Исправляем самовыявленные ошибки: соблюдаем правила

Исправляем самовыявленные ошибки: соблюдаем правила

Наталья Белова, налоговый эксперт

«Не ошибается тот, кто ничего не делает», — обычно говорят, чтобы оправдать какой-нибудь недочет в своей работе. Но вряд ли этой известной фразой бухгалтер предприятия, который допустил ошибку в декларации по налогу на прибыль, сможет вызвать понимание у налоговиков. Тем более, если из-за этой ошибки налог оказался недоплаченным в бюджет. Контролеры этого не одобрят. Так что наказание для предприятия в виде штрафа в этих условиях неминуемо.

А потому, если вы самостоятельно выявили такую ошибку, исправьте ее, не испытывайте судьбу. К этому призывает и п. 50.1 НКУ. Тогда вы обойдетесь малыми потерями. Лишь выберите для себя удобный способ самоисправления.

По предписаниям п. 50.1 НКУ, исправить ошибку, которую налогоплательщик самостоятельно (в том числе по результатам электронной проверки) выявил в ранее предоставленной им налоговой декларации, можно на выбор одним из таких способов (см. рисунок):

Способы исправления самостоятельно выявленных ошибок

Если обнаруженная ошибка привела к занижению налоговых обязательств прошлых налоговых периодов. При таких обстоятельствах налогоплательщик до начала его проверки контролирующим органом обязан:

— либо подать уточняющую декларацию (далее — УД) и уплатить сумму недоплаты и штраф в размере 3 % такой суммы до подачи УД. Подают УД за тот период, в котором были допущены выявленные ошибки. Об этом указывают в поле 3 вступительной части УД. В одной УД плательщик может исправить ошибки, допущенные только в одной налогово-прибыльной декларации;

— либо отразить сумму недоплаты в текущей декларации, увеличив ее на сумму штрафа в размере 5 % такой недоплаты.

Как видим, штраф при самоисправлении грозит только тем, чьи ошибки привели к занижению налогового обязательства в прошлых периодах

Размер штрафа зависит от способа исправления:

— если это делают через УД, то штраф составляет 3 % от суммы недоплаты. Его нужно уплатить до подачи УД;

— если для исправления выбрана текущая декларация, будьте готовы заплатить штраф в размере 5 %. Штраф в этом случае наравне с суммой недоплаты увеличивает общую сумму денежного обязательства по налогу на прибыль. Ее уплачивают в течение 10 календарных дней после предельного срока предоставления такой декларации (т. е. штраф платится вместе с текущими обязательствами по налогу на прибыль).

Однако одним «самоштрафом» в этом случае вы не обойдетесь. Самовыявление занижения налогового обязательства обязывает налогоплательщика начислить в соответствии с п.п. 129.1.2 НКУ и уплатить пеню на сумму такого занижения за весь период занижения (о порядке начисления пени читайте ниже).

Ошибку, связанную с занижением налогового обязательства, лучше исправить побыстрее. Для этого в большинстве случаев наиболее подойдет способ корректировки через УД. Почему?

Потому что с 2013 года почти для всей гвардии плательщиков налога на прибыль в качестве отчетного (налогового) периода установлен календарный год. Если плательщик-«годовик» решит исправить ошибку в текущей декларации, то приступить к этому он сможет не скоро — когда наступит срок составления годовой декларации за 2014 год. Соответственно результат исправления ошибки контролеры отразят в лицевом счете предприятия одновременно с данными этой декларации, т. е. в 2015 году. Нетрудно понять, что ждать этого момента в ситуации, когда сумма налогового обязательства занижена, штрафоопасно. Поэтому, чтобы сбросить гору с плеч и работать спокойно, лучше подать УД.

Хотя налоговики не против, чтобы для исправления прошлогодних ошибок плательщик использовал любой из предлагаемых п. 50.1 НКУ способов (см. консультацию в подкатегории 102.30.03 БЗ).

Если обнаруженная ошибка не привела к занижению налоговых обязательств прошлых налоговых периодов. Плательщики, у которых обнаруженные ошибки не привели к занижению налогового обязательства, могут чувствовать себя спокойно.

