О расходах на командировку при продлении ее срока

налог на прибыль

О расходах на командировку при продлении ее срока

Письмо Министерства доходов и сборов Украины от 25.11.2013 г. № 16039/6/99-99-19-03-02-15

Министерство доходов и сборов Украины рассмотрело обращение <…> о практическом применении норм Налогового кодекса Украины при расходах на командировку и в пределах компетенции сообщает следующее.

В соответствии с п.п. 140.1.7 ст. 140 Налогового кодекса Украины (далее — НКУ) плательщик налога на прибыль предприятий при определении объекта налогообложения учитывает командировочные расходы физических лиц, которые находятся в трудовых отношениях с таким плательщиком налога или являются членами руководящих органов плательщика налога, в пределах фактических расходов командированного лица на проезд (в том числе перевозку багажа, бронирование транспортных билетов) как к месту командировки и обратно, так и по месту командировки (в том числе на арендованном транспорте), оплату стоимости проживания в гостиницах (мотелях), а также включенных в такие счета расходов на питание или бытовые услуги (стирка, чистка, ремонт и утюжка одежды, обуви или белья), на наем других жилых помещений, оплату телефонных разговоров, оформление заграничных паспортов, разрешений на въезд (виз), обязательное страхование, другие документально оформленные расходы, связанные с правилами въезда и пребывания в месте командировки, в том числе любые сборы и налоги, подлежащие уплате в связи с осуществлением таких расходов.

При этом указанные расходы могут быть включены в состав расходов плательщика налога только при наличии подтверждающих документов, удостоверяющих стоимость этих расходов в виде транспортных билетов или транспортных счетов (багажных квитанций), в том числе электронных билетов при наличии посадочного талона и документа об уплате по всем видам транспорта, в том числе чартерных рейсов, счетов, полученных из гостиниц (мотелей) или от других лиц, предоставляющих услуги по размещению и проживанию физического лица, в том числе бронирование мест в местах проживания, страховых полисов и т. п.

Сумма суточных определяется в случае командировки:

в пределах Украины и стран, въезд граждан Украины на территорию которых не требует наличия визы (разрешения на въезд), — согласно приказу о командировке и соответствующим первичным документам;

в страны, въезд граждан Украины на территорию которых осуществляется при наличии визы (разрешения на въезд), — согласно приказу о командировке и отметкам уполномоченного служебного лица Государственной пограничной службы Украины в заграничном паспорте или заменяющем его документе.

При отсутствии указанных соответствующих подтверждающих документов, приказа или отметок уполномоченного служебного лица Государственной пограничной службы Украины в паспорте или заменяющем его документе сумма суточных не включается в состав расходов плательщика налога.

Любые командировочные расходы могут быть включены в состав расходов плательщика налога при наличии документов, подтверждающих связь такой командировки с деятельностью такого плательщика налога, в частности (но не исключительно) таких: приглашений принимающей стороны, деятельность которой совпадает с деятельностью плательщика налога; заключенного договора или контракта; других документов, устанавливающих или удостоверяющих желание установить гражданско-правовые отношения; документов, удостоверяющих участие командированного лица в переговорах, конференциях или симпозиумах, других мероприятиях, которые проводятся по тематике, совпадающей с хозяйственной деятельностью плательщика налога.

Учитывая изложенное, при продлении срока командировки в связи с производственной необходимостью при наличии соответствующего приказа и подтверждающих документов расходы на командировку возмещаются работнику.

При задержке в командировке по причинам, не связанным с хозяйственной деятельностью плательщика налога, расходы, осуществленные при такой задержке, не могут быть учтены при определении объекта обложения налогом на прибыль предприятий.

Что касается подтверждения правомерности предоставления льготы по туристическому сбору, то позиция Министерства доходов и сборов Украины изложена, в частности, в письмах от 29.04.2011 г. № 12291/7/15-0717 и от 20.08.2012 г. № 1091/0/71-12/15-2217м.

В соответствии со статьей 89 Хозяйственного кодекса Украины (далее — ХКУ) управление деятельностью хозяйственного общества осуществляют его органы и должностные лица, состав и порядок избрания (назначения) которых определяются в зависимости от вида общества, а в определенных законом случаях — участники общества.

