«Мал, да удал!»: четыре проблемных аспекта в декларации юрлица-единоналожника

«Мал, да удал!»: четыре проблемных аспекта в декларации юрлица-единоналожника

Максим Нестеренко, налоговый эксперт

В преамбуле мы уже определились, что будем говорить не вообще о Декларации юрлица-единоналожника, а об отдельных вопросах, связанных с ней. Поэтому сразу отметим: в этой статье не будут рассматриваться общие принципы составления «единоналожной» декларации юрлицами. Эти вопросы мы не так давно освещали в спецвыпуске, посвященном единому налогу (читайте спецвыпуск «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 11, с. 63).

С того времени существенно ничего для юрлиц-единоналожников не изменилось. Разве что Минфин утвердил-таки соответствующие коррективы в форму декларации для единоналожников шестой группы**. Однако мы в указанном спецвыпуске это прогнозировали, поэтому описывали в нем утвержденную в настоящее время форму декларации шестигруппников.

Руководствуясь п. 49.3 НКУ, плательщики единого налога имеют право выбора как формы (электронная или бумажная), так и способа подачи декларации, т. е. единоналожники могут подать декларацию лично, через уполномоченного, по почте или в электронной форме.

На всякий случай напомним, что декларация подается нарастающим итогом с начала года в «квартальные» сроки (п. 294.1; п.п. 49.18.2 НКУ), а единый налог уплачивается в течение 10 дней после предельного срока подачи декларации (п. 295.3 НКУ).

В сегодняшней статье предлагаем рассмотреть несколько нестандартных вопросов, связанных с Декларацией юрлица-единоналожника.

Общеизвестно, что работа бухгалтера состоит из двух этапов. Первый — ведение учета, а второй — составление отчетности. Понятно, что между этими этапами существует прямая связь, поскольку учет является источником информации для отчетности. Но поскольку нашей темой сегодня является второй этап, т. е. отчетность, мы вначале просто обязаны напомнить об «истоках», т. е. об учете.

Юрлица-единоналожники ведут учет по несколько специфическим правилам. В частности, они используют данные упрощенного бухгалтерского учета доходов и расходов с учетом положений п. 44.2 НКУ (п.п. 296.1.3 НКУ). Сразу заметим: эта норма хотя и касается формально всех юрлиц-единоналожников, но на практике некоторыми из них применяться не может.

Здесь речь идет о единоналожниках шестой группы (п.п. 6 п. 291.4 НКУ). Ведь для них НКУ не устанавливает ограничений по количеству наемных работников. Предположим, что у единоналожника шестой группы среднегодовое количество штатных работников превышает 50 человек. Это означает, что такой единоналожник вообще не подпадает под определение субъекта малого предпринимательства (ч. 3 ст. 55 Хозяйственного кодекса Украины от 16.01.2003 г. № 436-IV). Поэтому он даже теоретически не может вести упрощенный бухучет.

Но это еще не все. Добавим к этому объективному препятствию еще и субъективное. Даже если единоналожник шестой группы является субъектом малого предпринимательства, то формально он все равно не имеет права на ведение упрощенного бухучета. Ведь П(С)БУ 25 предусматривает, что составлять Упрощенный финансовый отчет могут только единоналожники, которые соответствуют критериям п.п. 4 п. 291.4 НКУ, т. е. четвертой группы (п. 2 разд. I П(С)БУ 25).

Поэтому упоминание об использовании данных упрощенного бухучета не следует воспринимать как императивное

Иными словами, если единоналожник шестой группы не имеет права вести упрощенный бухучет, он составляет декларацию на основании данных бухучета обычного. В конечном итоге вести упрощенный учет — это вообще-то право, а не обязанность субъекта малого предпринимательства (п. 9 разд. І П(С)БУ 25). Тем более, речь идет не просто об «уменьшенной» финансовой отчетности (формы № 1-м и № 2-м), а именно об упрощенной (формы № 1-мс и № 2-мс) (см. также письмо Минфина от 12.04.2011 г. № 31-08410-06-5/9545).

