(066) 87-010-10 Передзвоніть менi
Перейти до номеру
  • № 74
  • № 73
  • № 72
  • № 71
  • № 70
  • № 69
  • № 68
? За допомогою цієї функції ви зможете швидко перейти до номеру, що вас цікавить
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
4/13
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік
Вересень , 2014/№ 75

Передаємо зерно на елеватор: що в обліку?

Як відомо, Україна — один із лідеров експорту зерна. Тому не дивно, що одне з найбільш розповсюджених «сільськогосподарських» питань українських бухгалтерів — як обліковувати зерно, яке підприємство виростило й передало на елеватор для зберігання. Про можливі варіанти обліку у цьому випадку будемо говорити далі.

Для початку слід пам’ятати: до того моменту, поки зерно не буде вирощено і зібрано, воно вважається частиною біологічного активу й обліковується на рахунку 21 «Поточні біологічні активи». Iз частини біоактиву зерно перетворюється на окремий актив за умови, що підприємство може отримати у майбутньому економічну вигоду від його використання і вартість зерна може бути достовірно визначена (п. 5 П(С)БО 30).

На початок збирання врожаю поточні біологічні активи рослинництва списують з кредиту рахунку 21 «Поточні біологічні активи» в дебет субрахунку 231 «Рослинництво» рахунка 23 «Виробництво». Далі, після того як зерно буде зібрано, його обліковують на рахунку 27 «Продукція сільського господарства». На цей рахунок зерно прибуткується як окремий актив у кореспонденції з субрахунком 231 «Рослинництво».

Передаємо зерно на елеватор

Бухгалтерський облік. Порядок бухобліку передачі зерна на елеватор залежить головним чином від того, чи переходить право власності на передане зерно до підприємства-зерноскладу. Зазвичай цього не відбувається, і зерно перебуває на елеваторі як актив на відповідальному зберіганні.

У цьому випадку, аби відобразити передачу зерна на елеватор, доцільно відкрити аналітичні рахунки до субрахунку 271 «Продукція рослинництва». Оприбутковане «з лану — до комори» зерно буде відображатись на субрахунку 2711 «Зерно на складі», а передане на елеватор — на субрахунку 2712 «Зерно на відповідальному зберіганні». Тобто у цьому випадку передане на елеватор зерно продовжує обліковуватися на балансі підприємства.

Однак тут слід враховувати і той факт, що при передачі на елеватор можливі втрати зерна. Їх у межах норм природного убутку списують на витрати (субрахунок 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей»).

На суму втрат зерна понад цю межу виставляють претензію перевізнику зерна. Якщо він претензію визнає — включаємо вартість понаднормово втраченого зерна до активів за дебетом субрахунку 374 «Розрахунки за претензіями» і кредитом субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів». Незалежно від того, визнано претензію чи не визнано — списуємо понаднормові втрати на витрати з використанням все того ж субрахунку 947. Одночасно до прийняття рішення про конкретних винуватців відображаємо суму втрат зерна на позабалансовому субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей» (п. 27 П(С)БО 9).

Податковий облік. У податковому обліку ситуація наступна. 

Якщо право власності при передачі зерна на елеватор не перейшло, то сама ця передача також не матиме жодних наслідків у податковому обліку

Різниця з бухобліком — у підході до понаднормативних втрат зерна — їх не можна відображати у складі «податкових» витрат. Втрати ж в межах норм природного убутку включають до складу витрат за аналогією з бухгалтерським обліком (п. 140.3 ПКУ).

У ПДВ-обліку потрібно буде нарахувати податкові зобов’язання на вартість товарів/послуг, витрачених при вирощуванні понаднормативно втраченого зерна. Адже воно буде вважатися таким, що використовується не у господарській діяльності (п.п. «г» п. 198.5 ПКУ).

Щодо підприємства, яке приймає зерно на зберігання, то у нього облік цього зерна відображається лише на позабалансовому рахунку 02 «Активи на відповідальному зберіганні».

У ситуації, коли договір складського зберігання зерна передбачає право зерноскладу розпоряджатися зерном, тоді в момент передачі такого зерна елеватору відбувається перехід права власності на нього від сільгосппідприємства до зберігача. За таких обставин ми маємо справу з бартерною операцією. Оскільки здійснюється обмін подібними активами, то дохід у бухгалтерському обліку не визнаємо (п. 9 П(С)БУ 15), а показуємо лише розрахунки з зерноскладом за такою товарообмінною операцією.

