Акцизная накладная на учетную разницу: нюансы и проблемы

АН на учетную разницу: нормативное

Думаем, всем, кто имеет дело с горючим, известно, что объем горючего может изменяться в зависимости от температуры внешней среды. Когда температура увеличивается, увеличивается и объем горючего, и — наоборот. Поэтому учет горючего (в т. ч. бухгалтерский) ведется в условных единицах — литрах, приведенных к температуре 15 °C*. Но при этом объемы горючего, отпущенные в местах розничной торговли (АЗС и т. п.), считаются объемами горючего в литрах, приведенных к температуре 15 °C, хотя фактически обычно они таковыми не являются по «температурным» причинам!

* Для этого используются положения ДСТУ EN ISO 8973:2013 «Газы нефтяные сжиженные. Расчетный метод определения плотности и давления пара» и ДСТУ ГОСТ 8.599: 2016 (ГОСТ 8.599-2010, IDT) «Метрология. Плотность светлых нефтепродуктов. Таблицы пересчета плотности к 15 °C и 20 °C и к условиям измерения объема».

Именно поэтому на практике у розничных продавцов горючего возникают отклонения (разницы) между СЭАРГ-** и бухучетными объемами горючего. Для целей «ликвидации» (в соответствующих пределах) таких отклонений были введенные нормы пп. 48 и 49 в Порядок электронного администрирования реализации горючего и спирта этилового, утвержденный постановлением КМУ от 24.04.2019 № 408 (далее — Порядок № 408).

** Система электронного администрирования реализации горючего (и спирта этилового).

В соответствии с п. 48 Порядка № 408

*** Пункт 49 Порядка № 408 позволял плательщикам выписать и зарегистрировать АН на учетные разницы за 2016 — 2019 годы (это плательщики должны были сделать до 31.01.2021).

Учетная разница. Предельный размер учетной разницы установлен в п. 47 Порядка № 408. Там определено, что отклонение между объемами остатков горючего по каждому коду УКТ ВЭД, которые учитываются в СЭАРГ плательщика по акцизному складу, являющемуся местом розничной торговли горючим, и объемами остатков горючего в бухучете по этому же коду/складу, которые возникли вследствие учета в СЭАРГ литров горючего, отпущенных через топливораздаточные колонки на таком акцизном складе, как литров, приведенных к температуре 15 °C без учета влияния изменений фактической температуры воздуха, которая была при таком отпуске, является учетной разницей.

Но — только если ее размер в конце календарного года не превышает от объема реализации горючего за такой календарный год в СЭАРГ:

— 1 % отдельно по каждому коду УКТ ВЭД (кроме сжиженного газа, который учитывается по условному коду 2711);

— 3 % для сжиженного газа, который учитывается по условному коду 2711.

Поэтому АН можно составить на объем фактических отклонений, но только в упомянутых рамках учетной разницы — 1 % или 3 % (для кода 2711).

Нюансы составления АН

Кроме упомянутых норм Порядка № 408, вопрос составления АН на учетную разницу и нюансы такого составления регулирует Порядок № 729*. Коротко об основных моментах составления.

* Порядок заполнения акцизной накладной, расчета корректировки акцизной накладной, заявки на пополнение (корректировку) остатка горючего, заявки на пополнение (корректировку) остатка спирта этилового, утвержденный приказом Минфина от 27.11.2020 № 729.

Верхняя часть. В верхней правой части таких АН указывают номер экземпляра «1» и количество экземпляров — «1».

В верхней левой части таких АН указывают:

— в поле «Коди операцій для складання в одному примірнику» — цифру «9» (учетная разница...);

— в поле «Умови оподаткування» — «0»;

— в поле «Напрям використання» — «4» (реализация горючего в топливный бак транспортного средства или тару потребителя с акцизного склада, являющегося местом розничной торговли горючим, на которое получена лицензия на право розничной торговли горючим).

В строке «Особа — отримувач пального» указывают «Неплатник», а в строку «Податковий номер або серія (за наявності) та номер паспорта» вносят условный код «1000000000».

В таких АН указывают данные только об одном акцизном складе, с которого физически отгружено (отпущено) горючее. Реквизиты акцизного склада / акцизного склада передвижного, на который физически отгружено (получено) горючее, не указывают!

Табличная. В табличной части АН указывается:

— в графе 1 — код товарной подкатегории горючего согласно УКТ ВЭД (для сжиженного газа — условный код 2711 00 00 00);

— в графе 2 — перед описанием горючего указывается календарный год (четыре цифры), за который рассчитана учетная разница, внесенная в АН;

— графа 3 (объем реализованного горючего в кг) имеет нулевое значение;

** Этот объем по конкретному коду горючего / акцизному складу не может превышать упомянутую учетную разницу из п. 47 Порядка № 408 (упомянутые 1 % или 3 %).

Подробнее об этих вопросах см. п. 37 разд. ІІ Порядка № 729, а также консультацию в БЗ (ср. ).

Только одна АН в году и только в январе следующего года!

Обращаем внимание плательщиков горючего акциза — розничников на следующие важные моменты.

