Щодо витрат на відрядження при продовженні його терміну

податок на прибуток

Щодо витрат на відрядження при продовженні його терміну

Лист Міністерства доходів і зборів України від 25.11.2013 р. № 16039/6/99-99-19-03-02-15

Міністерство доходів і зборів України розглянуло звернення <…> щодо практичного застосування норм Податкового кодексу України при витратах на відрядження і в межах компетенції повідомляє таке.

Відповідно до п.п. 140.1.7 ст. 140 Податкового кодексу України (далі — ПКУ) платник податку на прибуток підприємств при визначенні об’єкта оподаткування враховує витрати на відрядження фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з таким платником податку або є членами керівних органів платника податку, в межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті), оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень, оплату телефонних розмов, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в’їзд (віз), обов’язкове страхування, інші документально оформлені витрати, пов’язані з правилами в’їзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв’язку із здійсненням таких витрат.

При цьому зазначені витрати можуть бути включені до складу витрат платника податку лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона та документа про сплату за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів, рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, в тому числі бронювання місць у місцях проживання, страхових полісів тощо.

Сума добових визначається в разі відрядження:

у межах України та країн, в’їзд громадян України на територію яких не потребує наявності візи (дозволу на в’їзд), — згідно з наказом про відрядження та відповідними первинними документами;

до країн, в’їзд громадян України на територію яких здійснюється за наявності візи (дозволу на в’їзд), — згідно з наказом про відрядження та відмітками уповноваженої службової особи Державної прикордонної служби України в закордонному паспорті або документі, що його замінює.

За відсутності зазначених відповідних підтвердних документів, наказу або відміток уповноваженої службової особи Державної прикордонної служби України в паспорті або документі, що його замінює, сума добових не включається до складу витрат платника податку.

Будь-які витрати на відрядження можуть бути включені до складу витрат платника податку за наявності документів, що підтверджують зв’язок такого відрядження з діяльністю такого платника податку, зокрема (але не виключно) таких: запрошень сторони, що приймає, діяльність якої збігається з діяльністю платника податку; укладеного договору чи контракту; інших документів, які встановлюють або засвідчують бажання встановити цивільно-правові відносини; документів, що засвідчують участь відрядженої особи в переговорах, конференціях або симпозіу­мах, інших заходах, які проводяться за тематикою, що збігається з господарською діяльністю платника податку.

Враховуючи викладене, при продовженні терміну відрядження у зв’язку з виробничою необхідністю за наявності відповідного наказу та підтвердних документів витрати на відрядження відшкодовуються працівнику.

При затримці у відрядженні з причин, що не пов’язані з господарською діяльністю платника податку, витрати, здійснені при такій затримці, не можуть бути враховані при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств.

Що стосується підтвердження правомірності надання пільги з туристичного збору, то позицію Міністерства доходів і зборів України викладено, зокрема, у листах від 29.04.2011 р. № 12291/7/15-0717 та від 20.08.2012 р. № 1091/0/71-12/15-2217м.

Відповідно до статті 89 Господарського кодексу України (далі — ГКУ) управління діяльністю господарського товариства здійснюють його органи та посадові особи, склад і порядок обрання (призначення) яких визначається залежно від виду товариства, а у визначених законом випадках — учасники товариства.

Посадовими особами товариства визнаються голова та члени виконавчого органу, голова ревізійної комісії (ревізор), а у разі створення ради товариства (спостережної ради) — голова і члени цієї ради. Обмеження щодо поєднання однією особою зазначених посад установлюються законом.

Трудові відносини між фізичною та юридичною особами здійснюються на підставі трудового договору (контракту, угоди).

Відповідно до статті 21 Кодексу законів про працю України трудовий договір є угодою між працівником і власником підприємства, установи, організації або уповноваженим ним органом чи фізичною особою, за якою працівник зобов’язується виконувати роботу, визначену цією угодою, з підляганням внутрішньому трудовому розпорядкові, а власник підприємства, установи, організації або уповноважений ним орган чи фізична особа зобов’язується виплачувати працівникові заробітну плату і забезпечувати умови праці, необхідні для виконання роботи, передбачені законодавством про працю, колективним договором та угодою сторін.

Відповідно до п.п. «а» п.п. 138.10.2 ст. 138 ПКУ до складу інших витрат включаються адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством, а саме загальні корпоративні витрати, в тому числі організаційні витрати, витрати на проведення річних та інших зборів органів управління, представницькі витрати.

Тобто у разі відрядження осіб, які є членами керівних органів платника податку або перебувають із ним у трудових відносинах, витрати на їх відрядження враховуються при визначенні об’єкта обкладення податком на прибуток платника податку відповідно до вимог підпункту 140.1.7 пункту 140.1 статті 140 ПКУ.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Заступник Міністра А. Ігнатов

коментар редакції

Продовжуєш відрядження — продовжуй і витрати!

Лист, який ми сьогодні коментуємо, стосується такого питання, як витрати на відрядження. Правила, за якими відображають ці витрати, регулює спеціальний п.п. 140.1.7 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ). Він передбачає, що підприємство відображає у складі «податкових» фактичні витрати, які понесла відряджена особа.

Однак для того, аби витрати потрапили до складу «податкових», ПКУ висуває дві стандартні вимоги: витрати мають бути (1) документально підтверджені та (2) пов’язані з господарською діяльністю.

Яким чином довести зв’язок витрат на відрядження з господарською діяльністю, можна прочитати в абзаці чотирнадцятому п.п. 140.1.7 ПКУ, який повністю цитує лист, що коментується. Це відомі речі.

Затримка з поважної причини. У листі, що коментується, розглядається особливий випадок, у якому потрібно відображати витрати на відрядження. Це коли заздалегідь визначений строк відрядження продовжується. Перед підприємством постає запитання: чи можна у цьому випадку відображати у складі «податкових» витрати, понесені відрядженою особою у «додаткові» дні? І якщо так, то як оформити продовження відрядження?

Податкові органи роз’яснюють: якщо така затримка відбулася у зв’язку з господарською потребою підприємства, витрати на відрядження мають бути відшкодовані працівнику. А отже, й у складі «податкових» такі витрати мають ураховуватися.

При цьому податкові органи зазначають, що продовжити строк відрядження потрібно окремим наказом керівника підприємства. У цілому ця теза є нормативно обґрунтованою, адже спирається на п. 10 розд. II Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої наказом Мінфіну України від 13.03.98 р. № 59 (далі — Інструкція № 59).

Якщо бути точним, то ця Інструкція є обов’язковою лише для бюджетних установ та органів державної влади. Але податківці рекомендують іншим суб’єктам господарювання використовувати її як довідкову (див. консультацію у БЗ, підкатегорія 102.07.14). До того ж раніше податківці вже посилалися на цю Інструкцію в контексті питання, яке ми сьогодні розглядаємо (див. лист ДПСУ від 18.03.2013 р. № 1597/В/17-1114).

Виходячи із судової практики, рекомендуємо у наказі на подовження відрядження вказувати причини, чому воно відбувається. Такими причинами можуть бути додаткові завдання, які видані працівникові, або ж інші поважні причини (див., наприклад, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 15.10.2013 р. у справі № 826/7267/13а).

Зауважте собі ще й таке: керівник може продовжити відрядження працівника як до, так і після повернення працівника з відрядження. У першому випадку продовження відрядження пов’язане, як правило, з додатковими завданнями працівнику. Тому наказ про подовження видається ще до того, як працівник повернувся. У другому ж випадку відрядження продовжують, так би мовити, заднім числом у зв’язку з поважними причинами, через які працівник був змушений повернутися пізніше. Саме про таке подовження відрядження йдеться у п. 10 розд. II Інструкції № 59.

Одним із найяскравіших прикладів таких поважних причин є відсутність вільних місць на транспорті, яким працівник мав виїхати після закінчення відрядження. Таку підставу можна вважати поважною, але для цього доведеться робити запит, щоб вокзал чи аеропорт підтвердив відсутність вільних місць. Про те, що це поважна причина, прямо говорить п. 4 розд. III Інструкції № 59. Тож це не лише поважна причина, але і зв’язок із господарською діяльністю, а отже — «податкові» витрати.

Водночас у листі, що коментується податківці наголошують: затримка у відрядженні, не пов’язана з господарською діяльністю, не дає права відображати витрати, здійснені працівником за час такої затримки. Це також прямо випливає з п. 10 розд. II Інструкції № 59, зокрема, абзацу третього. Він передбачає, що за час затримки без поважних причин працівнику не виплачуються добові та не відшкодовуються витрати на проживання*.

І нарешті ще одне. Якщо ви плануєте видати працівнику додаткові кошти на відрядження, що «затягнулося», то це можна зробити за наявності на момент видачі коштів відповідного наказу щодо продовження відрядження. Саме так до вирішення цього питання свого часу підходив НБУ (див. лист від 15.03.2007 р. № 11-113/981-2658 // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 103, с. 13). Причому в такому випадку можна або видати кошти готівкою (скажімо, поштовим переказом), або перевести їх працівнику на корпоративну чи особисту картку.

Турзбір і відрядження. Також у листі податківці знову згадують про здавалося б одвічне питання турзбору для відряджених. Податківці просто відсилають до своїх попередніх роз’яснень. Зокрема, до листа ДПСУ від 29.04.2011 р. № 12291/7/15-0717 («Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 41 с. 5) та листа від 20.08.2012 р. № 1091/0/71-12/15-2217 (спецвипуск «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 5.

Позиція податківців така: для того, аби отри­мати пільгу зі сплати турзбору, відряджена особа має надати копію наказу про відрядження. Причому, на нашу думку, це має бути не просто ксерокопія наказу, а саме копія, завірена печаткою, і з посвідченням, що вона є вірною. Виходить, що у працівника, якому продовжили відрядження, такої копії не буде, отже, сплатити турзбір йому таки доведеться. Ситуація, звичайно, не з приємних, але поки що ця проблема залишається без вирішення . Детальніше про цю проблему, а також про те, як бути, якщо турзбір все-таки нарахували, читайте у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 86, с. 16.

Члени керівних органів. Нарешті у завершальній частині листа податківці розглядають питання про те, як ураховувати витрати на відрядження особи, яка входить до керівних органів підприємства. Тобто фактично розглядається питання, відрядження яких осіб дає право на витрати, окрім тих, які перебувають у трудових відносинах із підприємством.

Серед таких осіб податківці називають голову та членів виконавчого органу, а в разі створення спостережної ради — голову і членів такої ради. Таку позицію податківці вже висловлювали раніше. Ми ж зі свого боку наполягали, що підприємство може відправити у відрядження не лише голову або членів виконавчого органу чи спостережної ради, а будь-кого з учасників загальних зборів товариства. Наші аргументи читайте у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 80, с. 4. Однак одразу попереджаємо вас, що думка податківців інша — вони вважають, що учасники мають бути у трудових відносинах із підприємством (див. консультацію у БЗ, підкатегорія 102.07.14).

Що ж, якщо підсумувати висновки листа, то можна сказати, що він не містить нічого принципово нового. Швидше має місце актуалізація податківцями своїх попередніх висновків.

Максим Нестеренко, податковий експерт