Перед своими менее везучими товарищами у этих плательщиков есть явное преимущество — 3 % или 5 % «самоштраф» и пеня им не грозят

В связи с этим способ самоисправления для них не имеет значения — это может быть как УД, так и текущая декларация. Причем надобности спешить подавать УД у таких плательщиков нет, они вполне могут дождаться срока подачи отчетной (текущей) декларации и отразить исправление в ней.

Если ошибку обнаружили в поданной декларации до окончания предельного срока ее предоставления. Счастливчиками могут считать себя и те, кто обнаружил ошибку в уже поданной декларации за отчетный период до окончания предельного срока ее предоставления и успел подать новую декларацию с исправленными показателями за этот же отчетный период. Им тоже не грозят ни «самоштраф» в размере 3 % или 5 %, ни пеня.

К тому же механизм самоисправления здесь очень прост. Заключается он в том, что плательщики всего-навсего ставят отметку «Х» в ячейке «Звітна нова» в поле 1 вступительной части новой отчетной декларации и подают ее в обычном порядке.

Контролеры такую декларацию (со статусом «Звітна нова») заносят в базу данных адресата отчетности, а предоставленной ранее ошибочной декларации присваивают статус «До відома» (см. консультацию специалистов налогового ведомства в подкатегории 135.02 БЗ).

Налоговые обязательства по такой новой декларации плательщики уплачивают в обычные сроки, предусмотренные для налогово-прибыльной отчетности. Напомним, происходит это в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока подачи декларации. На этом исправительная процедура через новую отчетную декларацию заканчивается.

Если вы все-таки самоисправляетесь с помощью УД или текущей декларации, то помните вот о чем. Независимо от того, к какому итогу привела ошибка, — к занижению или завышению налоговых обязательств, исправить ее разрешается в течение срока давности, установленного ст. 102 НКУ, т. е. в рамках 1095 дней. Интересно, с какого числа данный срок начинает отсчитываться, как течет и каким числом заканчивается? Давайте выясним.

Срок давности в 1095 дней, оговоренный п. 102.1 НКУ, начинают исчислять с даты, следующей за последним днем для подачи декларации по налогу на прибыль. Причем начало такого отсчета привязывается:

1) именно к той декларации, в которой была допущена ошибка;

2) к последнему дню для подачи такой ошибочной декларации, а не к фактической дате, на которую она была предоставлена. По этой причине на исчисление указанного срока влияет, в частности, статус плательщика налога — «годовик» он или «квартальщик».

Если, например, ошибочную декларацию за 2013 год подал «годовик» 23 января 2014 года, то срок для самоисправления у него начал отсчитываться с 4 марта 2014 года. Если же ошибочную декларацию за 2013 год тоже 23 января 2014 года предоставил «квартальщик», то у него срок для самоисправления начал отсчитываться с 11 февраля 2014 года.

Напомним, кстати: в 2014 году предельные сроки подачи годовой декларации за 2013 год и у «квартальщиков», и у «годовиков» выпадали на выходные дни — на 9 февраля и 1 марта соответственно, из-за чего были перенесены на следующие за выходными рабочие дни — на 10 февраля и 3 марта соответственно. Поэтому в рассматриваемой ситуации ориентируемся на последний день для подачи декларации с учетом такого переноса.

Могло сложиться и так, что декларацию по налогу на прибыль вы предоставили позже предельного срока. В этом случае срок давности начинаем отсчитывать с даты, следующей за днем ее фактического предоставления (п. 102.1 НКУ). К примеру, декларацию за три квартала 2012 года вы подали 15 ноября 2012 года. Срок для самоисправления для вас начал отсчитываться с 16 ноября 2011 года, хотя предельный срок подачи этой декларации — 9 ноября 2012 года.

Имейте в виду несколько важных моментов.

Во-первых, для расчета срока давности вам придется использовать общие правила, установленные ГКУ. Обращают на это внимание и налоговики в консультации в подкатегории 135.05 БЗ.

Во-вторых, срок давности в п. 102.1 НКУ установлен в днях: 1095 дней. Причем здесь не имеет значения, какой год — високосный или нет.

Например, вы допустили ошибку в декларации за полугодие 2011 года. Предположим, что подали эту декларацию своевременно. Срок для исправления данной ошибки начал отсчитываться с 10 августа 2011 года, а истечет в общем случае 8 августа 2014 года.