Один год — один код — один склад — одна АН. Как установлено п. 48 Порядка № 408, право составлять АН на учетную разницу дано только на основании бухсправки за предыдущий календарный год (не позже 31 января текущего календарного года). То есть составить (и зарегистрировать) такую АН можно только после окончания календарного года и на основании бухсправки об отклонении объемов остатка на конец истекшего года. Составление такой АН до окончания календарного года (скажем, в июле, как в нашем случае) будет противоречить нормативам!

Это подтверждает и норма п. 4 разд. ІІ Порядка № 729, где четко указано:

И зарегистрировать ее в ЕРАН надо не позже 31 января следующего года.

Причина обмана. Оказывается, на практике кто-то фразу в упомянутом п. 48 Порядка № 408 «не реже одного раза в календарном году» расценивает так, что она дает плательщикам возможность составлять такие АН когда угодно и сколько угодно раз в течение года. Но мы такой подход считаем некорректным! Кроме того что он противоречит самой норме п. 48, он еще прямо нарушает и упомянутый п. 4 разд. ІІ Порядка № 729!

Поэтому на один код горючего / акцизный склад может быть только одна АН на учетную разницу: составленная за весь прошлый год в январе следующего года на основании бухсправки об учетной разнице по этому коду/складу и зарегистрированная в упомянутый срок.

И это полностью логично, потому что в течение года температура горючего и учетные разницы будут «носиться» и вверх, и вниз по отношению к 15 °C, потому здесь и взят ориентир на остатки именно на конец года...

Последствия выписывания некорректных и/или лишних АН

Поэтому составление АН на учетную разницу в июле считаем не соответствующим нормативам. Но судя по обращению нашего читателя, система допустила такую АН с кодом операции «9» к регистрации в ЕРАН. Возможно, если бы читатель составил вторую АН за этот год по тому же коду горючего / акцизному складу, то система бы уже ее к регистрации не допустила. Хотя это точно не известно, потому что здесь все зависит от того, как настроена проверочная программа СЭАРГ.

Штрафа нет. Будут ли какие-то последствия для плательщика? Конечно, грамотный фискал признает такую (такие) АН недействительными. Но недействительность этой (этих) АН просто уменьшит «реализационные» обороты за соответствующий отчетный месяц и увеличит на конец этого месяца остатки объема в СЭАРГ соответствующего кода горючего. То есть такая ошибка не вызовет доначисления плательщику горючего акциза при ее выявлении налоговиками. Она лишь приведет к искажению показателей «горюче-акцизного» приложения Д1¹ к акцизной декларации, а возможно, и раздела В декларации отчетного месяца. Следующие декларации тоже будут с ошибками, потому что остатки этого кода горючего будут занижены...

Но за такие поступки плательщику ничего особо не угрожает.

Админштраф. Здесь могут пострадать лишь должностные лица. Потому что обычно в таких случаях налоговики применяют к бухгалтеру и/или руководителю админштраф, предусмотренный ст. 163¹ КУоАП за нарушение правил налогового учета в размере от пяти до десяти ннмдг (85 — 170 грн). Из-за такого «большого» размера штрафа, по-видимому, не все налоговики будут волноваться о его наложении...

Налог. Кроме того, если не исправить ошибку, то по тому коду горючего и акцизному складу, где ошибочно списали лишний объем, со временем может вылезти искусственный отрицательный остаток, из которого придется через выписывание Заявки на пополнение уплатить горючий акциз!

Проблемы исправления

А вот с исправлением ошибок, допущенных в АН на учетные разницы, всегда возникают проблемы. Дело в том, что п. 1 разд. ІV Порядка № 729 установлено, что показатели таких АН не корректируются. А также РК к этим АН (формы «П» с кодом операции «9») не составляются и в ЕРАН не регистрируются!

Просить ГНС. В нашем случае с двойной ошибкой (ведь АН была составлена: а) незаконно и б) не по тому акцизному складу) можно попробовать написать письмо в ГНС с просьбой-требованием отменить/аннулировать регистрацию этой дефектной АН в ЕРАН как незаконно составленной да еще и не на тот склад. Ведь эта ошибка привела к искажению показателей в СЭАРГ. Поэтому искаженные показатели обязательно должны быть исправлены, потому что привели к искусственным отклонениям и данные СЭАРГ не будут отвечать данным акцизной(ых) декларации(й). А поскольку нормативы исключают возможность исправления такой ошибки именно плательщиком, то это должна совершить ГНС!

Нам известно, что налоговики обычно в этом отказывают, но, по-видимому, попробовать стоит (в том числе когда ошибку допустили и в «нормальной» АН на учетную разницу, составленной в январе по итогам предыдущего года).

Заявка на пополнение? Конечно, чтобы исправить остаток, здесь можно составить и зарегистрировать Заявку на пополнение объема соответствующего кода горючего на акцизном складе, где ошибочными АН уменьшили объем, но для этого придется уплатить акцизный налог. Поэтому, возможно, не стоит спешить это делать, пока не возникнет реальной потребности (то есть когда для выписывания АН на реализованное через эту АЗС горючее начнет не хватать реглимита)?..

Следовательно, стремитесь очень аккуратно подходить к вопросам оформления АН на учетные разницы, учитывая их «неисправимость», и по возможности никогда в них не ошибаться!