Поэтому информация для составления Декларации юрлица-единоналожника берется непосредственно из учетных регистров. Здесь следует учитывать также, что единоналожники-безНДСники, имеющие право на упрощенный бухгалтерский учет, могут вести такой упрощенный учет даже без двойной записи (ч. 3 ст. 3 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV и п. 9 разд. I П(С)БУ 25). Соответствующие Методические рекомендации по применению регистров бухгалтерского учета малыми предприятиями, которые определяют систему регистров и порядок обобщения в них информации без использования двойной записи, утверждены приказом Минфина от 15.06.2011 г. № 720.

Но вряд ли даже в этом случае единоналожникам следует пользоваться такой «медвежьей услугой». Ведь ведение учета без двойной записи вместе с тем не освобождает субъектов малого предпринимательства от составления финансовой отчетности. А заполнять финансовую отчетность без двойной записи достаточно сложно. В связи с этим обращаем внимание, что ведение учета без применения двойной записи является все-таки правом, а не обязанностью.

Подытоживая, заметим: по нашему мнению, при составлении декларации используются не обязательно данные упрощенного бухучета. Если такой учет на предприятии не ведется, вполне подойдут и регистры учета обычного.

На это следует обратить особое внимание, поскольку в «докодексный» период у юрлиц-единоналожников была специальная Книга. Именно она и была источником информации для составления «единоналожной» отчетности. Со вступлением в силу НКУ эта почетная функция была возложена на регистры бухгалтерского учета.

Поскольку единым налогом облагается не прибыль, а именно доход, для составления декларации вам понадобится только информация о доходах единоналожника. Сведения о них обобщаются в налоговой отчетности, которая подается единоналожниками.

Разобравшись с вопросом источника данных, перейдем собственно к порядку составления отчетности юрлица-единоналожника. Для начала приведем пример заполнения декларации единоналожника четвертой группы.

Пример 1. Плательщиком единого налога (группа 4, ставка 3 %) реализованы в течение 2013 года товары на 120000 грн. (в том числе НДС) и предоставлены услуги на 30000 грн. (в том числе НДС).

Отразим эти доходы в соответствующем разделе декларации единоналожника за 2013 год.

II. Розрахунок податкового зобов’язання для платників єдиного податку IV групи

(фрагмент)

Напомним, что ставки единого налога определяет специальная ст. 293 НКУ. Для единоналожников четвертой группы основные ставки — 3 % + НДС или 5 % без НДС. Для единоналожников шестой группы основные ставки — 5 % + НДС или 7 % без НДС.

В каких же случаях эти основные ставки единого налога увеличиваются вдвое? В соответствии с п. 293.5 НКУ ставки единого налога для плательщиков четвертой и шестой групп устанавливаются в двойном размере в тех случаях, когда единоналожник определенным образом нарушил условия пребывания на упрощенной системе. Для того, чтобы лучше понять, как отражается такой доход в декларации, рассмотрим таблицу.

В дальнейшем сумма единого налога, отраженная в строках 7.3 и 22.3, включается в общую сумму единого налога — в строках 7 и 22 декларации.

Для наглядности изложенной выше информации приведем пример заполнения декларации единоналожника.

Пример 2. Плательщик единого налога четвертой группы (ставка — 5 %) получил в 2013 году доход 5,3 млн грн. Кроме того, он получил 20 тыс. грн. дохода от реализации товаров через систему Web Money.

Заполним декларацию единоналожника за 2013 год (приведем только ее соответствующий фрагмент на с. 24).

Уверены, что после этого порядок, в котором отражается в декларации «двойной» единый налог, будет вам понятен. Переходим к более неоднозначным вопросам.

Напомним: обязанность начислять авансовые взносы на сумму выплаченных дивидендов возлагается на любого эмитента корпоративных прав, являющегося резидентом. Эта обязанность не зависит от того, является ли такой эмитент (или получатель дивидендов) плательщиком налога на прибыль (п.п. 153.3.2 НКУ). Детально читайте об этом в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 32, с. 18.

В Декларации юрлица-единоналожника не пре­дусмотрены строки для отражения авансовых взносов.

II. Розрахунок податкового зобов’язання для платників єдиного податку IV групи

(фрагмент)

Таким образом, отражать «дивидендные» авансовые взносы в «единоналожной» декларации не нужно

Согласны с этим также и налоговики в своей консультации из БЗ, разд. 108.08. Они рекомендуют суммы «дивидендных» авансовых взносов отражать в дополнении к декларации единоналожника (в соответствии с п. 46.4 НКУ).