Должностными лицами общества признаются председатель и члены исполнительного органа, председатель ревизионной комиссии (ревизор), а в случае создания совета общества (наблюдательного совета) — председатель и члены этого совета. Ограничения по совмещению одним лицом указанных должностей устанавливаются законом.

Трудовые отношения между физическим и юридическим лицами осуществляются на основании трудового договора (контракта, соглашения).

В соответствии со статьей 21 Кодекса законов о труде Украины трудовой договор является соглашением между работником и собственником предприятия, учреждения, организации или уполномоченным им органом либо физическим лицом, согласно которому работник обязуется выполнять работу, определенную этим соглашением, с подчинением внутреннему трудовому распорядку, а собственник предприятия, учреждения, организации или уполномоченный им орган либо физическое лицо обязуется выплачивать работнику заработную плату и обеспечивать условия труда, необходимые для выполнения работы, предусмотренные законодательством о труде, коллективным договором и соглашением сторон.

В соответствии с п.п. «а» п.п. 138.10.2 ст. 138 НКУ в состав прочих расходов включаются административные расходы, направленные на обслуживание и управление предприятием, а именно общие корпоративные расходы, в том числе организационные расходы, расходы на проведение годовых и других собраний органов управления, представительские расходы.

То есть в случае командировки лиц, являющихся членами руководящих органов плательщика налога или находящихся с ним в трудовых отношениях, расходы на их командировки учитываются при определении объекта обложения налогом на прибыль плательщика налога согласно требованиям подпункта 140.1.7 пункта 140.1 статьи 140 НКУ.

В соответствии с пунктом 52.2 статьи 52 НКУ налоговая консультация имеет индивидуальный характер и может использоваться исключительно плательщиком налогов, которому предоставлена такая консультация.

Заместитель Министра А. Игнатов

коментарий редакции

Продлеваешь командировку — продлевай и расходы!

Комментируемое нами сегодня письмо касается такого вопроса, как командировочные расходы. Правила, по которым отражают эти расходы, регулирует специальный п.п. 140.1.7 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ). Он предусматривает, что предприятие отражает в составе «налоговых» фактические расходы, понесенные командированным лицом.

Однако, для того чтобы расходы попали в состав «налоговых», НКУ выдвигает два стандартных требования: расходы должны быть (1) документально подтверждены и (2) связаны с хозяйственной деятельностью.

Каким образом доказать связь командировочных расходов с хозяйственной деятельностью, можно прочитать в абзаце четырнадцатом п.п. 140.1.7 НКУ, который полностью цитирует комментируемое письмо. Это известные вещи.

Задержка по уважительной причине. В комментируемом письме рассматривается особый случай, в котором нужно отражать командировочные расходы, — когда ранее определенный срок командировки продлевается. У предприятия возникает вопрос: можно ли в этом случае отражать в составе «налоговых» расходы, понесенные командированным лицом в «дополнительные» дни? И если можно, то как оформить продление командировки?

Налоговые органы разъясняют: если такая задержка произошла в связи с хозяйственной необходимостью предприятия, расходы на командировку должны быть возмещены работнику, а следовательно, и в составе «налоговых» такие расходы должны учитываться.

При этом налоговые органы указывают, что продлить срок командировки нужно отдельным приказом руководителя предприятия. В целом этот тезис является нормативно обоснованным, поскольку базируется на п. 10 разд. II Инструкции о служебных командировках в пределах Украины и за границу, утвержденной приказом Минфина Украины от 13.03.98 г. № 59 (далее — Инструкция № 59).

Если быть точным, то эта Инструкция является обязательной только для бюджетных учреждений и органов государственной власти. Однако налоговики рекомендуют другим субъектам хозяйствования использовать ее как справочную (см. консультацию в БЗ, подкатегория 102.07.14). К тому же раньше налоговики уже ссылались на эту Инструкцию в контексте вопроса, рассматриваемого нами сегодня (см. письмо ГНСУ от 18.03.2013 г. № 1597/В/17-1114).

Исходя из судебной практики, рекомендуем в приказе на продление командировки указывать причины такого продления. Такими причинами могут быть дополнительные задания, выданные работнику, или же другие уважительные причины (см., например, постановление Киевского апелляционного административного суда от 15.10.2013 г. по делу № 826/7267/13-а).