У податковому ж обліку бартерна операція підпадає під визначення «продаж (реалізація) товарів» (п.п. 14.1.202 ПКУ). Тому сільгосппідприємству в такому випадку потрібно буде відобразити доходи та витрати від проведення товарообмінних (бартерних) операцій відповідно до договірної ціни такої операції, але не нижчої (вищої) від звичайних цін (п. 153.10 НКУ). Також на дату відвантаження зерна на елеватор необхідно нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ (п.п. 14.1.191, п. 187.1 ПКУ). При поверненні зерна зі зберігання можна буде відобразити податковий кредит з ПДВ, звичайно, при виконанні умов щодо його формування (пп. 198.3, 198.6 ПКУ).

Залікова вага — що це і до чого?

В обліку сільськогосподарської продукції поняття «залікової ваги» застосовується, якщо на елеватор приймають зерно, яке потребує доробки* (наприклад, очищення). Заліковою вагою зерна вважається його фізична маса, зменшена на убуток в масі зерна від зниження вмісту вологи і сміттєвих домішок, що їх буде отримано у процесі доробки (п. 2.38 розд. II Iнструкції № 661).

* Доробка зерна — це сукупність технологічних операцій, спрямованих на забезпечення або поліпшення (при необхідності) встановлених показників якості зерна відповідно до вимог договору складського зберігання зерна, контракту, державних стандартів (п. 2 Техрегламенту № 228).

Визначається залікова вага зерна (Зв) в кг за спеціальною формулою (1):

Зв = Фв - Фв х [(Сс + Хв) : 100], (1)

де Фв — фізична вага зерна, яке прийнято елеватором з урахуванням втрат на доробку (кг);

Сс — відсоток зменшення сміттєвих домішок (%);

Хв — відсоток зменшення вологості (%).

Відсоток зменшення сміттєвих домішок визначається за формулою (2):

Сс = [(100 - Хв) хн - Сд) ] : (100 - Сд), (2)

де Сн — показник сміттєвих домішок за надходженням (%);

Сд — показник сміттєвих домішок згідно з договором (%).

Щодо відсотку зменшення вологості зерна, то він визначається за формулою (3):

Хв = 100 х (a - b) : (100 - b), (3)

де а — показник вологості за надходженням (%);

b — показник вологості згідно з договором (%).

Залікова вага зерна вказується у Реєстрі накладних на прийняте зерно (ф. №№ ЗХС-3, ЗХС-4), а також у складських документах. Залікова маса зерна застосовується для проведення усіх видів грошових розрахунків, у тому числі для заставних закупівель.

Завдання цього показника — визначити у загальній масі зерна ту частку, яка відповідає базовим критеріям (ґатунок тощо). Тобто його розрахунок проводиться, якщо зерно дійсно потребує доробки. При надходженні зерна з якісними показниками кращими, ніж зазначені в договорі складського зберігання, залікова вага цього зерна відповідає фактичній (п. 2.39 розд. II Iнструкції № 661).

Очищуємо та висушуємо зерно

Якщо на елеватор від постачальника надходить зерно безпосередньо з поля, то у більшості випадків необхідно провести операції з його доробки. Це, як правило, означає витрати на очищення та сушіння зерна, щоби його можна було надалі безпечно зберігати на елеваторі і в подальшому використовувати.

При цьому під зберіганням зерна розуміють комплекс заходів, які включають приймання, доробку, зберігання та відвантаження зерна (ч. 10 ст. 1 Закону про зерно). Тобто зберігання зерна на елеваторі включає також проведення такої технологічної операції, як доробка. У свою чергу, основними операціями із доробки зерна в елеваторах (складах) є його очищення, сушіння, вентилювання, знезараження (п. 1.3 розд. III Iнструкції № 661).

Розглянемо облікові наслідки післязбиральної доробки зерна, яка проведена елеватором, за умови, що, по-перше, додатковою угодою до договору складського зберігання визначено перелік та вартість робіт по цій операції. По-друге, операція з первісної доробки передує комплексу робіт зі зберігання зерна та окремо документована.

Бухгалтерський облік. За таких обставин в бухобліку очищення та сушіння зерна вважається доведенням його до стану, придатного для подальшого використання.

Витрати на післязбиральну доробку зерна слід уключати до його собівартості

Це випливає із п. 9 П(С)БО 9. Принагідно нагадаємо, що зерно, як сільськогосподарська продукція, обліковується саме за правилами П(С)БО 9, а не П(С)БО 30 (п. 12 П(С)БО 30). Важливо! Собівартість зерна, зерновідходів та соломи згідно п. 8.3 Методрекомендацій № 132 становлять витрати на вирощування і збирання зернових культур (включаючи вартість з доробки зерна на току, що проводиться в межах календарного року).

