Военные сборы и мобилизация: учет расходов на оплату труда
В связи с напряженной ситуацией в стране вопросы военно-мобилизационного направления теперь достаточно часто появляются в нашей редакционной почте. Недавно мы посвятили этой теме две отдельные статьи в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 24, с. 36 и № 28, с. 40. Однако писем и телефонных звонков на «горячую линию» от вас, уважаемые читатели, не стало меньше. Поэтому давайте сегодня рассмотрим еще один популярный вопрос: как учитываются расходы на оплату труда тех работников, которых вызвали на военные сборы и/или мобилизовали?
Максим Нестеренко, Игорь Хмелевский, налоговые эксперты
Мы с вами уже знаем, что на время прохождения военных сборов и мобилизации (на особый период, но не более одного года) за работником сохраняется его средний заработок. Также мы знаем, что эта выплата классифицируется как оплата за неотработанное время и относится к фонду дополнительной заработной платы (п.п. 2.2.12 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5).
Поэтому учет расходов на выплату среднего заработка таким работникам осуществляется аналогично любой выплате из фонда дополнительной заработной платы. Зависит это от того, какую должность занимает работник, которого вызвали на сборы/мобилизовали:
— если это работник производственного персонала — расходы включаются в состав общепроизводственных (п.п. «е» п.п. 138.8.5 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI, далее — НКУ). В бухучете такие расходы отражаются проводкой Дт 91 — Кт 66;
— если работник административного персонала — в состав административных расходов (п.п. «б» п.п. 138.10.2 НКУ). В бухучете делается запись Дт 92 — Кт 66;
— если работник отдела сбыта — в состав расходов на сбыт (п.п. «в» п.п. 138.10.3 НКУ). Соответственно в бухучете делаем проводку Дт 93 — Кт 66.
В налоговом учете аналогичным способом учитываются также суммы ЕСВ, начисленные на выплаты вызванному на сборы/мобилизованному работнику. В бухучете расходы в виде начислений на такие выплаты отражаются проводкой Дт 91/92/93 — Кт 65.
Наконец, нам известно, что выплата работникам, призванным на военные сборы, — это выплата работникам, привлеченным к исполнению государственных и общественных обязанностей. Она подлежит компенсации из бюджета.
Важно! Если работник мобилизован (а не вызван на сборы), рассчитывать на компенсацию предприятие, которое выплатило такому работнику средний заработок, на данный момент не может
В таком случае расходы должен нести собственно работодатель мобилизованного работника. Подробнее об этом читайте в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 28, с. 40. Учитываются такие расходы так же, как и расходы на оплату труда работника, вызванного на военные сборы, поэтому ниже мы не будем повторно приводить примеры «мобилизационного» учета.
Но имейте в виду еще и следующее: на момент подготовки этого номера появилась информация, что 20.05.2014 г. принят Закон Украины «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины относительно усовершенствования оборонно-мобилизационных вопросов при проведении мобилизации» на базе законопроекта от 28.04.2014 г., регистр. № 4785 (см. на с. 3). Им предлагается выплаты мобилизованным работникам в пределах среднего заработка также производить за счет средств Госбюджета Украины в порядке, определенном КМУ. Как только указанный Закон вступит в силу, мы обязательно вернемся к его детальному анализу.
К сожалению, в украинских реалиях бюджетная компенсация даже в отношении сборов — скорее теория, чем практика. Однако если она все же поступит, то в налоговом учете ее включают в состав прочих доходов (п.п. 135.5.15 НКУ). При условии, конечно, что при начислении среднего заработка вы отразили налоговые расходы. Соответственно в бухучете поступление такой компенсации отразится по кредиту субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности».
Пример. Работника административного аппарата предприятия вызвали на военные сборы сроком на один месяц с 7 апреля по 6 мая текущего года (включительно). Его тарифный оклад составляет 4725 грн./мес. Среднедневной заработок работника для оплаты сборов определен в сумме 210 грн./день. Перед выездом на сборы работнику выплачена зарплата за отработанные дни апреля и средний заработок за первые полмесяца сборов (с 7 по 21 апреля включительно, т. е. за 10 рабочих дней), а оставшийся средний заработок — после возвращения со сборов в обычные сроки, установленные на предприятии для выплаты заработной платы (7 мая). Выплаченные предприятием средства за время прохождения сборов 22.05.2014 г. были компенсированы из бюджета.
Рассчитаем суммы выплат такому работнику, а также суммы налога с дохода физических лиц и ЕСВ, которые должны быть перечислены в бюджет в связи с указанными выплатами. Результаты таких вычислений сведем в таблицу.
Одновременно отметим, что с нюансами отражения «партизанских» и мобилизационных выплат в ЕСВ-отчете и Налоговом расчете по форме № 1ДФ вы можете ознакомиться в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 40, с. 20.
