее об этих и других нюансах аннулирования вы можете прочесть в статье «Восстановление статуса плательщика НДС по решению суда или вышестоящего налогового органа» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 17, с. 27.
Еще добавим, что, столкнувшись с аннулированием, для подстраховки некоторые налогоплательщики поступают так. Начав обжалование, одновременно с иском в суд туда же подают и ходатайство. В нем просят, чтобы действие решения налоговиков об аннулировании НДС-регистрации было приостановлено. Тогда еще на стадии обжалования решение, вынесенное налоговиками, сперва приостановит суд. Примером этой ситуации может служить определение ВАСУ от 15.11.2012 г. № К/9991/28345/11. Хотя хочется верить, что такие споры, в которых налогоплательщикам регулярно склонен помогать ВАСУ, заставят, наконец, налоговиков пересмотреть свое отношение к этому вопросу. И восстанавливать незаконно разрегистрированных плательщиков НДС они уже будут по всем правилам — «с периодом обжалования» включительно.
Людмила Солошенко, налоговый эксперт
ВЫСШИЙ АДМИНИСТРАТИВНЫЙ СУД УКРАИНЫ
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
11.06.2013 г.
№ К/9991/69798/12
(извлечение)
<…>
Судами первой и апелляционной инстанции установлено, что по результатам проведенной Специализированной государственной налоговой инспекцией по работе с крупными плательщиками налогов <…> камеральной проверки налоговой отчетности <…> по налогу на добавленную стоимость за февраль 2012 года составлен акт <…>, которым зафиксировано нарушение истцом п. 198.6 ст. 198, пп. 200.1, 200.2 ст. 200 Налогового кодекса Украины, что привело к занижению налогового обязательства на сумму 98115,00 грн.
На основании акта проверки ответчиком принято налоговое уведомление-решение № 0000150041 от 20.04.2012 г., которым предприятию доначислен налог на добавленную стоимость в размере 98115,00 грн. и применена штрафная (финансовая) санкция в размере 49057,50 грн.
Основанием вывода о нарушении истцом п. 198.6 ст. 198 Налогового кодекса Украины стало мнение контролирующего органа о том, что плательщиком включены в состав налогового кредита декларации за февраль 2012 года налоговые накладные, выписанные неплательщиком НДС ООО «Б».
Отказывая в удовлетворении иска, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что ответчиком доказана правомерность и обоснованность заключений, содержащихся в акте проверки истца, а наличие судебного решения об отмене решения налогового органа об аннулировании регистрации плательщика НДС само по себе не предоставляет лицу права на выписку налоговых накладных, а только является основанием для выдачи такому лицу нового свидетельства, после получения которого лицо приобретает статус плательщика НДС и соответственно приобретает право на выписку налоговых накладных.
Коллегия судей не соглашается с таким выводом, учитывая следующее.
<…>
Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что истцом сформирован налоговый кредит по НДС в феврале 2012 года на основании налоговых накладных ООО «Б» № 4 от 01.02.2012 г., № 13 от 02.02.2012 г., № 22 от 03.02.2012 г., № 30 от 06.02.2012 г., № 35 от 07.02.2012 г., № 43 от 08.02.2012 г., № 80 от 16.02.2012 г., № 86 от 17.02.2012 г., № 96 от 21.02.2012 г., № 104 от 22.02.2012 г.
Согласно решению об аннулировании регистрации плательщика НДС № 9/15-02-36 ООО «Б» был исключен из Реестра плательщиков НДС 31.01.2012 г.
Однако постановлением Харьковского окружного административного суда от 12.03.2012 г., оставленным без изменений определением Харьковского апелляционного административного суда от 16.05.2012 г., признано противоправным и отменено решение № 9/15-02-36 от 31.01.2012 г. Государственной налоговой инспекции в Октябрьском районе <…> об аннулировании регистрации плательщика налога на добавленную стоимость ООО «Б» и обязало Государственную налоговую инспекцию <…> восстановить регистрацию ООО «Б» как плательщика налога на добавленную стоимость путем внесения записи об отмене аннулирования регистрации в Реестр плательщиков налога на добавленную стоимость.
Коллегия судей указывает, что в случае вступления в законную силу решения об удовлетворении указанных исковых требований и признания противоправным решения об аннулировании регистрации плательщика налога на добавленную стоимость соответствующее решение налогового органа считается противоправным с момента его принятия.
Приведенное означает, что такое решение налогового органа не создает никаких правовых последствий. Поэтому противоправно аннулированное свидетельство плательщика налога на добавленную стоимость следует считать действующим в течение всего времени с момента его выдачи, в том числе в период с даты принятия противоправного решения об аннулировании такого свидетельства до вступления в силу соответствующего решения суда.
Вышеприведенное опровергает доводы судов о том, что наличие судебного решения об отмене решения налогового органа об аннулировании регистрации плательщика НДС само по себе не предоставляет лицу права на выписку налоговых накладных, а только является основанием для выдачи такому лицу нового.
Таким образом, вывод налогового органа, с которым согласились суды первой и апелляционной инстанций, о нарушении истцом п. 198.6 статьи 198 Налогового кодекса Украины при формировании налогового кредита на основании налоговых накладных, составленных ООО «Б», является ошибочным, в связи с чем обжалуемое налоговое уведомление-решение подлежит отмене.
Учитывая приведенное, суд кассационной инстанции считает, что постановлением суда первой инстанции и определением апелляционного административного суда обстоятельства дела установлены полно и всесторонне в объеме, достаточном для принятия решения по делу, однако с неправильным применением указанных выше норм материального права, что является основанием в соответствии со статьей 229 Кодекса административного судопроизводства Украины для их отмены и принятия нового решения об удовлетворении иска.
При таких обстоятельствах кассационная жалоба подлежит удовлетворению.
Руководствуясь ст. ст. 220, 223, 230 Кодекса административного судопроизводства Украины, суд постановил:
Кассационную жалобу Украинско-российско-американского Общества с ограниченной ответственностью «П» удовлетворить.
<…>
Отменить налоговое уведомление-решение Специализированной государственной налоговой инспекции по работе с крупными плательщиками налогов <…> № 0000150041 от 20.04.2012 г.
<…>
