О практическом применении норм НКУ при командировочных расходах

Миндоходов Украины рассмотрело обращение Федерации профессиональных союзов работников малого и среднего предпринимательства Украины по поводу практического применения норм Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс) при командировочных расходах и в пределах компетенции сообщает следующее.

Согласно ст. 121 Кодекса законов о труде Украины работники имеют право на возмещение расходов и получение других компенсаций в связи со служебными командировками.

В соответствии с п.п. 140.1.7 ст. 140 Кодекса плательщик налога на прибыль предприятий при определении объекта налогообложения учитывает командировочные расходы физических лиц, которые находятся в трудовых отношениях с таким плательщиком налога или являются членами руководящих органов плательщика налога, в пределах фактических расходов командированного лица на проезд (в том числе перевозку багажа, бронирование транспортных билетов) как к месту командировки и обратно, так и по месту командировки (в том числе на арендованном транспорте), оплату стоимости проживания в гостиницах (мотелях), а также включенных в такие счета расходов на питание или бытовые услуги (стирка, чистка, ремонт и утюжка одежды, обуви или белья), на наем других жилых помещений, оплату телефонных разговоров, оформление заграничных паспортов, разрешений на въезд (выезд), обязательное страхование, другие документально оформленные расходы, связанные с правилами въезда и пребывания в месте командировки, в том числе любые сборы и налоги, подлежащие уплате в связи с осуществлением таких расходов.

При этом указанные расходы могут быть включены в состав расходов плательщика налога только при наличии подтверждающих документов, удостоверяющих стоимость этих расходов, в виде транспортных билетов или транспортных счетов (багажных квитанций), в том числе электронных билетов при наличии посадочного талона и документа об уплате по всем видам транспорта, в том числе чартерных рейсов, счетов, полученных из гостиниц (мотелей) или от других лиц, предоставляющих услуги по размещению и проживанию физического лица, в том числе бронирование мест в местах проживания, страховых полисов и тому подобное.

Сумма суточных определяется в случае командировки:

в пределах Украины и стран, въезд граждан Украины на территорию которых не требует наличия визы (разрешения на въезд), — согласно приказу о командировке и соответствующим первичным документам;

в страны, въезд граждан Украины на территорию которых осуществляется при наличии визы (разрешения на въезд), — согласно приказу о командировке и отметкам уполномоченного служебного лица Государственной пограничной службы Украины в заграничном паспорте или заменяющем его документе.

При отсутствии указанных соответствующих подтверждающих документов, приказа или отметок уполномоченного служебного лица Государственной пограничной службы Украины в паспорте или заменяющем его документе сумма суточных не включается в состав расходов плательщика налога.

Любые командировочные расходы могут быть включены в состав расходов плательщика налога при наличии документов, подтверждающих связь такой командировки с деятельностью такого плательщика налога, в частности (но не исключительно) таких: приглашений принимающей стороны, деятельность которой совпадает с деятельностью плательщика налога; заключенного договора или контракта; других документов, которые устанавливают или удостоверяют желание установить гражданско-правовые отношения; документов, удостоверяющих участие командированного лица в переговорах, конференциях или симпозиумах, других мероприятиях, которые проводятся по тематике, совпадающей с хозяйственной деятельностью плательщика налога.

Учитывая изложенное, при продлении срока командировки в связи с производственной необходимостью при наличии соответствующего приказа и подтверждающих документов расходы на командировку возмещаются работнику.

При выбытии в командировку раньше или задержке в командировке расходы, понесенные при выбытии в командировку раньше или задержке в ней, не могут быть учтены при определении объекта обложения налогом на прибыль предприятий.

В соответствии с п. 5 Инструкции о служебных командировках в пределах Украины и за границу (далее — Инструкция), утвержденной приказом МФУ от 13.03.98 г. № 59, предприятие, командирующее работника, обеспечивает его средствами для осуществления текущих расходов во время служебной командировки (авансом). Аванс командированному работнику может выдаваться наличностью или перечисляться в безналичной форме на соответствующий счет для использования с применением платежных карточек.

Руководитель предприятия может устанавливать дополнительные ограничения относительно сумм и целей использования средств, предоставленных на командировку: расходов на наем жилого помещения, на бытовые услуги, транспортные и другие расходы. Указанные в этом абзаце ограничения вводятся приказом (распоряжением) руководителя предприятия (п. 6 Инструкции).

Подтверждающими документами, удостоверяющими стоимость понесенных в связи с командировкой расходов, являются расчетные документы в соответствии с Законом Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» и Кодексом. В случае командировки за границу подтверждающие документы, удостоверяющие стоимость понесенных за рубежом в связи с такой командировкой расходов, оформляются согласно законодательству соответствующего государства (п. 15 Инструкции).

