Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Передаем зерно на элеватор: что в учете?

Нестеренко Максим, Войтенко Татьяна
Налоги & бухучет Сентябрь, 2014/№ 75
Печать
Как известно, Украина — один из лидеров экспорта зерна. Поэтому не удивительно, что один из наиболее распространенных «сельскохозяйственных» вопросов украинских бухгалтеров — как учитывать зерно, которое предприятие вырастило и передало на элеватор для хранения. О возможных вариантах учета в этом случае будем говорить далее.

Для начала следует помнить: до того момента, пока зерно не будет выращено и собрано, оно считается частью биологического актива и учитывается на счете 21 «Текущие биологические активы». Из части биоактива зерно превращается в отдельный актив при условии, что предприятие может извлечь в будущем экономическую выгоду от его использования и стоимость зерна может быть достоверно определена (п. 5 П(С)БУ 30).

На начало уборки урожая текущие биологические активы растениеводства списывают с кредита счета 21 «Текущие биологические активы» в дебет субсчета 231 «Растениеводство» счета 23 «Производство». Далее, после того как зерно будет собрано, его учитывают на счете 27 «Продукция сельского хозяйства». На этот счет зерно приходуется как отдельный актив в корреспонденции с субсчетом 231 «Растениеводство».

Передаем зерно на элеватор

Бухгалтерский учет. Порядок бухучета передачи зерна на элеватор зависит главным образом от того, переходит ли право собственности на переданное зерно к предприятию-зерноскладу. Обычно этого не происходит, и зерно находится на элеваторе как актив на ответственном хранении.

В этом случае, чтобы отразить передачу зерна на элеватор, целесообразно открыть аналитические счета к субсчету 271 «Продукция растениеводства». Оприходованное «с поля — в амбар» зерно будет отражаться на субсчете 2711 «Зерно на складе», а переданное на элеватор — на субсчете 2712 «Зерно на ответственном хранении». То есть в этом случае переданное на элеватор зерно продолжает учитываться на балансе предприятия.

Однако здесь следует учитывать и тот факт, что при передаче на элеватор возможны потери зерна. Их в пределах норм естественной убыли списывают на расходы (субсчет 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей»).

На сумму потерь зерна сверх этого предела выставляют претензию перевозчику зерна. Если он претензию признает — включаем стоимость сверхнормативно утраченного зерна в активы по дебету субсчета 374 «Расчеты по претензиям» и кредиту субсчета 716 «Возмещение ранее списанных активов». Независимо от того, признана претензия или не признана — списываем сверхнормативные потери на расходы с использованием все того же субсчета 947. Одновременно до принятия решения о конкретных виновниках отражаем сумму потерь зерна на забалансовом субсчете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей» (п. 27 П(С)БУ 9).

Налоговый учет. В налоговом учете ситуация следующая.

Если право собственности при передаче зерна на элеватор не перешло, то сама эта передача также не будет иметь никаких последствий в налоговом учете

Разница с бухучетом — в подходе к сверхнормативным потерям зерна — их нельзя отражать в составе «налоговых» расходов. Потери же в пределах норм естественной убыли включаются в состав расходов по аналогии с бухгалтерским учетом (п. 140.3 НКУ).

В НДС-учете нужно будет начислить налоговые обязательства на стоимость товаров/услуг, затраченных при выращивании сверхнормативно утраченного зерна. Ведь оно будет считаться использованным не в хозяйственной деятельности (п.п. «г» п. 198.5 НКУ).

Что касается предприятия, принимающего зерно на хранение, то у него учет этого зерна отражается только на забалансовом счете 02 «Активы на ответственном хранении».

В ситуации, если договор складского хранения зерна предусматривает право зерносклада распоряжаться зерном, в момент передачи такого зерна элеватору происходит переход права собственности на него от сельхозпредприятия к хранителю. При таких обстоятельствах мы имеем дело с бартерной операцией. Поскольку осуществляется обмен подобными активами, то доход в бухгалтерском учете не признаем (п. 9 П(С)БУ 15), а показываем только расчеты с зерноскладом по такой товарообменной операции.