Відповідно витрати на очищення та сушіння зерна, що його передано на елеватор, в рамках календарного року відображають проводкою Дт 23 — Кт 631 з подальшим віднесенням у дебет субрахунку 2712. Документом, що підтверджує витрати, є Акт наданих послуг з очищення та сушіння зерна. На його ж підставі з доданим витягом з акта доробки за формою № 34 (згідно з актом розподілу відходів) сільгосппідприємство коригує кількість* зерна на аналітичному рахунку 2712 «Зерно на відповідальному зберіганні» і прибуткує зерновідходи I і II категорій.

* Фактична кількість сільськогосподарської продукції згідно п. 6.4 Методрекомендацій № 1315 визначають за вирахуванням мертвих відходів, усушки (зерна та насіння соняшнику на току тощо).

Оприбуткування зерновідходів супроводжується таким проведенням: Дт 276 «Відходи сільгосппродукції» — Кт 2712 (на вартість оприбуткованих зерновідходів I і II категорії). Якщо ви будете використовувати зерновідходи самі — орієнтуйтеся на ціну можливого використання, якщо продавати — на справедливу вартість.

Стосовно природнього убутку зерна в межах норм внаслідок його сушіння** зауважимо, що таку величину не треба виключати з собівартості зерна. А от суму убутку, що перевищила «природні» норми, у бухобліку відносять до інших витрат операційної діяльності: Дт 947 — Кт 2712.

** Детальніше про «природні» випадки приросту та убутку кількості зерна читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 92, с. 28.

Податковий облік. Щодо податкового обліку операцій з післязбиральної доробки зерна, то тут ситуація аналогічна до бухобліку. Тобто витрати на очищення та сушіння зерна включають до його собівартості. У «податкові» витрати вони попадуть у тому періоді, коли буде реалізоване дороблене зерно (п. 138.4 ПКУ).

Зауважте: при очищенні та сушінні загальна вага зерна може зменшитись. Цю втрату зерна, як у випадку із транспортуванням, слід розділяти на нормативну і понаднормативну. Iншими словами, коли внаслідок доробки зерна його вага зменшиться, потрібно визначати нормативні і понаднормативні втрати. На податковий облік з податку на прибуток наднормова сума не вплине.

Щодо ПДВ-обліку, то сільгосппідприємство має право на податковий кредит за витратами з доробки зерна. Адже ці операції мають безпосереднє відношення до господарської діяльності підприємства. Такий податковий кредит буде відображено у декларації сільгосппідприємства — «загальній» або «спецрежимній»***.

*** У цій статті ми детально про «сільськогосподарський» спецрежим з ПДВ не говоримо. Читайте про нього у нашій спеціальній статті «Спецрежимність зберігання зерна: погляд з двох сторін» («Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 68, с. 33).

А от що стосується наднормативного убутку зерна, то тут податковий кредит треба відкоригувати. Тобто на вартість товарів/послуг, витрачених при вирощуванні зерна, яке «убуло» понад норми, нараховуємо ПДВ-зобов’язання згідно з пп. 189.1 і 198.5 ПКУ виходячи з ціни їх придбання.

Щодо елеватора, тобто підприємства, яке приймає зерно, то у нього облік послуг з доробки зерна відображається як операція з надання послуг.

Надані послуги оформляють відповідними актами, на дату підписання яких відображають дохід як у бухгалтерському (пп. 5, 10 П(С)БО 15), так і в податковому обліку (п. 137.1 ПКУ). Одночасно з доходами визнають витрати, що формують собівартість наданих послуг. Податкові зобов’язання із ПДВ у елеватора виникають або на дату підписання акта або на дату отримання оплати — залежно від того, що сталося раніше (п. 198.2 ПКУ).

Зберігаємо зерно і продаємо його

Тепер припустимо, що ми завантажили на елеватор для зберігання повноцінне зерно, яке призначене для подальшої реалізації. За його зберігання теж доведеться платити! I витрати за ці послуги теж потрібно буде відображати в обліку.

Бухгалтерський облік. У бухобліку витрати на зберігання зерна вважають витратами на збут і відображають у тому періоді, коли вони були понесені.

Під час зберігання на елеваторі також можлива втрата зерна. Цю втрату слід відображати за актом-розрахунком, форму якого встановлено додатком 7 до Iнструкції № 661. Його складають тоді, коли елеватор повертає вам зерно, він і є підставою для списання втрат зерна в бухобліку. Тут знову слід згадати про субрахунок 947 — сюди списують втрати зерна, підтверджені актом-розрахунком.