Правда, из разъяснения налоговых органов непонятно, какую функцию будет выполнять такое дополнение. Ведь авансовый взнос невозможно зачислить в счет уплаты единого налога. Поэтому уплата таких авансовых взносов как была, так и останется прямым убытком от применения упрощенной системы налогообложения. А предлагаемое налоговиками дополнение скорее всего будет иметь формальный статус.

Ну, а мы двигаемся дальше!

Напомним: выплата дохода в пользу нерезидента облагается особой «разновидностью» налога на прибыль (п. 160.2 НКУ). Это так называемый «налог на репатриацию», о котором вы подробно можете прочитать в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 72, с. 4.

До недавнего времени этим налогом облагалась выплата дохода в пользу нерезидента от любых юрлиц (это касалось, в частности, и юрлиц-единоналожников). Однако Законом № 657 изменено определение резидента для целей разд. ІІІ НКУ (п.п. 14.1.213 НКУ). Отныне (а точнее, с 1 января 2014 года) резидентами для целей «прибыльного» разд. III НКУ считаются только лица, определенные в п. 133.1 НКУ. Понятно, что юрлиц-единоналожников среди них нет. Обстоятельно об этом читайте в тематическом номере, посвященном Закону № 657, в подразделе «Налог на прибыль» («Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 95).

Следовательно, с 2014 года юрлица-единоналожники освобождены от обязанности удерживать налог на репатриацию с доходов, выплачиваемых ими нерезидентам

Это, в свою очередь, означает, что подавать декларацию по налогу на прибыль в связи с выплатой нерезиденту-единоналожнику отныне также не нужно.

Правда, позиция у налоговых органов пока еще иная. По классической формуле «сознание отстает от бытия» они утверждают, что юрлицо-единоналожник, как и ранее, должен удерживать налог на репатриацию. Аргументация — сугубо формальная: п. 297.1 НКУ не включает налог на репатриацию в перечень налогов и сборов, от которых освобождены единоналожники (см. консультацию в БЗ, разд. 108.08).

Надеемся, что скоро налоговые органы изменят формальный подход к этому вопросу более сущностным и признают, что для целей разд. ІІІ (а следовательно, и п. 160.2 НКУ) единоналожники резидентами больше не являются, а следовательно, их эта норма с 01.01.2014 г. не касается.

Поэтому «прибыльная» декларация при выплате нерезидентам юрлицом-единоналожником подаваться больше не будет. А что же в «единоналожной» декларации? В вышеупомянутой консультации из БЗ, разд. 108.08 налоговые органы разъясняли: в декларации плательщика единого налога — юрлица выплаты нерезиденту не отражаются. Даже о «дополнении» (как в случае с авансовыми взносами) налоговые органы здесь не вспоминают. Что же, тем лучше!

На этом завершаем обзор неоднозначных вопросов составления Декларации юрлица-единоналожника. Но только на сегодня! Думаем, что в будущем мы еще обязательно вернемся к этой проблеме. Фискалы своими разъяснениями вынудят это сделать…

	выводы
	Источником информации для налоговой отчетности юрлица-единоналожника является его бухгалтерский учет. Это не обязательно упрощенный учет, ведь некоторым юрлицам-единоналожникам вести упрощенный учет вообще запрещено. По двойным ставкам облагается налогом доход, полученный юрлицом-единоналожником с нарушением правил пребывания на упрощенной системе (например, вследствие применения неденежных форм расчетов). Такой доход и сумма начисленного на него единого налога отражаются в специальных строках «единоналожной» декларации. «Дивидендные» авансовые взносы в «единоналожной» декларации не отражаются. Налоговые органы советуют приводить суммы таких авансовых взносов в дополнении к декларации в соответствии с п. 46.4 НКУ. Налог на репатриацию юрлица-единоналожники с начала 2014 года больше не удерживают. Выплаты нерезидентам в «единоналожной» декларации не отражаются.

Документы статьи

1. НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. Закон № 657 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно учета и регистрации налогоплательщиков и усовершенствования некоторых положений» от 24.10.2013 г. № 657-VII.

3. П(С)БУ 25 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 25 «Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства», утвержденное приказом Минфина от 25.02.2000 г. № 39.

4. Декларация юрлица-единоналожника — Декларация плательщика единого налога — юридического лица, утвержденная приказом Минфина от 21.12.2011 г. № 1688.