В рассматриваемой ситуации у «квартальщика» есть выбор — он может самоисправиться как через УД, так и с помощью текущей декларации за полугодие 2014 года. Но если вы выберете текущую декларацию, то подать ее придется, не дожидаясь предельного срока, который выпадает на 11 августа 2014 года (с учетом переноса из-за выходных), а не позднее 8 августа.

Хуже «годовикам» — у них с выбором туго. Единственный подходящий для них вариант самоисправления в описанном случае — это УД, которую надо подать не позднее 8 августа 2014 года. А вот исправиться с помощью текущей декларации не получится, так как за 2013 год декларация уже давно сдана, а ждать момента декларирования прибыли за 2014 год незачем, ведь срок давности к тому времени уже истечет.

Так что, если у «годовика» истечение срока для самоисправления приходится не на период, установленный для подачи годовой декларации, исправиться можно только с помощью УД

В-третьих, исправлять ошибки, по которым к моменту их выявления истек 1095-дневный срок, вообще не имеет смысла. Ведь, исходя из п. 102.1 НКУ, по истечении указанного срока налогоплательщик считается свободным от денежного обязательства. Споры же насчет устаревшей ошибочной декларации не подлежат рассмотрению в административном или судебном порядке.

Те, кто в свое время занизил налоговое обязательство и не успел до сих пор это исправить, такому положению вещей могут только порадоваться — с истечением срока давности они становятся чисты перед налоговиками.

Тем же, кто когда-то по ошибке завысил налоговое обязательство (например, из-за занижения налоговых расходов) и не выявил эту ошибку до истечения 1095 дней, сочувствуем — они потеряли шанс уменьшить налогооблагаемую прибыль навсегда. Такой вывод следует из письма ГНСУ от 23.05.2012 г. № 8803/6/15-1415.

Исправить ошибки путем подачи УД в то время, когда налоговики проводят у вас документальную плановую или внеплановую проверку, не выйдет. Запрет на это установлен в п. 50.2 НКУ.

Однако до начала таких проверок (в том числе и после получения письменного уведомления с указанием даты начала проведения документальной плановой проверки в соответствии с нормами п. 77.4 НКУ) предоставить УД налогоплательщик вполне может.

Не распространяется запрет на исправление ошибок с помощью УД и в период проведения камеральной проверки (см. консультацию налоговиков в подкатегории 135.02 БЗ).

Любопытно, а можно ли подать УД, если вдруг обнаружили ошибку в декларации за уже проверенный период? Да, можно. Но только имейте в виду, что после этого к вам с визитом, скорее всего, пожалуют контролеры. Они захотят провести внеплановую проверку за соответствующий отчетный период (п. 50.3, п.п. 78.1.3 НКУ). Хотя, если вы исправите такую ошибку через текущую декларацию, то оснований для внеплановой проверки у налоговиков не будет, так как этот случай п. 50.3 НКУ не оговорен.

Кстати, проинформируем: за исключением того единственного случая, который указан в п. 50.3 НКУ, самоисправление — не повод для налоговой проверки. Этого основания в ст. 75 НКУ просто нет. Так что не бойтесь исправлять свои ошибки.

Есть ли «самоштраф»? Ошибка, в результате исправления которой уменьшается отрицательное значение налога на прибыль («минус» в строках 14/16* декларации), не приводит к занижению налоговых обязательств. Это ясно как дважды два. Потому в такой ситуации плательщик, по идее, не должен начислять ни «самоштраф», ни пеню.

Но вот незадача — при заполнении декларации в электронной форме программное обеспечение все же начисляет «самоштраф» в соответствующей строке в автоматическом режиме. Что делать? Советуем убрать оттуда начисленную сумму штрафа вручную. Думаем, налоговики не будут против и не дадут вашей бесштрафной декларации «от ворот поворот». Ведь они сами утверждают, что уменьшение отрицательного показателя в строке 14 декларации безопасно с точки зрения штрафов (см. консультацию в подкатегории 102.30.03 БЗ).

Единственное, что потребуется от исправившегося плательщика, — предоставить вместе с УД или с текущей декларацией пояснение проведенных корректировок. В этом документе стоит привести сумму отрицательного показателя, который уменьшился в связи с самоисправлением ошибки, и причину уменьшения (см. ту же консультацию контролеров).

