Ликвидация ОС на спецЕН и продажа его остатков
Ситуация. Предприятие во время пребывания на спецЕН списало автомобиль, который был приобретен с НДС до перехода на спецЕН. После разборки (демонтажа) автомобиля полученные запчасти были проданы. Также у предприятия остались шины (приобретенные с НДС), которые были в эксплуатации на этом авто, но они учитываются отдельно на счете 207. Нужно ли при переходе на общую систему начислять условную продажу на авто и на шины?
Как предусматривает п.п. 91.2 подразд. 8 разд. ХХ НКУ,
«компенсирующие» НО после возвращения со спецЕН начисляются по товарам / необоротным активам, приобретенным/изготовленным/ввезенным с НДС до перехода на спецЕН, а использованным (поставленным/реализованным) в периоде пребывания на спецЕН
Ликвидация (списание) ОС во время пребывания на спецЕН. Автомобиль был приобретен с НДС до перехода на спецЕН, а списан на спецЕН. Будет ли такой автомобиль считаться использованным (поставленным/реализованным) в периоде пребывания на спецЕН?
Здесь стоит отметить, что «компенсирующие» НО начисляются не по самому факту использования основных средств в необлагаемых операциях (а понятно, что во время пребывания на спецЕН объект использовался и амортизировался), а только если необоротные активы являются использованными (поставленными/реализованными) в период пребывания на спецЕН. То есть
когда произошло их выбытие во время пребывания на спецЕН
Согласно п.п. 91.2 подразд. 8 разд. ХХ НКУ компенсирующие налоговые обязательства начисляются в соответствии с п. 198.5 НКУ. При этом сам п. 198.5 («г») не применяется в случаях, предусмотренных п. 189.9 НКУ. А этим пунктом, в свою очередь, установлено налогообложение именно ликвидации основных средств (причем по обеим причинам: объект стал не пригоден для дальнейшего использования, а также если плательщик принял решение о ликвидации самостоятельно). То есть цепочка по начислению компенсирующих НО такая: они прямо связаны с применением п. 198.5, который не применяется при ликвидации ОС.
Следовательно, можем сделать вывод, что при ликвидации основных средств на спецЕН компенсирующие НО с ликвидированного объекта не начисляются.
Продажа ТМЦ, полученных во время ликвидации ОС. В нашей ситуации предприятие осуществило продажу во время пребывания на спецЕН того, что осталось после ликвидации автомобиля, фактически — продажу ТМЦ, а не основного средства.
Поскольку ТМЦ от разборки авто получены предприятием уже непосредственно на спецЕН (в периоде ликвидации ОС), то после возвращения со спецЕН никакие «компенсирующие» НО по факту реализации этих ТМЦ на спецЕН начислять не нужно. Фактически они получены и использованы во время спецЕН, а значит, условия для начисления «компенсирующих» НО не выполняются.
Шины, которые учитываются на счете 207. Что касается шин, то в нашей ситуации они не продавались, а так и остались в учете предприятия на момент возвращения со спецЕН. То есть во время пребывания на спецЕН они не выбыли с учета предприятия. В таком случае непосредственно по п.п. 91.2 подразд. 8 разд. XX НКУ «компенсирующие» НО не начисляются.
А вот если бы они были проданы во время пребывания на спецЕН, то основания начислить «компенсирующие» НО уже бы возникли (при условии, что шины были приобретены с НДС до перехода на спецЕН).
Продажа во время спецЕН самортизированного автомобиля
Ситуация. Предприятие — плательщик НДС во время пребывания на 2 % осуществило продажу авто (приобретено с НДС до перехода на спецЕН). На время продажи авто было полностью самортизировано («нулевым» автомобиль стал во время пребывания на спецЕН). Нужно ли начислять по этому автомобилю «компенсирующие» НО после возвращения со спецЕН?
В этой ситуации автомобиль был продан именно как автомобиль (основное средство). Поскольку автомобиль был приобретен с НДС до спецЕН, а реализован (выбыл) на спецЕН, то для нас однозначно срабатывает требование п.п. 91.2 подразд. 8 разд. XX НКУ о необходимости начислить «компенсирующие» НО после возвращения со спецЕН.
Но особенность в том, что на момент продажи автомобиль был полностью самортизирован.
Базой для начисления «компенсирующих» НО в соответствии с п.п. 91.2 подразд. 8 разд. XX НКУ является балансовая (остаточная) стоимость, сложившаяся по состоянию на первое число месяца, в котором они были использованы (поставлены, реализованы), а в случае отсутствия учета необоротных активов — исходя из обычной цены.
Поскольку автомобиль был продан после того, как он полностью самортизировался (во время пребывания на спецЕН), то остаточная балансовая стоимость его на начало отчетного месяца, в котором был продан автомобиль, равна нулю.
Следовательно, это значит, что «компенсирующие» НО по п.п. 91.2 подразд. 8 разд. XX НКУ в этом случае будут «нулевыми» (можно их не начислять).
Судя по разъяснениям налоговиков, они в аналогичных ситуациях придерживаются такой же логики. Так, например, в письмах ГНСУ от 17.09.2021 № 3484/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 19.05.2021 № 1898/ІПК/99-00-21-03-02-06 налоговики для операций бесплатной передачи «нулевых» основных средств соглашались с тем, что база налогообложения здесь будет тоже «нулевой»:
«в случае, если балансовая (остаточная) стоимость необоротных активов на дату их бесплатной поставки равна нулю, то база налогообложения по операции по такой бесплатной поставке необоротных активов также равна нулю»;
«в случае бесплатной передачи автомобиля, балансовая (остаточная) стоимость по данным бухгалтерского учета которого на момент передачи равна нулю, составляется только одна налоговая накладная — на сумму, рассчитанную исходя из фактической цены поставки (равна нулю). Другая налоговая накладная (на превышение балансовой (остаточной) стоимости (равна нулю) над фактической ценой автомобиля) не составляется».
Поэтому можно надеяться, что и в случае продажи на спецЕН полностью самортизированного автомобиля налоговики тоже согласятся с «нулевой» базой для начисления «компенсирующих» НО по п.п. 91.2 подразд. 8 разд. XX НКУ. Но полностью риски мы бы не исключали.
Выводы
- «Компенсирующие» НО после возвращения со спецЕН по необоротным активам начисляются в случаях, если объект был приобретен с НДС до перехода на спецЕН, а на спецЕН произошла операция поставки (выбытия) этого актива.
- Если основное средство было приобретено с НДС до перехода на спецЕН, а в периоде пребывания на спецЕН оно было ликвидировано в связи с тем, что полностью самортизировано и не пригодно для дальнейшего использования, то «компенсирующие» НО не начисляются.
- При продаже во время пребывания на спецЕН ТМЦ, полученных в результате ликвидации основных средств, «компенсирующих» НО по п.п. 91.2 подразд. 8 разд. XX НКУ тоже не будет. Фактически такие ТМЦ получены предприятием уже во время пребывания на спецЕН и выбыли тоже во время пребывания на спецЕН.
- Если во время спецЕН происходит продажа автомобиля, приобретенного с НДС до перехода на спецЕН, то после возвращения со спецЕН нужно будет начислить «компенсирующие» НО по операции продажи автомобиля. База — балансовая (остаточная) стоимость автомобиля на первое число месяца, в котором произошла продажа.