В налоговом же учете бартерная операция подпадает под определение «продажа (реализация) товаров» (п.п. 14.1.202 НКУ). Поэтому сельхозпредприятию в таком случае нужно будет отразить доходы и расходы от проведения товарообменных (бартерных) операций в соответствии с договорной ценой такой операции, но не ниже (выше) от обычных цен (п. 153.10 НКУ). Также на дату отгрузки зерна на элеватор необходимо начислить налоговые обязательства по НДС (п.п. 14.1.191, п. 187.1 НКУ). При возврате зерна с хранения можно будет отра- зить налоговый кредит по НДС, разумеется, при выполнении условий по его формированию (пп. 198.3, 198.6 НКУ).

Зачетный вес — что это и к чему?

В учете сельскохозяйственной продукции понятие «зачетного веса» применяется, если на элеватор принимают зерно, требующее доработки* (например, очистки). Зачетным весом зерна считается его физическая масса, уменьшенная на убыль в массе зерна от снижения влаги и сорных примесей, которые будут получены в процессе доработки (п. 2.38 разд. II Инструкции № 661).

* Доработка зерна — это совокупность технологических операций, направленных на обеспечение или улучшение (при необходимости) установленных показателей качества зерна в соответствии с требованиями договора складского хранения зерна, контракта, государственных стандартов (п. 2 Техрегламента № 228).

Определяется зачетный вес зерна (Зв) в кг по специальной формуле (1):

Зв = Фв - Фв х [(Сс + Хв) : 100], (1)

где Фв — физический вес зерна, принятого элеватором с учетом потерь на доработку (кг);

Сс — процент снижения мусорных примесей (%);

Хв — процент снижения влажности (%).

Процент снижения сорных примесей определяется по формуле (2):

Сс = [(100 - Хв) хн - Сд) ] : (100 - Сд), (2)

где Сн — показатель сорных примесей по поступ­лению (%);

Сд — показатель сорных примесей согласно договору (%).

Что касается процента снижения влажности зерна, то он определяется по формуле (3):

Хв = 100 х (а - b) : (100 - b), (3)

где а — показатель влажности по поступлению (%);

b — показатель влажности согласно договору (%).

Зачетный вес зерна указывается в Реестре накладных на принятое зерно (ф. №№ ЗХС-3, ЗХС-4), а также в складских документах. Зачетная масса зерна применяется для проведения всех видов денежных расчетов, в том числе для залоговых закупок.

Задача этого показателя — определить в общей массе зерна ту долю, которая соответствует базовым критериям (сорт и т. п.). То есть его расчет проводится, если зерно действительно требует доработки. При поступлении зерна с качественными показателями более высокими, чем указаны в договоре складского хранения, зачетный вес этого зерна соответствует фактическому (п. 2.39 разд. II Инструкции № 661).

Очищаем и высушиваем зерно

Если на элеватор от поставщика поступает зерно непосредственно с поля, то в большинстве случаев необходимо провести операции по его доработке. Это, как правило, означает расходы на очистку и сушку зерна, чтобы его можно было в дальнейшем безопасно хранить на элеваторе и в последующем использовать.

При этом под хранением зерна понимают комплекс мероприятий, которые включают принятие, доработку, хранение и отгрузку зерна (ч. 10 ст. 1 Закона о зерне). То есть хранение зерна на элеваторе включает также проведение такой технологической операции, как доработка. В свою очередь, основными операциями по доработке зерна в элеваторах (складах) является его очистка, сушка, вентилирование, обеззараживание (п. 1.3 разд. III Инструкции № 661).

Рассмотрим учетные последствия послеуборочной доработки зерна, проведенной элеватором, при условии, что, во-первых, дополнительным соглашением к договору складского хранения определены перечень и стоимость работ по этой операции. Во-вторых, операция по первоначальной доработке предшествует комплексу работ по хранению зерна и отдельно документируется.

Бухгалтерский учет. При таких обстоятельствах в бухучете очистка и сушка зерна считаются доведением его до состояния, пригодного для дальнейшего использования.

Расходы на послеуборочную доработку зерна следует включать в его себестоимость

Это следует из п. 9 П(С)БУ 9. Попутно напомним, что зерно, как сельскохозяйственная продукция, учитывается именно по правилам П(С)БУ 9, а не П(С)БУ 30 (п. 12 П(С)БУ 30).

Важно! Себестоимость зерна, зерноотходов и соломы согласно п. 8.3 Методрекомендаций № 132 составляют расходы на выращивание и сбор зерновых культур (включая стоимость доработки зерна на токе, которая проводится в пределах календарного года).

