Військові збори та мобілізація: облік витрат на оплату праці
У зв’язку із напруженою ситуацією у країні запитання військово-мобілізаційного спрямування наразі доволі часто з’являються у нашій редакційній пошті. Нещодавно ми присвятили цій темі дві окремі статті в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 24, с. 36 та № 28, с. 40. Однак листів та телефонних дзвінків на «гарячу лінію» від вас, шановні читачі, не поменшало. Тож давайте сьогодні розглянемо ще одне популярне запитання: як обліковуються витрати на оплату праці тих працівників, яких викликали на військові збори та/або мобілізували?
Максим Нестеренко, Ігор Хмелевський, податкові експерти
Ми з вами вже знаємо, що на час проходження військових зборів та мобілізації (на особливий період, але не більше одного року) за працівником зберігається його середній заробіток. Також ми знаємо, що ця виплата класифікується як оплата за невідпрацьований час і відноситься до фонду додаткової заробітної плати (п.п. 2.2.12 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. № 5).
Тож облік витрат на виплату середнього заробітку таким працівникам здійснюється аналогічно будь-якій виплаті з фонду додаткової заробітної плати. Залежить це від того, яку посаду обіймає працівник, якого викликали на збори/мобілізували:
— якщо це працівник виробничого персоналу — витрати включаються до складу загальновиробничих (п.п. «е» п.п. 138.8.5 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI, далі — ПКУ). В бухобліку такі витрати відображаються проводкою Дт 91 — Кт 66;
— якщо працівник адміністративного персоналу — до складу адміністративних витрат (п.п. «б» п.п. 138.10.2 ПКУ). В бухобліку робиться запис Дт 92 — Кт 66;
— якщо працівник відділу збуту — до складу витрат на збут (п.п. «в» п.п. 138.10.3 ПКУ). Відповідно у бухобліку робимо проводку Дт 93 — Кт 66.
У податковому обліку аналогічним чином обліковуються також суми ЄСВ, нараховані на виплати викликаному на збори/мобілізованому працівникові. В бухобліку витрати у вигляді нарахувань на такі виплати відображаються проводкою Дт 91/92/93 — Кт 65.
Нарешті, нам відомо, що виплата працівникам, яких призвано на військові збори, — це виплата працівникам, залученим до виконання державних та громадських обов’язків. Вона підлягає компенсації з бюджету.
Важливо! Якщо працівника мобілізовано (а не викликано на збори), розраховувати на компенсацію підприємство, яке виплатило такому працівникові середній заробіток, наразі не може
У такому випадку витрати має нести власне роботодавець мобілізованого працівника. Докладніше про це читайте у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 28, с. 40. Обліковуються такі витрати так само, як і витрати на оплату праці працівника, викликаного на військові збори, тому нижче ми не будемо повторно наводити приклади «мобілізаційного» обліку.
Але майте на увазі ще й таке: на момент підготовки цього номера до друку з’явилася інформація, що 20.05.2014 р. прийнято Закон України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо удосконалення оборонно-мобілізаційних питань під час проведення мобілізації» на базі законопроекту від 28.04.2014 р. реєстр. № 4785 (див. с. 3). Ним пропонується виплати мобілізованим працівникам в межах середнього заробітку теж проводити за рахунок коштів Держбюджету України в порядку, визначеному КМУ. Як тільки зазначений Закон набере чинності, ми обов’язково повернемося до його детального аналізу.
На жаль, в українських реаліях бюджетна компенсація навіть щодо зборів — швидше теорія, аніж практика. Проте якщо вона усе ж таки надійде, то у податковому обліку її включають до складу інших доходів (п.п. 135.5.15 ПКУ). За умови, звичайно, якщо при нарахуванні середнього заробітку ви відобразили податкові витрати. Відповідно у бухобліку надходження такої компенсації відобразиться за кредитом субрахунка 719 «Інші доходи від операційної діяльності».
Приклад. Працівника адміністративного апарату підприємства викликали на військові збори строком на один місяць з 7 квітня по 6 травня поточного року (включно). Його тарифний оклад становить 4725 грн./міс. Середньоденний заробіток працівника для оплати зборів визначено у сумі 210 грн./день. Перед виїздом на збори працівникові виплачено зарплату за відпрацьовані дні квітня та середній заробіток за перші півмісяця зборів (з 7 по 21 квітня включно, тобто за 10 робочих днів), а решту середнього заробітку — після повернення зі зборів у звичайні строки, установлені на підприємстві для виплати заробітної плати (7 травня). Виплачені підприємством кошти за час проходження зборів 22.05.2014 р. були компенсовані з бюджету.
Обчислимо суми виплат такому працівникові, а також суми податку з доходу фізичних осіб та ЄСВ, що мають бути перераховані до бюджету у зв’язку із зазначеними виплатами. Результати таких обчислень зведемо в таблицю (с. 39) .