Отражение расходов на оплату военных сборов работника
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Сумма, грн. | Налоговый учет | ||
| Дт | Кт | доходы | расходы | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 04.04.2014 г. — выплата зарплаты за отработанные дни апреля и среднего заработка за первые полмесяца сборов | ||||||
| 1 | Уплачен удержанный ЕСВ в сумме 108 грн.* (3000 х 3,6 %) и начисленный ЕСВ (по условной ставке 37,26 %) в сумме 1117,80 грн. (3000 х 37,26 %) | 65 | 311 | 1225,80 | — | — |
| 2 | Уплачен удержанный НДФЛ (3000 - 108) х 15 % = 433,80 грн. | 641 | 311 | 433,80 | — | — |
| 3 | Выплачена работнику зарплата за отработанные дни апреля и за первые полмесяца прохождения сборов (3000 - 108 - 433,80) = 2458,20 грн. | 66 | 301 | 2458,20 | — | — |
| 30.04.2014 г. — начисление зарплаты за апрель | ||||||
| 4 | Начислена заработная плата за апрель | 92 | 66 | 4470,00 | — | 4470,00 |
| 5 | Начислен ЕСВ за за апрель 4470,00 х 37,26 % = 1665,52 грн. | 92 | 65 | 1665,52 | — | 1665,52 |
| 6 | Удержан ЕСВ из заработка апреля 4470,00 х 3,6 % = 160,92 грн. | 66 | 65 | 160,92 | — | — |
| 7 | Удержан НДФЛ за апрель (4470,00 - 160,92) х 15 % = 646,36 грн. | 66 | 641 | 646,36 | — | — |
| 07.05.2014 г. — выплата работнику оставшегося среднего заработка после возвращения со сборов (за 2 рабочих дня мая следует доначислить средний заработок 210 грн./д. х 2 р. д. = 420 грн.) | ||||||
| 8 | Уплачен удержанный ЕСВ в сумме 68,04 грн. (160,92 - 108 + 420 х 3,6 %) и начисленный ЕСВ (по условной ставке 37,26 %) в сумме 704,21 грн. (1665,52 - 1117,80 + 420 х 37,26 %) | 65 | 311 | 772,25 | — | — |
| 9 | Уплачен удержанный НДФЛ [646,36 - 433,80 + (420 - 420 х 3,6 %) х 15 %] = 273,29 грн. | 641 | 311 | 273,29 | — | — |
| 10 | Выплачен работнику оставшийся средний заработок после возвращения со сборов [(4470 - 160,92 - 646,36) - 2458,20 + (420 - 15,12 - 60,73)] = 1548,67 грн. | 66 | 301 | 1548,67 | — | — |
| 22.05.2014 г. — получена компенсация из бюджета | ||||||
| 11 | Получена компенсация из бюджета среднего заработка и начисленного ЕСВ за время пребывания работника на сборах | 311 | 377 | 5476,67** | 5476,67 | — |
| 12 | Отражена компенсация в составе доходов | 377*** | 719 | 5476,67 | — | — |
| * Срок перечисления удержанного ЕСВ в бюджет — не позднее 20-го числа текущего месяца, но чтобы упростить изложение, условимся, что он перечислен одновременно с начисленным ЕСВ общей суммой. ** Если подходить к вопросу слишком строго, то компенсации подлежит только сумма выплаченной заработной платы без соответствующей суммы начисленного ЕСВ. Однако существует и более либеральный подход, согласно которому вы можете претендовать на покрытие всех «расходов на выплату средней заработной платы военнообязанным, призванным на сборы», т. е. вместе с начисленным ЕСВ. Наши рекомендации по этому поводу остаются неизменными — подайте в военкомат, в котором находятся на учете ваши работники, призванные на сборы, счета на полную сумму. Вы от этого ничего не потеряете. Только не забудьте затем включить в доходы именно полученную сумму возмещения своих расходов. *** По нашему мнению, при учете компенсации не стоит говорить о целевом финансировании (и применять счет 48). Ведь целевое финансирование предусматривает, что средства поступили до фактического осуществления операции. Хотя Минфин предлагает применять счет 48 и в этом случае (см. письмо Минфина от 13.03.2009 г. № 31-34000-20-10/6968 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 57, с. 29). Кроме того, имейте в виду, что специалисты налогового ведомства также предлагают отражать сумму полученной компенсации в составе налоговых доходов именно на основании «целевого» п. п. 137.2.3 НКУ (см. «Вестник Министерства доходов и сборов Украины», 2014, № 17 — 18, с. 73). | ||||||
Что же, как видите, с учетом выплат работникам, призванным на военные сборы, нет ничего сложного. В завершение пожелаем нам всем мира и согласия в нашей стране. Ну и чтобы ваши работники как можно скорее возвращались к исполнению своих прямых служебных обязанностей ☺.