Соответственно расходы на очистку и сушку зерна, переданного на элеватор, в рамках календарного года отражают записью Дт 23 — Кт 631 с последующим отнесением в дебет субсчета 2712. Документом, подтверждающим расходы, является Акт предоставленных услуг на очистку и сушку зерна. На его же основании с приложенным извлечением из акта доработки по форме № 34 (согласно акту распределения отходов) сельхозпредприятие корректирует количество* зерна на аналитическом счете 2712 «Зерно на ответственном хранении» и приходует зерноотходы I и II категорий.

* Фактическое количество сельскохозяйственной продукции согласно п. 6.4 Методрекомендаций № 1315 определяют за вычетом мертвых отходов, усушки (зерна и семена подсолнуха на токе и т. п.).

Оприходование зерноотходов сопровождается следующей проводкой: Дт 276 «Отходы сельхозпродукции» — Кт 2712 (на стоимость оприходованных зерноотходов I и II категории). Если вы будете использовать зерноотходы сами — ориентируйтесь на цену возможного использования, если продавать — на справедливую стоимость.

По поводу естественной убыли зерна в пределах норм в результате его сушки** отметим, что такую величину не нужно исключать из себестоимости зерна. А вот сумму убыли, превысившую «естественные» нормы, в бухучете относят к прочим расходам операционной деятельности: Дт 947 — Кт 2712.

** Подробнее о «естественных» случаях прироста и убыли количества зерна читайте в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 92, с. 28.

Налоговый учет. Что касается налогового учета операций по послеуборочной доработке зерна, то здесь ситуация аналогична бухучету. То есть расходы на очистку и сушку зерна включают в его себестоимость. В «налоговые» расходы они попадут в том периоде, когда будет реализовано доработанное зерно (п. 138.4 НКУ).

Заметьте: при очистке и сушке общий вес зерна может уменьшиться. Эту потерю зерна, как и в случае с транспортировкой, следует разделять на нормативную и сверхнормативную. Другими словами, когда в результате доработки зерна его вес уменьшится, нужно определять нормативные и сверхнормативные потери. На налоговый учет по налогу на прибыль сверхнормативная сумма не повлияет.

Что касается НДС-учета, то сельхозпредприятие имеет право на налоговый кредит по расходам по доработке зерна. Ведь эти операции имеют непосредственное отношение к хозяйственной деятельности предприятия. Такой налоговый кредит будет отражен в декларации сельхозпредприятия — «общей» или «спецрежимной»***.

*** В этой статье мы подробно о «сельскохозяйственном» спецрежиме по НДС не говорим. Читайте о нем в нашей специальной статье «Спецрежимность хранения зерна: взгляд с двух сторон» («Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 68, с. 33).

А вот что касается сверхнормативной убыли зерна, то здесь налоговый кредит нужно откорректировать. То есть на стоимость товаров/услуг, затраченных при выращивании зерна, «убывшего» сверх норм, начисляем НДС-обязательства согласно пп. 189.1 и 198.5 НКУ исходя из цены их приобретения.

Относительно элеватора, т. е. предприятия, принимающего зерно, то у него учет услуг по доработке зерна отражается как операция по предоставлению услуг.

Предоставленные услуги оформляют соответствующими актами, на дату подписания которых отражают доход как в бухгалтерском (пп. 5, 10 П(С)БУ 15), так и в налоговом учете (п. 137.1 НКУ). Одновременно с доходами признают расходы, формирующие себестоимость предоставленных услуг. Налоговые обязательства по НДС у элеватора возникают или на дату подписания акта или на дату получения оплаты — в зависимости от того, что произошло раньше (п. 198.2 НКУ).

Храним зерно и продаем его

Теперь предположим, что мы загрузили на элеватор для хранения полноценное зерно, предназначенное для дальнейшей реализации. За его хранение тоже придется платить! И расходы за эти услуги тоже нужно будет отражать в учете.

Бухгалтерский учет. В бухучете расходы на хранение зерна считают расходами на сбыт и отражают в том периоде, когда они понесены.

В процессе хранения на элеваторе также возможна потеря зерна. Эту потерю следует отражать по акту-расчету, форма которого установлена приложением 7 к Инструкции № 661. Его составляют тогда, когда элеватор возвращает вам зерно, он и является основанием для списания потерь зерна в бухучете. Здесь опять следует вспомнить о субсчете 947 — сюда списывают потери зерна, подтвержденные актом-расчетом.