Как исправиться «годовику»? С ошибками, в результате самоисправления которых уменьшается отрицательное значение налога на прибыль («минус» по строкам 14/16 декларации), обычно поступают так:

— если для самоисправления используется текущая декларация, то в строках 14/16 приложения ВП указывают правильную сумму налога с «минусом»;

— если используется УД, то ее строки 14/16 тоже заполняют так, как будто в них не было ошибок.

А еще сумму корректировки «отрицательного» налога ошибочного отчетного периода в зависимости от способа самоисправления записывают:

— в строку 01 таблицы 2 приложения ВП — если выбрали текущую декларацию;

— в строку 24 УД — если используют именно ее.

Заглянем в приведенные в этих строках формулы. Согласно им сумма налогового обязательства ошибочного отчетного периода представляет собой разницу между значениями строки 16 приложения ВП (или соответственно строки 16 УД) и строки 16 ошибочной декларации.

Вот тут у годовых плательщиков возникает дилемма. Дело в том, что строку 16 декларации заполняют только «квартальщики», о чем говорит сноска «²» в конце этой формы отчетности. «Годовикам» же заполнять эту строку ни к чему — они прекрасно обходятся строкой 14 (см. письмо Министерства доходов и сборов Украины от 07.03.2014 г. № 5699/7/99-99-19-03-01-17 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 30, с. 8).

Что же выходит — воспользоваться формулами для корректного исправления ошибок фактически могут только квартальные плательщики? А «годовики», которые допустили ошибки, не имеют механизма, чтобы это исправить? Вовсе нет.

Абсолютно ясно, что у годовых плательщиков в формулах строки 01 таблицы 2 приложения ВП и строки 24 декларации на месте значений строк 16 должны фигурировать значения строк 14. Из этого принципа и нужно исходить при самоисправлении данным плательщикам.

Чтобы ничего не перепутать, смотрите, какие данные на самом деле должны быть у «годовика» в интересующих нас строках декларации:

Так что, «годовики», не волнуйтесь! Ваши корректировочные действия найдут понимание у контролеров, ведь они и сами подчеркивают: чтобы определить значение строк 24 и 27 декларации, а также строк 01 и 05 таблицы 2 приложения ВП, годовые плательщики используют показатель строки 14 декларации (см. консультацию в подкатегории 102.30.03 БЗ).

Как мы уже сказали выше, при самовыявлении ошибки, связанной с занижением налогового обязательства, плательщик должен не только уплатить сумму заниженного налогового обязательства и «самоштрафа», но также начислить на сумму занижения и уплатить пеню. Подтверждают это и налоговики в письмах от 03.06.2011 г. № 15666/7/16-1517-26 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 55, с. 18) и от 29.08.2011 г. № 23178/7/15-3417-26 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 73, с. 11).

Пеню начисляют из расчета 120 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на день занижения (п. 129.4 НКУ).

Контролеры разъясняют, что пеню при самоисправлении надо начислять на сумму занижения налогового обязательства и за весь период занижения, со дня наступления срока погашения налогового обязательства в соответствии с п. 57.1 НКУ по налоговой декларации, в которой выявлено такое занижение, по день фактической уплаты (включительно) суммы заниженного налогового обязательства.

Чтобы понять, как именно определить количество дней занижения, специалисты налогового ведомства советовали воспользоваться примером, приведенным в приложении 2 к Инструкции № 953. Согласно данному примеру этот период исчисляется с последнего дня срока уплаты налогового обязательства по декларации и заканчивается днем, предшествующим уплате пени.

Однако, на наш взгляд, количество календарных дней занижения следует исчислять с первого дня, следующего за днем уплаты налогового обязательства по декларации, показатели которой уточняются, до дня фактической уплаты доначисленного налогового обязательства (включительно)*.

Иначе говоря, период занижения отсчитывается с первого рабочего дня, следующего за днем окончания предельного срока уплаты налогового обязательства по ошибочной декларации, до дня его фактической уплаты (включительно). Кстати, теперь налоговики придерживаются такого же мнения (см. разъяснение Миндоходов от 16.05.2014 г. на его сайте: http://minrd.gov.ua/nove-pro-podatki—novini-/147107.html).