Отметьте для себя еще и следующее: руководитель может продлить командировку работника как до, так и после возвращения работника из командировки. В первом случае продление командировки связано, как правило, с дополнительными заданиями работнику. Поэтому приказ о продлении издается еще до того, как работник возвратился. Во втором же случае командировки продлевают, так сказать, задним числом в связи с уважительными причинами, по которым работник был вынужден возвратиться позже. Именно о таком продлении командировки идет речь в п. 10 разд. II Инструкции № 59.

Одним из самых ярких примеров таких уважительных причин является отсутствие свободных мест на транспорте, которым работник должен был выехать по окончании командировки. Такое основание можно считать уважительным, но для этого придется делать запрос, чтобы вокзал или аэропорт подтвердил отсутствие свободных мест. О том, что это уважительная причина, прямо говорит п. 4 разд. III Инструкции № 59. Поэтому это не только уважительная причина, но и связь с хозяйственной деятельностью, а следовательно — «налоговые» расходы.

В то же время в комментируемом письме налоговики указывают: задержка в командировке, не связанная с хозяйственной деятельностью, не дает права отражать расходы, осуществленные работником за время такой задержки. Это также прямо следует из п. 10 разд. II Инструкции № 59, в частности из абзаца третьего. Он предусматривает, что за время задержки без уважительных причин работнику не выплачиваются суточные и не возмещаются расходы на проживание*.

И наконец, еще одно. Если вы планируете выдать работнику дополнительные средства на «затянувшуюся» командировку, то это можно сделать при наличии на момент выдачи средств соответствующего приказа о продлении командировки. Именно так к решению этого вопроса в свое время подходил НБУ (см. письмо от 15.03.2007 г. № 11-113/981-2658 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 103, с. 13). Причем в таком случае можно или выдать средства наличностью (скажем, почтовым переводом), или перевести их работнику на корпоративную либо личную карточку.

Турсбор и командировка. Также в письме налоговики снова затрагивают, казалось бы, извечный вопрос турсбора для командированных. Налоговики просто отсылают к своим предыдущим разъяснениям. В частности, к письмам ГНСУ от 29.04.2011 г. № 12291/7/15-0717 («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 41, с. 5) и от 20.08.2012 г. № 1091/0/71-12/15-2217 (спецвыпуск «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 5).

Позиция налоговиков такова: для того чтобы получить льготу по уплате турсбора, командированное лицо должно предоставить копию приказа о командировке. Причем, по нашему мнению, это должна быть не просто ксерокопия приказа, а именно копия, заверенная печатью, и с удостоверением, что она является верной. Выходит, что если у работника, которому продлили командировку, такой копии не будет, уплатить турсбор ему таки придется. Ситуация, конечно, не из приятных, но пока что эта проблема не находит своего решения . Подробнее об этой проблеме, а также о том, как быть, если турсбор все же начислили, читайте в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 86, с. 16.

Члены руководящих органов. Наконец, в завершающей части письма налоговики рассматривают вопрос о том, как учитывать командировочные расходы лица, входящего в руководящие органы предприятия. То есть фактически рассматривается вопрос, командировка каких лиц, кроме находящихся в трудовых отношениях с предприятием, дает право на расходы.

Среди таких лиц налоговики называют председателя и членов исполнительного органа, а в случае создания наблюдательного совета — председателя и членов такого совета. Такую позицию налоговики уже высказывали и раньше. Мы же, со своей стороны, настаивали на том, что предприятие может направить в командировку не только председателя или членов исполнительного органа либо наблюдательного совета, а кого-либо из участников общего собрания общества. Наши аргументы читайте в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 80, с. 4. Однако сразу предупреждаем вас, что мнение налоговиков отличается от нашего — они считают, что участники должны быть в трудовых отношениях с предприятием (см. консультацию в БЗ, подкатегория 102.07.14).

Что же, если подвести итоги письма, то можно сказать, что оно не содержит ничего принципиально нового. Скорее, имеет место актуализация налоговиками своих предыдущих выводов.

　Максим Нестеренко, налоговый эксперт