А если элеватор по каким-то причинам не смог подтвердить потерю зерна? Тогда он должен возместить его стоимость (п.п. 6.1.14 Техрегламента № 228). Соответственно собственник зерна — сельхозпредприятие выставляет претензию (проводки: Дт 374 — Кт 716; Дт 947 — Кт 2712).

Не забывайте, что вместе с зерном вы можете продавать также и зерноотходы I и II категорий. Доход в этом случае отражают стандартно — Дт 377 — Кт 712, а себестоимость списывают на субсчет 943 в корреспонденции с соответствующим аналитическим счетом 276.

Налоговый учет. Аналогично бухучету в налоговом учете расходы на хранение зерна на элеваторе считаются расходами на сбыт. Они будут отражены в составе «налоговых» расходов в периоде, когда они фактически были понесены. Право на налоговый кредит по НДС по услугам по хранению зерна сельхозпредприятие имеет в общем порядке.

Потеря зерна во время хранения на элеваторе отражается так же, как и при его транспортировке

То есть включать в состав «налоговых» расходов можно будет только потери в пределах норм естественной убыли. Сверхнормативные потери отражать в составе «налоговых» расходов нельзя. Кроме того, на стоимость товаров/услуг, затраченных при выращивании сверхнормативно утраченного зерна, нужно будет начислить налоговые обязательства по НДС как за использование в нехозяйственной деятельности (п.п. «г» п. 198.5 НКУ).

На сумму потерь зерна, не подтвержденную актом-расчетом, следует выставить претензию элеватору. Если элеватор эти убытки возместит — компенсацию в «налоговый» доход не включаем (п.п. 136.1.5 НКУ). НДС-последствий от компенсации не будет никаких, ведь не было поставки товаров или услуг.

Собственно реализация зерна (и зерноотходов) будет отражаться в налоговом учете на общих основаниях. То есть когда право собственности на зерно или зерноотходы перейдет к покупателю — отражаем доход и списываем себестоимость реализованной продукции (пп. 137.1, 138.4 НКУ).

Налоговые обязательства по НДС возникают по правилу «первого события» (п. 198.2 НКУ), причем спецрежимники начисляют НДС по общим правилам.

Касательно элеватора повторимся: у него зерно, находящееся на хранении, учитывается только на забалансовом счете 02.

Услуги по хранению зерна в бухучете оформляют соответствующим актом, на основании которого элеватор отражает доход и списывает себестоимость реализованной услуги.

Что касается налогового учета, то в нем элеватор на дату составления акта отражает доход (п. 137.1 НКУ) и списывает себестоимость (п. 138.4 НКУ) реализованных услуг по хранению зерна.

Для большей наглядности схему бухгалтерского учета зерна, которое непосредственно с поля передается на элеватор для первичной доработки и последующего хранения, приведем в виде схемы. Поскольку с учетом у элеватора все более-менее понятно, ограничимся схемой для сельхозпредприятия.

В заключение давайте создадим также практическое представление об учете операций по передаче зерна на элеватор, его хранению и реализации. Для этого предлагаем вам пример учета этих операций в бухгалтерском и налоговом учете сельхозпредприятия.

Пример. Сельскохозяйственное предприятие ООО «Капелька» отправило на элеватор для хранения 30000 кг пшеницы общей стоимостью 75000 грн., т. е. по цене 2,50 грн. за 1 кг.

При транспортировке было утрачено 60 кг зерна, причем 10 — сверх нормы естественной убыли. Выставлена претензия перевозчику, компенсация не получена.

Элеватор доработал 29940 кг зерна, в результате чего возникло и было оприходовано 550 кг зерноотходов I и II класса стоимостью 880 грн., а также списано 150 кг зерноотходов III класса.

Естественная убыль зерна при хранении — 10 кг, фактические потери составили — 27 кг. Выставлена претензия элеватору (компенсация получена).

Стоимость услуг по хранению зерна составила 765 грн. (в том числе НДС — 127,50 грн.), стоимость услуг по доработке зерна — 420 грн. (в том числе НДС — 70 грн.).

После определенного договором срока хранения было реализовано все зерно, оставшееся в процессе хранения, на сумму 104748 грн. (в том числе НДС — 17458 грн.). Реализованы также зерноотходы на сумму 2400 грн. (в том числе НДС — 400 грн.).

Отразим указанные хозяйственные операции в бухгалтерском и налоговом учете сельхозпредприятия.