Пример 1. Предприятие в июне 2014 года обнаружило ошибку, допущенную в декларации по налогу на прибыль за 2013 год: налоговое обязательство занижено на 2000 грн. УД за 2013 год плательщик подал 11 июня 2014 года. В этот же день до подачи УД были уплачены «самоштраф» и пеня.

Учетная ставка НБУ на день занижения — 6,5 %.

В данном случае пеню рассчитываем за период с 12 марта по 11 июня 2014 года (включительно). Количество дней просрочки уплаты налогового обязательства — 92. С учетом приведенных выше данных сумма пени составляет:

2000 грн. : 365 дн. х 92 дн. х 6,5 % : 100 % х 1,2 = 39,32 грн.

Внимание! Как ни жаль, но «самоштраф» и пеню при самостоятельном исправлении ошибки, связанной с занижением налогового обязательства, вам придется начислить. Не спасет от этого даже наличие на момент занижения переплаты по лицевому счету.

Впрочем, тут есть один плюс — уплачивать суммы недоплаты, «самоштрафа» и пени вам не придется, так как они могут быть погашены за счет имеющейся переплаты по налогу на прибыль автоматически. На это обращают внимание налоговики в консультациях в подкатегории 135.04 БЗ.

Если у вас значится переплата по другому налогу, то надо будет подать заявление о переброске соответствующих сумм в счет погашения налогово-прибыльной недоплаты, штрафа и пени. Оно составляется в произвольной форме, но должно содержать сведения о направлении перечисления средств (п. 43.4 НКУ).

А вот информация, которая точно придется вам по душе: если вы подали УД после предельного срока предоставления ошибочной декларации, но до предельного срока уплаты сумм налогового обязательства по ней, то пеню вам начислять не нужно (см. консультацию контролеров, размещенную в подкатегории 139.01 БЗ).

Представим ситуацию: вы обнаружили у себя ошибки, которые не влияют на сумму задекларированных в прошлом налоговых обязательств, т. е. не привели ни к недоплате, ни к переплате налога на прибыль. Например, неверно указали сумму в графе 1 «Балансова вартість основних засобів на початок звітного (податкового) року» таблицы 2 приложения АМ к декларации, в то время как сумма амортизации была начислена правильно. А может быть, перепутали номер договора с контрагентом, который приводят в графе приложения СБ к декларации.

Что в этом случае делать? Исправлять ли подобные неточности?

По правилам п. 50.1 НКУ любые ошибки, которые плательщик обнаружил в ранее поданной им декларации, надо исправить. Формально это нужно сделать одним из традиционных способов — либо с помощью УД, либо через текущую декларацию, приложив к ним сопутствующие «исправленные» приложения. Ведь не зря же каждое приложение имеет во вступительной части поле «Уточнююча».

Однако налоговики не настолько безжалостны, чтобы придираться к плательщикам по таким мелочам. Они за то, чтобы приложения к строкам, на которые есть ссылки в приложении ВП (по логике, и УД), плательщики не заполняли и не подавали (см. консультацию в журнале «Вестник Министерства доходов и сборов Украины», 2014, № 20, с. 56).

Так что, поскольку в данном случае неточности не повлияли на объект налогообложения, вполне можно обойтись без корректировки по жестким правилам. Будет достаточно, если вы при составлении очередной текущей декларации просто отразите в указанных приложениях (в нашем случае — в приложениях АМ и СБ) уже верные данные. Да и то это актуально только для «квартальщиков», ведь они составляют декларацию нарастающим итогом. А у «годовиков» с нового отчетного года начнется новая история.

Единственное, что может вам угрожать, — это админштраф за нарушение ведения налогового учета согласно ст. 163¹ КоАП.

Не думайте, что при исправлении ошибок, которые повлекли недоплату, вы можете ориентироваться на ставку налога на прибыль, действующую на момент выявления и исправления таких ошибок. Ни в коем случае.

Применяйте ставку, которая действовала на момент возникновения недоплаты

Напомним, что п. 10 подразд. 4 разд. ХХ НКУ предусмотрел поэтапное снижение ставки налога на прибыль, установив ее в следующих размерах:

— с 1 апреля 2011 года по 31 декабря 2011 года включительно — 23 %;

— с 1 января 2012 года по 31 декабря 2012 года включительно — 21 %;

— с 1 января 2013 года по 31 декабря 2013 года включительно — 19 %;

— с 1 января 2014 года — 18 %.

Представьте, что вы в июне 2014 года выявили недоплатную ошибку, допущенную в декларации за полугодие 2012 года. Чтобы исправить эту ошибку, используйте ставку налога на прибыль 21 % (которая действовала на момент возникновения недоплаты), а не нынешнюю 18 %. Только так сумму фактически не доплаченного в прошлых периодах налога вы определите правильно.

Вообразите: вы обнаружили, что в одном отчетном периоде допущенная вами ошибка привела к занижению налоговых обязательств, а в другом — к завышению. Вы хотите исправить обе ошибки одновременно. Смотрите, как это нужно сделать.

Если для самоисправления вы выберете УД, то за каждый отчетный период, в котором допущена ошибка, вам надо будет подать отдельную УД, т. е. в данном случае их должно быть две.

Через текущую декларацию вы можете исправить ошибку лишь одного ошибочного периода, т. е. вместе с текущей декларацией можно подать лишь одно приложение ВП. А вот ошибки по другим ошибочным периодам (если их было несколько) в этом случае придется исправлять уже с помощью УД. Причина тому — поле 3 «Звітний (податковий) період, що уточнюється» вступительной части декларации (подробнее по этому поводу см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 9, с. 10).

И будьте внимательны: от «самоштрафа» за занижение налоговых обязательств в одном отчетном периоде, даже если в другом отчетном периоде у вас возникла переплата налога, вам не уйти.

Пример 2. Предположим, что предприятие — квартальный плательщик налога на прибыль в апреле 2014 года выявило, что оно:

— в декларации за три квартала 2012 года занизило расходы на 3000 грн.;

— в декларации за полугодие 2013 года занизило доходы на 2000 грн.

Исправить одну ошибку (занижение доходов) было решено с помощью УД, а вторую (занижение расходов) — в декларации за I квартал 2014 года . Плательщик подал УД 22 апреля 2014 года. В этот же день до подачи УД были уплачены «самоштраф» и пеня.

В результате предприятие должно было заполнить:

— УД, где привести сумму увеличения налоговых обязательств (строка 24) на 380 грн. (2000 грн. х 19 % : 100 %). В ней обязательно нужно было отразить сумму штрафа (строка 25) в размере 11,40 грн. (380 грн. х 3 % : 100 %) и сумму пени (строка 26) в размере 19,98 грн. (380 грн. : 365 дн. х 246 дн. х 6,5 % : 100 % х 1,2);

— приложение ВП к декларации за I квартал 2014 года с суммой уменьшения налоговых обязательств (строка 04 таблицы 2) на 630 грн. (3000 грн. х 21 % : 100 %). Данные из приложения ВП следовало перенести в строку 27 раздела «Самостійне виправлення помилок» декларации за I квартал 2014 года.

Кстати, «потерявшиеся» прошлогодние налоговые расходы плательщик вполне может восстановить и через п. 138.11 НКУ. Для этого достаточно просто включить их в состав прочих расходов (строка 06.4.43 приложения IВ к строке 06.4 отчетной декларации). «Добро» на это дает Министерство доходов и сборов Украины в письме от 08.01.2014 г. № 58/6/99-99-19-04-02-15 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 16, с. 6).

Таковы общие принципы исправления налогово-прибыльных ошибок. Далее приглашаем разобраться в тонкостях самокорректировки через УД и через текущую декларацию.

	выводы
	Исправить ошибку, которую налогоплательщик самостоятельно выявил в ранее предоставленной им налоговой декларации, можно либо через уточняющую декларацию, либо в текущей декларации. Тем плательщикам, чьи ошибки привели к занижению налогового обязательства в прошлых отчетных периодах, при самоисправлении грозит штраф в размере 3 % или 5 % (в зависимости от способа исправления) и пеня. Исправлять ошибки, по которым к моменту их выявления истек 1095-дневный срок, не имеет смысла. Плательщик вправе исправить ошибки с помощью уточняющей декларации в период проведения камеральной проверки. При самоисправлении ошибки, которая связана с занижением налогового обязательства, наличие переплаты по лицевому счету на момент занижения не спасает от «самоштрафа» и пени.