Покупаем ОС с отсрочкой платежа

Оценка ОС

Независимо от схемы оплаты за приобретенный объект ОС § 23 МСБУ 16 однозначно заявляет: первоначальной стоимостью (себестоимостью) является его цена в эквиваленте денежных средств на дату признания.

Если объект ОС приобретается с отсрочкой платежа, выходящей за рамки обычных сроков кредитования, себестоимость такого актива равняется сумме денежных средств, которую нужно было бы заплатить за него на дату приобретения. Иначе говоря — это текущая цена при условии немедленного платежа денежными средствами (или эквивалент денежной цены).

При этом предприятие самостоятельно определяет, превышает ли по длительности условие об отсрочке платежа по договору обычные сроки кредитования.

Проценты за отсрочку платежа (то есть фактически проценты за товарный кредит, который получает предприятие, приобретающее актив) не включают в первоначальную стоимость ОС.

Разницу между суммой, подлежащей уплате по договору с условием отсрочки платежа, и эквивалентом денежной цены согласно § 23 МСБУ 16 признают

Исключение составляют случаи, когда проценты капитализируют, то есть включают в первоначальную стоимость объекта ОС — квалификационного актива — по требованиям МСБУ 23.

В случае, когда отсрочка платежа не выходит за рамки обычных сроков кредитования и/или указанная разница не является существенной, первоначальной стоимостью ОС признают расходы на его приобретение, которые определяют согласно § 23 МСБУ 16. Критерии существенности устанавливают в учетной политике предприятия.

Оценка обязательства

Расчет суммы первоначальной оценки ОС, приобретенных на условиях отсрочки платежа, отличается от расчета величины финансового обязательства. То есть той суммы, которая подлежит уплате по договору на покупку ОС.

При первоначальном признании финансовое обязательство оценивают по справедливой стоимости (§ 5.1.1 МСФО 9). В свою очередь, справедливую стоимость определяют в соответствии с МСФО 13. А по требованиям МСБУ 39 потоки денежных средств дисконтируют по рыночной (а не эффективной) ставке процента. Эффективная ставка процента — это математически рассчитываемая процентная ставка, которая позволяет будущие денежные платежи привести (путем дисконтирования) к первоначально признанной балансовой стоимости обязательства.

Пример. Предприятие приобретает объект ОС — оборудование с отсрочкой платежа на 2 года за 1150 тыс. грн (без НДС). Если бы оборудование предприятие купило на условиях единовременной немедленной оплаты, его текущая цена составила бы 1000 тыс. грн (без НДС). Обычно кредитные средства предприятие привлекает на срок один год.

Если следовать нормам МСФО 39, то первоначальную стоимость приобретенного объекта нужно сформировать равной обязательству по его оплате. А последнее, будучи финансовым обязательством, рассчитывают путем дисконтирования 1150 тыс. грн не по эффективной, а по рыночной ставке процента. Так, если рыночная ставка процента равна 10 %, то первоначальная стоимость объекта ОС должна была бы составлять 950413 грн. При расчете величины финансового обязательства мы воспользовались общеизвестной формулой дисконтирования. Для нашего примера она имеет такой вид:

1150000 : (1 + 0,1)² = 950413.

Тогда выходит, что первоначальной стоимостью ОС будет величина ниже его текущей рыночной стоимости — 950413 грн вместо 1000 тыс. грн.

Но! § 23 МСБУ 16 однозначно требует определять первоначальную стоимость объекта ОС на уровне текущей цены при условии немедленного платежа денежными средствами, то есть без учета влияния расходов на отсрочку. А таковая составляет 1000 тыс. грн. Поэтому в данном случае нужно выполнять предписания § 23 МСБУ 16 (ср. ). Ведь данный МСФО содержит прямые указания по учету отсрочки платежа при приобретении объектов ОС. Так же считают и международные аудиторы*. То есть в момент приобретения в соответствии с МСБУ 16 первоначальная стоимость оборудования будет составлять 1000 тыс. грн, даже если такой объект приобретается за 1150 тыс. грн, но с отсрочкой платежа на 2 года. При этом в бухучете делают такие записи (см. таблицу).

* МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по Международным стандартам финансовой отчетности. 2017/2018: в 4 ч. / Пер. с англ. — 14-е изд. — М.: ИПЦ «Маска», 2018, ч. 1, с. 593.

Зачисление объекта ОС с отсроченным платежом на баланс

А как быть с возникшей разницей в сумме 150 тыс. грн (1150 тыс. грн - 1000 тыс. грн)?

Учет разницы

В общем случае, повторим, проценты за отсрочку платежа не включают в первоначальную стоимость ОС. Их относят на расходы на протяжении всего периода отсрочки до момента осуществления платежа (§ 23 МСБУ 16).

Для такого отражения процентов нужно использовать метод эффективной ставки процента, как если бы он применялся в отношении других финансовых обязательств. Каких-либо указаний, препятствующих этому, МСБУ 16 не содержит.

Метод эффективной ставки процента представляет собой метод расчета амортизированной себестоимости финансового актива или финансового обязательства и распределения процентного дохода или процентных расходов на соответствующий отчетный период.

То есть в нашем примере разницу в размере 150 тыс. грн распределяют методом эффективной ставки процента на 2 года и относят на расходы в качестве процентов каждого из этих двух отчетных периодов. В учете делают проводку: Дт 952 — Кт 631. По окончании периода отсрочки выплачивают задолженность поставщику: Дт 631 — Кт 311.