 | галузевий облік |  |
У обліковця ЖКГа доля дуже нелегка (про перехідні операції ЖЕКів у обліку з податку на прибуток)
«Отож, виходить, так-таки й нема» з початку цього року «касового» методу у ЖКГшників? А як їм бути з перехідними доходами-витратами?!..
Такі запитання вже не вперше ми чуємо від наших читачів унаслідок зміни з 01.01.2014 р. правил відображення доходів-витрат з податку на прибуток для підприємств ЖКГ.
Чітких відповідей на ці запитання немає, тому висловимо свою думку.
Олексій Павленко, податковий експерт
Історія питання
Ще читаючи газету «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 103, с. 31, уважні читачі вже узяли собі на замітку, що з 01.01.2014 р. закінчується строк дії п. 13 підрозд. 4 розд. ХХ Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ).
І ось уже чотири місяці без цієї норми в ЖЕКів (та аналогічних підприємств) за плечима, а перехідні проблеми податкового обліку все ще терзають бідолашних «ЖКГшних» бухгалтерів, аж ніяк не втрачаючи своєї актуальності.
Така вже специфіка цього сектора (бо споживачі частенько затримують оплату їх послуг, і фінансовий стан ЖКГ-контор ой як залишає бажати кращого).
Нагадаємо, що з переходом на ПКУ цей (сьогодні вже «знеструмлений») пункт його «Перехідних положень» встановлював своєрідний «касовий» механізм для моментів відображення доходів та витрат підприємствами ЖКГ від надання житлово-комунальних послуг.
Датою збільшення доходів від надання житлово-комунальних послуг вважалася дата надходження коштів від споживача на банківський рахунок або до каси підприємства*.
* Крім випадків, коли погашалася заборгованість за житлово-комунальні послуги, надані до 01.04.2011 р. — дати набрання чинності «прибутковим» розд. III ПКУ.
При цьому у складі собівартості реалізації житлово-комунальних послуг визнавалися витрати на придбання товарів, робіт, послуг у сумі фактично сплачених за них грошових коштів**.
** Крім випадків, коли оплачувалася заборгованість за товари/роботи/послуги, придбані до 01.04.2011 р.
Детально з особливостями застосування цієї норми та іншими ЖКГ-нюансами ви могли ознайомитися в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 22, с. 27 і № 24, с. 35.
На що не поширювалася «каса»
Принагідно нагадаємо, що «касовий» механізм не стосувався витрат на оплату праці, нарахувань на них та інших складових собівартості послуг ЖКГ, не з числа «товарів/робіт/послуг». Виходячи з буквального прочитання, їх слід було включати у складі собівартості до податкових витрат за бухобліковими правилами, тобто у тому числі і не оплаченими.
Крім того, зауважимо, що витрати, які взагалі не входять до собівартості житлокомпослуг, і до 01.01.2014 р. визнавалися підприємствами ЖКГ (як визнаються і зараз) у загальному порядку, тобто в періоді їх здійснення згідно з бухобліковими правилами (п. 138.5 ПКУ).
«Перехідні» проблеми
Оскільки строк дії цього тимчасового «касового» оподаткування вичерпався, ЖКГ-сфера з 01.01.2014 р. за своїми житлокомпослугами вже підпадає під загальний порядок відображення доходів-витрат.
Доходи за такими послугами, фактично наданими починаючи зі згаданої дати, повинні визнаватися в податковому обліку підприємств ЖКГ згідно зі ст. 137 ПКУ. А витрати, з яких складається собівартість таких послуг, — згідно зі ст. 138 ПКУ.
А зараз поговоримо про різні перехідні «заморочки».
Що стосується доходів за житлокомпослугами, наданими до 01.01.2014 р., але на цю дату ще не оплаченими, то, на нашу думку, вони повинні продовжувати відображатися за старим «касовим» механізмом, передбаченим п. 13 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ. Тобто вони будуть очікувати грошей (потрапляти в податковому обліку до доходів у періоді їх оплати).
А ось щодо витрат на товари/роботи/послуги, які входять до собівартості наданих до 01.01.2014 р. житлокомпослуг, ми спочатку змушені зробити «ліричний» відступ.