А якщо елеватор за якихось причин не зміг підтвердити втрату зерна? Тоді він має відшкодувати його вартість (п.п. 6.1.14 Техрегламенту № 228). Відповідно власник зерна — сільгосппідприємство виставляє претензію (проведення Дт 374 — Кт 716; Дт 947 — Кт 2712).

Не забувайте, що разом із зерном ви можете продавати також і зерновідходи I і II категорій. Дохід у цьому випадку відображають стандартно — Дт 377 — Кт 712, а собівартість списують на субрахунок 943 в кореспонденції з відповідним аналітичним рахунком 276.

Податковий облік. Аналогічно до бухобліку в податковому обліку витрати на зберігання зерна на елеваторі вважаються витратами на збут. Вони будуть відображені у складі «податкових» витрат у періоді, коли їх фактично було понесено. Право на податковий кредит із ПДВ за послугами зі зберігання зерна сільгосппідприємство має у загальному порядку.

Втрата зерна під час зберігання на елеваторі відображається так само, як і при його транспортуванні

Тобто включати до складу «податкових» витрат можна буде лише втрати в межах норм природного убутку. Понаднормативні втрати відображати у складі «податкових» витрат не можна. Окрім того, на вартість товарів/послуг, витрачених при вирощуванні понаднормово втраченого зерна, потрібно буде нарахувати податкові зобов’язання із ПДВ як за використання у негосподарській діяльності (п.п. «г» п. 198.5 ПКУ).

На суму втрат зерна, що не підтверджена актом-розрахунком, слід виставити претензію елеватору. Якщо елеватор ці збитки відшкодує — компенсацію у «податковий» дохід не включаємо (п.п. 136.1.5 ПКУ). ПДВ-наслідків від компенсації не буде жодних, адже не було постачання товарів або послуг.

Власне реалізація зерна (і зерновідходів) відоб­ражатиметься в податковому обліку на загальних підставах. Тобто коли право власності на зерно чи зерновідходи перейде до покупця — відображаємо дохід і списуємо собівартість реалізованої продукції (пп. 137.1, 138.4 ПКУ).

Податкові зобов’язання з ПДВ виникають за правилом «першої події» (п. 198.2 ПКУ), причому спецрежимники нараховують ПДВ за загальними правилами.

Щодо елеватора, то, повторимося, у нього зерно, яке перебуває на зберіганні, обліковується лише на позабалансовому рахунку 02.

Послуги зі зберігання зерна в бухобліку оформлюють відповідним актом, на підставі якого елеватор відображає дохід та списує собівартість реалізованої послуги.

Щодо податкового обліку, то в ньому елеватор на дату складання акта відображає дохід (п. 137.1 ПКУ) і списує собівартість (п. 138.4 ПКУ) реалізованих послуг зі зберігання зерна.

Для більшої наочності схему бухгалтерського обліку зерна, яке безпосередньо з поля передається на елеватор для первинної доробки та подальшого зберігання, наведемо у вигляді схеми. Оскільки з обліком у елеватора все більш-менш зрозуміло, обмежимося схемою для сільгосппідприємства.

Наостанок давайте створимо також практичне уявлення про облік операцій з передачі зерна на елеватор, його зберігання та реалізації. Для цього пропонуємо вам приклад обліку цих операцій в бухгалтерському та податковому обліку сільгосппідприємства.

 

Приклад. Сільськогосподарське підприємство ТОВ «Краплинка» відправило на елеватор для зберігання 30000 кг пшениці загальною вартістю 75000 грн., тобто за ціною 2,50 грн. за 1 кг.

При транспортуванні було втрачено 60 кг зерна, причому 10 — понад норму природного убутку. Виставлено претензію перевізнику, компенсацію не отримано.

Елеватор доробив 29940 кг зерна, у результаті чого виникло й було оприбутковано 550 кг зерновідходів I і II класу вартістю 880 грн., а також списано 150 кг зерновідходів III класу.

Природній убуток зерна під час зберігання — 10 кг, фактичний склав — 27 кг. Виставлено претензію елеватору (компенсацію отримано).

Вартість послуг зі зберігання зерна склала 765 грн. (у тому числі ПДВ — 127,50 грн.), вартість послуг із доробки зерна — 420 грн. (у тому числі ПДВ — 70 грн.).

Після визначеного договором терміну зберігання було реалізовано усе зерно, що залишилося в процесі зберігання, на суму 104748 грн. (у тому числі ПДВ — 17458 грн.). Реалізовано також зерновідходи на суму 2400 грн. (у тому числі ПДВ — 400 грн.).

Відобразимо вказані господарські операції в бухгалтерському і податковому обліку сільгосппідприємства.

