 | отраслевой учет |  |
У счетовода ЖКХа доля очень нелегка (о переходных операциях ЖЭКов в налоговоприбыльном учете)
«Так, стало быть, так-таки и нету» с начала этого года «кассового» метода у ЖКХашников? Ну а как им быть с переходящими доходами-расходами?!..
Такие вопросы уже не впервые мы слышим от наших читателей по причине изменившихся с 01.01.2014 г. правил отражения доходов-расходов по налогу на прибыль для предприятий ЖКХ.
Четких ответов на эти вопросы нет, поэтому выскажем свое мнение.
Алексей Павленко, налоговый эксперт
История вопроса
Еще читая газету «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 103, с. 31, внимательные читатели уже взяли себе на заметку, что с 01.01.2014 г. заканчивается срок действия п. 13 подразд. 4 разд. ХХ Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ).
И вот уже четыре месяца без этой нормы у ЖЭКов (и иже с ними) за плечами, а переходные проблемы налогового учета все еще терзают несчастных «ЖКХшных» бухгалтеров, никак не утрачивая своей актуальности.
Такая уж специфика этого сектора (ибо потребители частенько задерживают оплату их услуг и финансовое состояние ЖКХ-контор оставляет желать ой как лучшего).
Напомним, что с переходом на НКУ этот (сегодня уже «обесточенный») пункт его «Переходных положений» устанавливал своеобразный «кассовый» механизм для моментов отражения доходов и расходов предприятиями ЖКХ от оказания жилищно-коммунальных услуг.
Датой увеличения доходов от предоставления жилищно-коммунальных услуг считалась дата поступления средств от потребителя на банковский счет или в кассу предприятия*.
* Кроме случаев, когда погашалась задолженность за жилищно-коммунальные услуги, предоставленные до 01.04.2011 г. – даты вступления в силу «прибыльного» разд. III НКУ.
При этом в составе себестоимости реализации жилищно-коммунальных услуг признавались расходы на приобретение товаров, работ, услуг в сумме фактически уплаченных за них денежных средств**.
** Кроме случаев, когда оплачивалась задолженность за товары/работы/услуги, приобретенные до 01.04.2011 г.
Подробно с особенностями применения данной нормы и иными ЖКХ-нюансами вы могли ознакомиться в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 22, с. 27 и № 24, с. 35.
На что не распространялась «касса»
Попутно напомним, что «кассовый» механизм не касался расходов на оплату труда, начислений на них и других составляющих себестоимости услуг ЖКХ, не из числа «товаров/работ/услуг». Исходя из буквального прочтения, их следовало включать в составе себестоимости в налоговые расходы по бухучетным правилам, т. е. в том числе и не оплаченными.
Кроме того, заметим, что затраты, вообще не входящие в себестоимость жилкомуслуг, и до 01.01.2014 г. признавались предприятиями ЖКХ (как признаются и сейчас) в общем порядке, т. е. в периоде их осуществления согласно бухучетным правилам (п. 138.5 НКУ).
«Переходные» проблемы
Поскольку срок действия этого временного «кассового» налогообложения исчерпался, ЖКХ-сфера с 01.01.2014 г. по своим жилкомуслугам уже подпадает под общий порядок отражения доходов-расходов.
Доходы по таким услугам, фактически оказанным начиная с упомянутой даты, должны признаваться в налоговом учете предприятий ЖКХ согласно ст. 137 НКУ. А расходы, составляющие себестоимость таких услуг, — согласно ст. 138 НКУ.
А сейчас поговорим о разных переходных «заморочках».
Что касается доходов по жилкомуслугам, оказанным до 01.01.2014 г., но на эту дату еще не оплаченным, то, по нашему мнению, они должны продолжать отражаться по старому «кассовому» механизму, предусмотренному п. 13 подразд. 4 разд. ХХ НКУ. То есть они будут ждать денег (попадать в налоговом учете в доходы в периоде их оплаты).
А вот в отношении расходов на товары/работы/услуги, входящие в себестоимость оказанных до 01.01.2014 г. жилкомуслуг, мы сначала вынуждены сделать «лирическое» отступление.
Из текста п. 13 подразд. 4 разд. ХХ НКУ не было до конца ясно: во время действия этой нормы предприятия ЖКХ могли включать себе в налоговые расходы все оплаченные в отчетном периоде товары/работы/услуги (которые входят в себестоимость жилкомуслуг), или только те из них, которые относятся к себестоимости уже оплаченных в отчетном периоде жилкомуслуг?
Иными словами,
до 01.01.2014 г. «кассовый» механизм охватывал все оплаченные расходы или только часть из них, а остальные должны были дожидаться оплаченных соответствующих доходов?
Была ли привязка расходов к доходам (как это предусмотрено для общего порядка отражения в налоговом учете затрат, входящих в себестоимость)?
Налоговики данный вопрос в прошлом году окончательно не прояснили. В то же время, мы в упомянутом материале (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 22, с. 27) делали вывод, что «кассовый механизм» для ЖКХашников не предусматривает при списании в расходы привязки оплаченных затрат к конкретным доходам. На то время такой подход косвенно следовал из консультации в Базе знаний (БЗ) в подкатегории 102.07.01.
Не так давно в БЗ появилась другая консультация (которая как раз и посвящена интересующим нас вопросам перехода с «кассового» механизма на стандартный) в подкатегории 102.06.01 (см. на с. 44), более четко проясняющая этот «кассовый» нюанс. Тем не менее, существует вероятность, что некоторые ЖКХ-бухгалтеры могли делать привязку списания в налоговом учете «кассовых» затрат к конкретным «кассовым» доходам. В связи с чем далее в своих рассуждениях мы будем делать для них специальные оговорки.
Итак, далее мы исходим из того, что «кассовый» механизм должен был по расходам применяться «всеохватно», т. е. без привязки конкретных оплаченных расходов к конкретным оплаченным доходам
Теперь — непосредственно о переходящих «через» 01.01.2014 г. расходах.
По нашему мнению, бухгалтер, применявший для расходов «кассовый» механизм «всеохватно», будет отражать в расходах (по дате проведения оплаты) все, произведенные начиная с 01.01.2014 г., погашения долгов за товары/работы/услуги, вошедшие/входящие в себестоимость жилкомуслуг. То есть без привязки к отражению доходов, к которым эти расходы относятся*.
* Бухгалтер, который ранее делал привязку оплаченных расходов к доходам, с 1 января 2014 года в момент поступления оплаты за жилкомуслуги, оказанные до этой даты, отразит в расходах только оплаченную часть затрат на товары, (работы, услуги), вошедшую в себестоимость этих жилкомуслуг.
А вот как ему далее быть с не оплаченными на дату отражения (как до, так и после 01.01.2014 г.) доходов товарами/работами/услугами, вошедшими в себестоимость этих «прошлогодних» жилкомуслуг? По нашему мнению, даже когда доходы уже отразили (причем, не важно — до 01.01.2014 г. или после), эти «старые» расходы по дате их оплаты в следующих периодах тоже можно включать в налоговые расходы.
Похоже, аналогичным образом в отношении «переходных» доходов и расходов рассуждают и фискалы в упомянутой свежей консультации из подкатегории 102.06.01 БЗ (см. на с. 44).
В отношении доходов они предписывают предприятиям ЖКХ увеличить доходы в том налоговом периоде, в котором ими были получены на счет или в кассу деньги в погашение дебиторской задолженности за предоставленные жилкомуслуги, возникшей после 01.04.2011 г. (даты вступления в силу разд. ІІІ НКУ) и учитывавшейся по состоянию на 01.01.2014 г.
Что касается расходов, то здесь налоговики излагают следующее.
При наличии возникшей после 01.04.2011 г. и учитывавшейся на 01.01.2014 г. кредиторской задолженности за полученные товары (работы, услуги), формирующие себестоимость жилкомуслуг, в налоговом периоде фактической уплаты средств в счет погашения задолженности за такие товары (работы, услуги) предприятия ЖКХ признают расходы на сумму фактически уплаченных за них денежных средств.
Насколько широко можно истолковать ответ налоговиков в отношении «кредиторской» задолженности?
То ли речь идет о задолженности за товары/работы/услуги, вошедшие в себестоимость реализованных (как оплаченных, так и не оплаченных) до 01.01.2014 г. жилкомуслуг?