Із тексту п. 13 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ не було до кінця зрозуміло: під час дії цієї норми підприємства ЖКГ могли включати до своїх податкових витрат усі оплачені у звітному періоді товари/роботи/послуги (що входять до собівартості житлокомпослуг) чи тільки ті з них, які належать до собівартості вже оплачених у звітному періоді житлокомпослуг?
Інакше кажучи,
до 01.01.2014 р. «касовий» механізм охоплював усі оплачені витрати чи тільки частину з них, а інші повинні були чекати оплачених відповідних доходів?
Чи була прив’язка витрат до доходів (як це передбачено для загального порядку відображення в податковому обліку витрат, що входять до собівартості)?
Податківці це питання торік остаточно не прояснили. Водночас, ми у згаданому матеріалі (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 22, с. 27) робили висновок, що «касовий механізм» для ЖКГшників не передбачає при списанні до витрат прив’язки сплачених витрат до конкретних доходів. На той час такий підхід непрямо випливав із консультації в Базі знань (БЗ) у підкатегорії 102.07.01.
Не так давно в БЗ з’явилася інша консультація (яку саме і присвячено питанням переходу з «касового» механізму на стандартний, що нас цікавлять) у підкатегорії 102.06.01 (див. на с. 44), де чіткіше роз’яснюється цей «касовий» нюанс. Проте, існує ймовірність, що деякі ЖКГ-бухгалтери могли робити прив’язку списання в податковому обліку «касових» витрат до конкретних «касових» доходів. У зв’язку з цим далі у своїх міркуваннях ми робитимемо для них спеціальні застереження.
Отже, далі ми виходимо з того, що «касовий» механізм повинен був за витратами застосовуватися «всеосяжно», тобто без прив’язки конкретних оплачених витрат до конкретних оплачених доходів
Тепер — безпосередньо про перехідні «через» 01.01.2014 р. витрати.
На нашу думку, бухгалтер, який застосовував для витрат «касовий» механізм «всеосяжно», відображатиме у витратах (за датою проведення оплати) всі, здійснені починаючи з 01.01.2014 р., погашення боргів за товари/роботи/послуги, що увійшли/входять до собівартості житлокомпослуг. Тобто без прив’язки до відображення доходів, до яких ці витрати належать*.
* Бухгалтер, який раніше робив прив’язку сплачених витрат до доходів, з 1 січня 2014 року в момент надходження оплати за житлокомпослуги, надані до цієї дати, відобразить у витратах тільки оплачену частину витрат на товари (роботи, послуги), що увійшла до собівартості цих житлокомпослуг.
А от як йому далі бути з не оплаченими на дату відображення (як до, так і після 01.01.2014 р.) доходів товарами/роботами/послугами, які увійшли до собівартості цих «торішніх» житлокомпослуг? На нашу думку, навіть коли доходи вже відобразили (причому неважливо — до 01.01.2014 р. чи після), ці «старі» витрати за датою їх оплати в наступних періодах теж можна включати до податкових витрат.
Схоже, аналогічним чином стосовно «перехідних» доходів та витрат міркують і фіскали у згаданій свіжій консультації з підкатегорії 102.06.01 БЗ (див. на с. 44).
Щодо доходів вони приписують підприємствам ЖКГ збільшити доходи в тому податковому періоді, в якому ними були отримані на рахунок або до каси гроші на погашення дебіторської заборгованості за надані житлокомпослуги, що виникла після 01.04.2011 р. (дати набрання чинності розд. ІІІ ПКУ) і обліковувалася станом на 01.01.2014 р.
Що стосується витрат, то тут податківці зазначають таке.
За наявності кредиторської заборгованості за отримані товари (роботи, послуги), що формують собівартість житлокомпослуг, яка виникла після 01.04.2011 р. і обліковувалася на 01.01.2014 р., у податковому періоді фактичної сплати коштів у рахунок погашення заборгованості за такі товари (роботи, послуги) підприємства ЖКГ визнають витрати на суму фактично сплачених за них грошових коштів.
Наскільки широко можна тлумачити відповідь податківців щодо «кредиторської» заборгованості?
Чи то йдеться про заборгованість за товари/роботи/послуги, що увійшли до собівартості реалізованих (як оплачених, так і не оплачених) до 01.01.2014 р. житлокомпослуг?