Учитывая изложенное выше, предприятие может относить в состав расходов расходы, понесенные командированным лицом на оплату пользования услугами камеры хранения, если приказом (распоряжением) руководителя предприятия не предус- мотрены ограничения, касающиеся этих расходов.

Налогообложение доходов физических лиц регламентируется разделом IV Кодекса.

В соответствии с п.п. 165.1.11 ст. 165 Кодекса в общий месячный (налогооблагаемый) доход плательщика налога не включаются средства, полученные на командировку или под отчет и рассчитанные согласно п. 170.9 ст. 170 Кодекса и разделу III Кодекса.

Согласно п.п. 170.9.2 ст. 170 Кодекса отчет об использовании средств, выданных на командировку или под отчет, подается по форме, установленной центральным органом исполнительной власти, обеспечивающим формирование и реализующим государственную налоговую и таможенную политику, до окончания пятого банковского дня, следующего за днем, в котором плательщик налога, в частности, завершает такую командировку.

Учитывая изложенное выше, в случае, если предприятие может отнести в состав расходов расходы на оплату пользования услугами камеры хранения, понесенные командированным лицом на основании подтверждающих документов (в оригинале), то такие расходы не включаются в общий месячный (налогооблагаемый) доход работника и не являются объектом обложения НДФЛ.

Заместитель Министра А. Игнатов

коментарий редакции

Продление командировки и расходы на камеру хранения

Комментируемое письмо посвящено двум проблемам — продление командировки и налогообложение расходов командированного работника на камеру хранения. Начнем с первого.

Судя по всему, вопрос, который задавали Миндоходов, заключается в следующем: может ли предприятие оплатить расходы на командировку (в частности на проезд) в случае задержки работника в командировке, если даты в приказе и даты транспортных билетов не совпадают?

Этим вопросом мы задавались еще в спецвыпуске «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 5, с. 76. Со стороны налоговиков похожий вопрос рассматривался совсем недавно, в письме от 25.11.2013 г. № 16039/6/99-99-19-03-02-15 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 48). В нем основное внимание было уделено связи командировочных расходов с хоздеятельностью. Однако это лишь одна сторона, а ведь существует и другая. Именно ей и посвящено комментируемое письмо.

Среди ограничений, связанных с продлением командировки, следует выделить два: связь задержки с уважительными причинами и наличие приказа о продлении командировки.

В качестве ориентира в отношении перечня уважительных причин можно использовать Инструкцию № 59* (болезнь, отсутствие билетов, отмена рейсов, поломка транспортного средства и т. д.). В таком случае следует продлить срок командировки приказом, и вопросов с компенсацией понесенных расходов и их отражением в налоговом учете быть не должно.

Немного сложнее, если даты приказа и даты, указанные на билетах, не совпадают. Как правило, эта ситуация вызвана субъективным решением работника, а не уважительными причинами (например, остался на выходных в месте командировки полюбоваться достопримечательностями). В таком случае вполне очевидно, что такие расходы как суточные, наем жилья и тому подобные расходы, дополнительно понесенные в связи с ранним выездом или задержкой, не могут быть компенсированы работнику.

А вот с расходами на проезд ситуация другая. По нашему мнению, они не должны дискриминироваться. Ведь совершенно очевидно: когда бы ни возвращался (или выезжал) работник, расходы на проезд все равно были бы понесены, причем, скорее всего, в одной и той же сумме. Поэтому вне зависимости от совпадения или несовпадения дат приказа и транспортных билетов, такие расходы должны компенсироваться и отражаться в составе налоговых расходов. Более того, Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ) увязывает даты приказа с расчетом сумм, компенсируемых командированному работнику, только в отношении суточных, но на них работник и не претендует.

Запрет на компенсацию расходов в случае несоответствия дат следует из норм п. 4 разд. ІІІ и п. 8 разд. I Инструкции № 59. А как известно, она распространяется только на бюджетные организации. Все остальные могут обращаться к этой Инструкции лишь как к рекомендательному документу.

Не выделяя конкретно расходы на проезд, налоговики заключают, что расходы, понесенные при «раннем» выезде или при задержке, не учитываются в "прибыльном" учете. При таком подходе должен появиться НДФЛ с возмещенных работнику сумм.

Что касается второго вопроса (расходы командированного на камеру хранения), то здесь следует отдать должное последовательности налоговиков. Еще в письме от 06.03.2012 г. № 3268/5/15-1416 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 53) они дали добро на отражение таких расходов в налоговом учете (а также ряда других расходов — оплату зала ожидания, услуг сервисных центров по приобретению билетов, комиссионных сборов в случае возврата билета).

Обратите внимание на увязку НДФЛ и налога на прибыль: если предприятие может относить расходы в состав налоговых расходов, то и НДФЛ не возникает. Такая привязка в данном случае вполне логична и установлена в п.п. 170.9.1 НКУ.