То ли речь обо всех неоплаченных на эту дату позициях? То есть, в том числе, и о задолженностях за товары/работы/услуги, которые войдут (или уже вошли) в себестоимость услуг, реализуемых (реализованных), начиная с 01.01.2014 г.?
Судя по тому, что в консультации применено слово «формирующие», а не «сформировавшие» (себестоимость), имеются в виду все неоплаченные на 01.01.2014 г. «расходные» задолженности.
Тут мы параллельно подошли к еще одной проблеме — отражения в налоговом учете переходящих «через» 01.01.2014 г. остатков товаров/работ/услуг, которые войдут в себестоимость жилкомуслуг, реализуемых уже в 2014 году (и далее).
Как мы уже сказали, исходя из текста данной консультации, мы считаем, что налоговики «кассовый» механизм для расходов трактуют «всеохватно». То есть без привязки оплаченных расходов к конкретным доходам. Исходя из такого подхода,
все оплаченные до 01.01.2014 г. товары/работы/услуги (включая и те, которые относятся к жилкомуслугам, до этой даты не реализованным/не оказанным) уже должны были попасть в налоговые расходы
Поэтому и в отношении переходящих остатков товаров/работ/услуг, входящих в себестоимость жилкомуслуг, реализуемых начиная с 01.01.2014 г., бухгалтеру придется сначала анализировать, не были ли отнесены ранее — при их оплате — в расходы товары (работы, услуги), входящие в себестоимость жилкомуслуг, реализованных начиная с 01.01.2014 г.? И лишь затем — отражать (или не отражать) их в расходах*.
* Если же до 01.01.2014 г. бухгалтером делалась привязка «кассовых» расходов к доходам, то эти переходные остатки товаров/работ/услуг попадут у него в расходы (в составе себестоимости) по дате реализации жилкомуслуг. И независимо от того, будут/были эти остатки оплачены или нет.
Еще один важный нюанс касается предоплат, полученных или перечисленных до 01.01.2014 г. и до этой даты не отоваренных. Мы имеем в виду случаи, когда суммы таких предоплат уже были до упомянутой даты отражены в налоговых доходах или расходах.
Напомним, что налоговики в консультации в БЗ (подкатегория 102.07.01) требовали от предприятий ЖКХ предоплаты-переплаты включать по дате их получения в доходы, а предоплаченную стоимость товаров (работ, услуг), входящих в себестоимость жилкомуслуг, по дате предоплаты — в расходы.
Из этого следует, что в тех ситуациях, когда до 01.01.2014 г. предприятия ЖКХ получили переплаты-авансы за жилкомуслуги и их до начала 2014 года не «отоварили», но включили в налоговые доходы, по дате оказания услуг не должны включить их стоимость в налоговые доходы повторно.
То же касается и «расходных» предоплат за товары/работы/услуги, входящие в себестоимость жилкомуслуг. Если их стоимость по дате предоплаты уже включили в налоговые расходы, то необходимо не допустить, начиная с 01.01.2014 г., их повторного включения в налоговые затраты — при реализации жилкомуслуг, к которым такие расходы относятся. Поэтому бухгалтеру ЖКХ, возможно, придется анализировать не только «переходные» остатки товаров/работ/услуг, но и полученные/выполненные товары/работы/услуги уже в 2014 году — а вдруг они до 01.01.2014 г. были предоплачены и уже отражены в налоговых расходах?..
Как видим, все эти уходящие «кассовые» нюансы требуют от бухгалтеров предприятий ЖКХ весьма широкой аналитики переходящих остатков и задолженностей. Возможно, легче будет завести по таким, переходящим «через» 1 января 2014 года, позициям отдельный учет и не включать их в «налоговую» себестоимость реализованных начиная с 01.01.2014 г. жилкомуслуг. И по мере оплаты таких остатков включать их отдельно в налоговые затраты в периоде оплаты.
Иначе можно в налоговом учете жилкомуслуг очень сильно «накосячить».
Отметим, что мы затронули лишь основные, т. е. далеко не все, переходные проблемы, с которыми сталкивается бухгалтер-практик.
Думаем, не один бухгалтер ЖЭКа уже не раз поминал (и поминает) автора этой «почившей в бозе» «кассово»-ЖКХшной нормы и всех его родственников «добрым» словом…