Чи то мова про всі неоплачені на цю дату позиції? Тобто в тому числі і про заборгованості за товари/роботи/послуги, які увійдуть (або вже увійшли) до собівартості послуг, що реалізуються (реалізовані), починаючи з 01.01.2014 р.?
Судячи з того, що в консультації застосоване слово «що формують», а не «що сформували» (собівартість), маються на увазі всі неоплачені на 01.01.2014 р. «витратні» заборгованості.
Тут ми паралельно підійшли до ще однієї проблеми — відображення в податковому обліку перехідних «через» 01.01.2014 р. залишків товарів/робіт/послуг, які увійдуть до собівартості житлокомпослуг, що реалізуються вже у 2014 році (і надалі).
Як ми вже зазначили, виходячи з тексту цієї консультації, ми вважаємо, що податківці «касовий» механізм для витрат трактують «всеосяжно». Тобто без прив’язки оплачених витрат до конкретних доходів. Виходячи з такого підходу,
усі оплачені до 01.01.2014 р. товари/роботи/послуги (уключаючи й ті, які належать до житлокомпослуг, до цієї дати не реалізованих/не наданих) уже повинні були потрапити до податкових витрат
Тому і щодо перехідних залишків товарів/робіт/послуг, які входять до собівартості житлокомпослуг, що реалізуються починаючи з 01.01.2014 р., бухгалтеру доведеться спочатку аналізувати, чи не були віднесені раніше — при їх оплаті — до витрат товари (роботи, послуги), які входять до собівартості житлокомпослуг, реалізованих починаючи з 01.01.2014 р.? І тільки потім — відображати (чи не відображати) їх у витратах*.
* Якщо ж до 01.01.2014 р. бухгалтер робив прив’язку «касових» витрат до доходів, то ці перехідні залишки товарів/робіт/послуг потраплять у нього до витрат (у складі собівартості) за датою реалізації житлокомпослуг. І незалежно від того, будуть/були ці залишки оплачені чи ні.
Ще один важливий нюанс стосується передоплат, отриманих або перерахованих до 01.01.2014 р., і до цієї дати не отоварених. Ми маємо на увазі випадки, коли суми таких передоплат вже були до згаданої дати відображені в податкових доходах або витратах.
Нагадаємо, що податківці в консультації в БЗ (підкатегорія 102.07.01) вимагали від підприємств ЖКГ передоплати-переплати включати за датою їх отримання до доходів, а передоплачену вартість товарів (робіт, послуг), що входять до собівартості житлокомпослуг, за датою передоплати — до витрат.
Із цього випливає, що в ситуаціях, коли до 01.01.2014 р. підприємства ЖКГ отримали переплати-аванси за житлокомпослуги і їх до початку 2014 року не «отоварили», але включили до податкових доходів, за датою надання послуг не повинні включити їх вартість до податкових доходів повторно.
Це ж стосується і «витратних» передоплат за товари/роботи/послуги, що входять до собівартості житлокомпослуг. Якщо їх вартість за датою передоплати вже включили до податкових витрат, то необхідно не допустити, починаючи з 01.01.2014 р., їх повторного включення до податкових витрат — при реалізації житлокомпослуг, до яких такі витрати належать. Тому бухгалтеру ЖКГ, можливо, доведеться аналізувати не тільки «перехідні» залишки товарів/робіт/послуг, а й отримані/виконані товари/роботи/послуги вже у 2014 році — а раптом вони до 01.01.2014 р. були передоплачені та вже відображені в податкових витратах?..
Як бачимо, усі ці «касові» нюанси вимагають від бухгалтерів підприємств ЖКГ вельми широкої аналітики перехідних залишків та заборгованостей. Можливо, легше буде завести щодо таких, перехідних «через» 1 січня 2014 року, позицій окремий облік і не включати їх до «податкової» собівартості реалізованих починаючи з 01.01.2014 р. житлокомпослуг. І в міру оплати таких залишків уключати їх окремо до податкових витрат у періоді оплати.
Інакше можна в податковому обліку житлокомпослуг дуже сильно «накосячити».
Зауважимо, що ми торкнулися лише основних, тобто далеко не всіх, перехідних проблем, з якими стикається бухгалтер-практик.
Думаємо, не один бухгалтер ЖЕКу вже не раз поминав (і поминає) автора цієї «касово»-ЖКГшної норми « і всіх його родичів «добрим словом»…