 

img 1

 

№ п/п

Хозяйственная операция

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

дебет

кредит

сумма

доходы

расходы

1

2

3

4

5

6

7

1

Оприходовано выращенное зерно на склад (30000 кг)

2711

231

75000

2

Передано оприходованное зерно на элеватор (29940 кг)

2712

2711

74850

3

Списаны потери зерна при транспортировке (60 кг)

947

2711

150

125*

* Сверхнормативную потерю зерна в налоговом учете не отражаем: (60 кг - 10 кг) х 2,50 грн./кг.

4

Начислены налоговые обязательства по НДС на стоимость товаров/услуг, использованных при выращивании сверхнормативно утраченного зерна

947

641

4*

* Условно.

5

Одновременно зачислена на забалансовый счет стоимость списанных сверхнормативных потерь до принятия решения о конкретных виновниках (25 грн. + 4 грн. = 29 грн.)

072

29

6

Выставлена претензия перевозчику за сверхнормативную потерю зерна (25 грн. + 4 грн. = 29 грн.)

374

716

29

7

Списана сверхнормативная потеря зерна с забалансового счета

072

170

8

Получены услуги по доработке зерна

231

631

350

9

Включена стоимость услуг по доработке в состав себестоимости зерна

2712

231

350

—*

* Расходы будут отражены в периоде реализации зерна.

10

Отражен налоговый кредит по НДС

641

631

70

11

Оплачены за услуги по доработке зерна

631

311

420

12

Списаны 550 кг полноценного зерна и оприходованы зерноотходы I и II категорий

276

2712

880

13

Списаны в аналитическом учете 150 кг полноценного зерна как зерноотходы III класса

14

Списаны потери зерна при хранении в пределах норм естественной убыли на основании акта-расчета (10 кг)

947

2712

25,40*

25,40*

* Себестоимость 1 кг зерна, хранящегося на элеваторе, на момент его получения составляет: (74850 грн. + 350 грн. - 880 грн.) : (29940 кг - 550 кг - 150 кг) = 2,54 грн./кг.

15

Списаны потери зерна при хранении сверх норм естественной убыли (17 кг)

947

2712

43,18

—*

* Сверхнормативную потерю зерна в налоговом учете не отражаем.

16

Начислены налоговые обязательства по НДС на стоимость товаров/услуг, использованных при выращивании сверхнормативно утраченного зерна

947

641

4,62*

* Условно.

17

Выставлена претензия элеватору за сверхнормативную потерю 17 кг зерна (43,18 грн. + 4,62 грн. = 47,80 грн.)

374

716

47,80

18

Получена компенсация от элеватора

311

374

47,80

—*

* «Налоговый» доход не отражаем (п.п. 136.1.5 НКУ).

19

Отражены услуги по хранению зерна

93

631

637,50

637,50

20

Отражен налоговый кредит по НДС

641

631

127,50

21

Уплачено элеватору за услуги по хранению зерна

631

311

765

22

Отражен доход от реализации зерна

361

701

104748

87290

23

Отражены налоговые обязательства по НДС

701

641

17458

24

Списана себестоимость реализованного зерна весом 29213 кг (29940 кг - 550 кг - 150 кг - 27 кг) (74850 грн. + 350 грн. - 880 грн. - 25,40 грн. - 43,18 грн.)

901

2712

74251,42

74251,42

25

Отражен доход от реализации 550 кг зерноотходов

377

712

2400

2000

26

Отражены налоговые обязательство по НДС

712

641

400

27

Списана себестоимость реализованных отходов

943

276

880

880

28

Получена оплата за реализованное зерно и зерноотходы

311

361

104748

311

377

2400

 

На этом завершаем наш разговор о передаче зерна на хранение. Желаем вам, чтобы на нашей украинской земле всегда колосились «жито, пшениця та всяка пашниця» ☺.

выводы

  • Зерно при передаче на элеватор продолжает учитываться на балансе у собственника такого зерна (сельхозпредприятия). У элеватора оно отражается только на забалансовом счете.

  • Стоимость полученных в процессе доработки зерноотходов I и II категории исключают из балансовой стоимости зерна. При этом зерноотходы I и II категории приходуют как актив, а на зерноотходы III категории корректируют количество зерна.

  • Потери зерна при транспортировке и хранении можно отражать в налоговом учете только в пределах норм естественной убыли.

  • Предоставление услуг по доработке и хранению зерна в учете элеватора отражается как стандартное предоставление услуг.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Войдите, чтобы читать больше! Авторизованные пользователи получают бесплатно 5 статей в месяц