Принагідно зазначимо, що з нюансами відображення «партизанських» та мобілізаційних виплат у ЄСВ-звіті та Податковому розрахунку за формою № 1ДФ ви можете ознайомитися у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 40, с. 20.
Відображення витрат на оплату військових зборів працівника
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | доходи | витрати | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 04.04.2014 р. — виплата зарплати за відпрацьовані дні квітня та середнього заробітку за перші півмісяця зборів | ||||||
| 1 | Сплачено утриманий ЄСВ у сумі 108 грн.* (3000 х 3,6 %) та нарахований ЄСВ (за умовною ставкою 37,26 %) у сумі 1117,80 грн. (3000 х 37,26 %) | 65 | 311 | 1225,80 | — | — |
| 2 | Сплачено утриманий ПДФО (3000 - 108) х 15 % = 433,80 грн. | 641 | 311 | 433,80 | — | — |
| 3 | Виплачено працівнику зарплату за відпрацьовані дні квітня та за перші півмісяця проходження зборів (3000 - 108 - 433,80) = 2458,20 грн. | 66 | 301 | 2458,20 | — | — |
| 30.04.2014 р. — нарахування зарплати за квітень | ||||||
| 4 | Нараховано заробітну плату за квітень | 92 | 66 | 4470,00 | — | 4470,00 |
| 5 | Нараховано ЄСВ за квітень 4470,00 х 37,26 % = 1665,52 грн. | 92 | 65 | 1665,52 | — | 1665,52 |
| 6 | Утримано ЄСВ із заробітку квітня 4470,00 х 3,6 % = 160,92 грн. | 66 | 65 | 160,92 | — | — |
| 7 | Утримано ПДФО за квітень (4470,00 - 160,92) х 15 % = 646,36 грн. | 66 | 641 | 646,36 | — | — |
| 07.05.2014 р — виплата працівнику решти середнього заробітку після повернення зі зборів | ||||||
| 8 | Сплачено утриманий ЄСВ у сумі 68,04 грн. (160,92 - 108 + 420 х 3,6 %) та нарахований ЄСВ (за умовною ставкою 37,26 %) у сумі 704,21 грн. (1665,52 - 1117,80 + 420 х 37,26 %) | 65 | 311 | 772,25 | — | — |
| 9 | Сплачено утриманий ПДФО [646,36 - 433,80 + (420 - 420 х 3,6 %) х 15 %] = 273,29 грн. | 641 | 311 | 273,29 | — | — |
| 10 | Виплачено працівнику решту середнього заробітку після повернення зі зборів [(4470 - 160,92 - 646,36) - 2458,20 + (420 - 15,12 - 60,73)] = 1548,67 грн. | 66 | 301 | 1548,67 | — | — |
| 22.05.2014 р. — отримано компенсацію з бюджету | ||||||
| 11 | Отримано компенсацію з бюджету середнього заробітку та нарахованого ЄСВ за час перебування працівника на зборах | 311 | 377 | 5476,67** | 5476,67 | — |
| 12 | Відображено компенсацію у складі доходів | 377*** | 719 | 5476,67 | — | — |
| * Cтрок перерахування утриманого ЄСВ до бюджету — не пізніше 20 числа поточного місяця, але для спрощення викладу умовимося, що його перераховано одночасно з нарахованим ЄСВ загальною сумою. ** Якщо підходити до питання занадто суворо, то компенсації підлягає лише сума виплаченої заробітної плати, без відповідної суми нарахованого ЄСВ. Однак існує й більш ліберальний підхід, за яким ви можете претендувати на покриття усіх «витрат на виплату середньої заробітної плати військовозобов’язаним, призваним на збори», тобто разом з нарахованим ЄСВ. Наші рекомендації щодо цього залишаються незмінними — подайте до військкомату, у якому перебувають на обліку призвані на збори ваші працівники, рахунки на повну суму. Ви від цього нічого не втратите. Лише не забудьте потім включити до доходів саме отриману суму відшкодування своїх витрат. *** На нашу думку, при обліку компенсації не варто говорити про цільове фінансування (і застосовувати рахунок 48). Адже цільове фінансування передбачає, що кошти надійшли до фактичного здійснення операції. Хоча Мінфін пропонує застосовувати рахунок 48 і у цьому випадку (див. лист Мінфіну від 13.03.2009 р. № 31-34000-20-10/6968 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 57, с. 29). Крім того, майте на увазі, що спеціалісти податкового відомства також пропонують відображати суму отриманої компенсації у складі податкових доходів саме на підставі «цільового» п.п. 137.2.3 ПКУ (див. «Вісник Міністерства доходів і зборів України», 2014, № 17 — 18, с. 73). | ||||||
Що ж, як бачите, з обліком виплат працівникам, які були призвані на військові збори, нічого складного. Наостанок побажаємо нам усім миру і злагоди у нашій країні. Ну і щоб ваші працівники якомога швидше повертались до виконання своїх прямих службових обов’язків ☺.