 

 

№ з/п

Господарська операція

Бухгалтерський облік

Податковий облік

дебет

кредит

сума

доходи

витрати

1

2

3

4

5

6

7

1

Оприбутковано вирощене зерно на склад (30000 кг)

2711

231

75000

2

Передано оприбутковане зерно на елеватор (29940 кг)

2712

2711

74850

3

Списано втрати зерна при транспортуванні (60 кг)

947

2711

150

125*

* Понаднормативну втрату зерна в податковому обліку не відображаємо: (60 кг - 10 кг) х 2,50 грн./кг.

4

Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ на вартість товарів/послуг, використаних при вирощуванні понаднормативно втраченого зерна

947

641

4*

* Умовно.

5

Одночасно зарахована на позабалансовий рахунок вартість списаних понаднормативних втрат до прийняття рішення про конкретних винуватців (25 грн. + 4 грн. = 29 грн.)

072

29

6

Виставлено претензію перевізнику за понаднормативну втрату зерна (25 грн. + 4 грн. = 29 грн.)

374

716

29

7

Списано понаднормативну втрату зерна з позабалансового рахунку

072

170

8

Отримано послуги з доробки зерна

231

631

350

9

Включено вартість послуг з доробки до складу собівартості зерна

2712

231

350

—*

* Витрати буде відображено в періоді реалізації зерна.

10

Відображено податковий кредит з ПДВ

641

631

70

11

Сплачено за послуги з доробки зерна

631

311

420

12

Списано 550 кг повноцінного зерна і оприбутковано зерновідходи I і II категорій

276

2712

880

13

Списано в аналітичному обліку 150 кг повноцінного зерна як зерновідходи III класу

14

Списано втрати зерна під час зберігання в межах норм природного убутку на підставі акту-розрахунку (10 кг)

947

2712

25,40*

25,40*

* Собівартість 1 кг зерна, що зберігається на елеваторі, на момент його отримання складає: (74850 грн. + 350 грн. - 880 грн.) : (29940 кг - 550 кг - 150 кг) = 2,54 грн./кг.

15

Списано втрати зерна під час зберігання понад норми природного убутку (17 кг)

947

2712

43,18

—*

* Понаднормативну втрату зерна в податковому обліку не відображаємо.

16

Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ на вартість товарів/послуг, використаних при вирощуванні понаднормативно втраченого зерна

947

641

4,62*

* Умовно.

17

Виставлено претензію елеватору за понаднормативну втрату 17 кг зерна (43,18 грн. + 4,62 грн. = 47,80 грн.)

374

716

47,80

18

Отримано компенсацію від елеватора

311

374

47,80

—*

* «Податковий» дохід не відображаємо (п.п. 136.1.5 ПКУ).

19

Відображено послуги із зберігання зерна

93

631

637,50

637,50

20

Відображено податковий кредит з ПДВ

641

631

127,50

21

Сплачено елеватору за послуги зі зберігання зерна

631

311

765

22

Відображено дохід від реалізації зерна

361

701

104748

87290

23

Відображено податкові зобов’язання з ПДВ

701

641

17458

24

Списано собівартість реалізованого зерна вагою 29213 кг (29940 кг - 550 кг - 150 кг - 27 кг) (74850 грн. + 350 грн. - 880 грн. - 25,40 грн. - 43,18 грн.)

901

2712

74251,42

74251,42

25

Відображено дохід від реалізації 550 кг зерновідходів

377

712

2400

2000

26

Відображено податкові зобов’язання з ПДВ

712

641

400

27

Списано собівартість реалізованих відходів

943

276

880

880

28

Отримано оплату за реалізоване зерно і зерновідходи

311

361

104748

311

377

2400

 

На цьому завершуємо нашу розмову про передачу зерна на зберігання. Бажаємо вам, щоби на нашій українській землі завжди колосилися «жито, пшениця та всяка пашниця» ☺.

висновки

  • Зерно при передачі на елеватор продовжує обліковуватися на балансі у власника такого зерна (сільгосппідприємства). У елеватора воно відображається лише на позабалансовому рахунку.

  • Вартість отриманих в процесі доробки зерновідходів I і II категорій виключають з балансової вартості зерна. При цьому зерновідходи I і II категорій прибуткують як актив, а на зерновідходи III категорії коригують кількість зерна.

  • Втрати зерна під час транспортування та зберігання можна відображати в податковому обліку лише в межах норм природного убутку.

  • Надання послуг з доробки та зберігання зерна в обліку елеватора відображається як стандартне надання послуг.

зерно, елеватор додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті