Акцизна накладна на облікову різницю: нюанси і проблеми

АН на облікову різницю: нормативне

Гадаємо, усім, хто має справи з пальним, відомо, що обсяг пального може змінюватись залежно від температури зовнішнього середовища. Коли температура збільшується, збільшується й обсяг пального, і — навпаки. Тому облік пального (у т. ч. бухгалтерський) ведеться в умовних одиницях — літрах, приведених до температури 15 °C*. Але при цьому обсяги пального, відпущені в місцях роздрібної торгівлі (АЗС тощо), вважаються обсягами пального в літрах, приведених до температури 15 °C, хоча фактично зазвичай вони такими не є з «температурних» причин!

* Для цього використовуються положення ДСТУ EN ISO 8973:2013 «Гази нафтові скраплені. Розрахунковий метод визначення густини і тиску пари» та ДСТУ ГОСТ 8.599:2016 (ГОСТ 8.599-2010, IDT) «Метрологія. Густина світлих нафтопродуктів. Таблиці перерахунку густини до 15 °C та 20 °C і до умов вимірювання об’єму».

Саме тому на практиці у роздрібних продавців пального виникають відхилення (різниці) між СЕАРП-** та бухобліковими обсягами пального. Для цілей «ліквідації» (у відповідних межах) таких відхилень були введені норми пп. 48 та 49 до Порядку електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, затвердженого постановою КМУ від 24.04.2019 № 408 (далі — Порядок № 408).

** Система електронного адміністрування реалізації пального (та спирту етилового).

Відповідно до п. 48 Порядку № 408

*** Пункт 49 Порядку № 408 дозволяв платникам виписати та зареєструвати АН на облікові різниці за 2016 — 2019 роки (це платники мали зробити до 31.01.2021).

Облікова різниця. Граничний розмір облікової різниці встановлено у п. 47 Порядку № 408. Там визначено, що відхилення між обсягами залишків пального за кожним кодом УКТ ЗЕД, що обліковуються в СЕАРП платника за акцизним складом, який є місцем роздрібної торгівлі пальним, та обсягами залишків пального в бухобліку за цим же кодом/складом, які виникли внаслідок врахування в СЕАРП літрів пального, відпущених через паливороздавальні колонки на такому акцизному складі, як літрів, приведених до температури 15 °C без урахування впливу змін фактичної температури повітря, яка була за такого відпуску, є обліковою різницею.

Але — тільки якщо її розмір наприкінці календарного року не перевищує від обсягу реалізації пального за такий календарний рік у СЕАРП:

— 1 % окремо за кожним кодом УКТ ЗЕД (крім скрапленого газу, який обліковується за умовним кодом 2711);

— 3 % для скрапленого газу, який обліковується за умовним кодом 2711.

Тож АН можна скласти на обсяг фактичних відхилень, але лише у згаданих рамках облікової різниці — 1 % або 3 % (для коду 2711).

Нюанси складання АН

Окрім згаданих норм Порядку № 408, питання складання АН на облікову різницю і нюанси такого складання регулює Порядок № 729*. Коротко про основні моменти складання.

* Порядок заповнення акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового, затверджений наказом Мінфіну від 27.11.2020 № 729.

Верхня частина. У верхній правій частині такої АН зазначають номер примірника «1» та кількість примірників — «1».

У верхній лівій частині такої АН зазначають:

— у полі «Коди операцій для складання в одному примірнику» — цифру «9» (облікова різниця…);

— у полі «Умови оподаткування» — «0»;

— у полі «Напрям використання» — «4» (реалізація пального в паливний бак транспортного засобу або тару споживача з акцизного складу, який є місцем роздрібної торгівлі пальним, на яке отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним).

У рядку «Особа — отримувач пального» зазначають «Неплатник», а до рядка «Податковий номер або серія (за наявності) та номер паспорта» вносять умовний код «1000000000».

У таких АН зазначають дані лише про один акцизний склад, з якого фізично відвантажене (відпущене) пальне. Реквізити акцизного складу / акцизного складу пересувного, на який фізично відвантажене (отримане) пальне, не зазначають!

Таблична. У табличній частині АН зазначається:

— у графі 1 — код товарної підкатегорії пального згідно з УКТ ЗЕД (для скрапленого газу — умовний код 2711 00 00 00);

— у графі 2 — перед описом пального зазначається календарний рік (чотири цифри), за який розрахована облікова різниця, внесена до АН;

— графа 3 (обсяг реалізованого пального у кг) має нульове значення;

** Цей обсяг за конкретним кодом пального/акцизним складом не може перевищувати згадану облікову різницю з п. 47 Порядку № 408 (згадані 1 % або 3 %).

Детальніше щодо цих питань див. п. 37 розд. ІІ Порядку № 729, а також консультацію в БЗ (ср. ).

Тільки одна АН на рік і тільки у січні наступного року!

Звертаємо увагу платників пального акцизу — роздрібників на такі важливі моменти.

Один рік — один код — один склад — одна АН. Як установлено п. 48 Порядку № 408, право складати АН на облікову різницю надано лише на підставі бухдовідки за попередній календарний рік (не пізніше 31 січня поточного календарного року). Тобто скласти (і зареєструвати) таку АН можна лише після закінчення календарного року і на підставі бухдовідки про відхилення обсягів залишку на кінець року, що минув. Складання такої АН до закінчення календарного року (скажімо, у липні, як у нашому випадку) суперечитиме нормативам!

Це підтверджує і норма п. 4 розд. ІІ Порядку № 729, де чітко зазначено:

І зареєструвати її в ЄРАН треба не пізніше 31 січня наступного року.

Причина омани. Виявляється, на практиці дехто фразу в згаданому п. 48 Порядку № 408 «не рідше одного разу на календарний рік» розцінює так, що вона дає платникам можливість складати такі АН будь-коли і будь-скільки разів протягом року. Але ми такий підхід вважаємо некоректним! Окрім того що він суперечить самій нормі п. 48, він ще прямо порушує і згаданий п. 4 розд. ІІ Порядку № 729!

Тож на один код пального/акцизний склад може бути лише одна АН на облікову різницю: складена за увесь минулий рік у січні наступного року на підставі бухдовідки про облікову різницю по цьому кодом/складу, і зареєстрована у згаданий строк.

І це цілком логічно, бо протягом року температура пального і облікові різниці «гасатимуть» і вверх, і вниз відносно 15 °C, тому тут і взято орієнтир по залишках саме на кінець року…

Наслідки виписування некоректних та/або зайвих АН

Тож складання АН на облікову різницю у липні вважаємо таким, що не відповідає нормативам. Але судячи зі звернення нашого читача, система допустила таку АН з кодом операції «9» до реєстрації в ЄРАН. Можливо, якщо б читач склав другу АН за цей рік за тим же кодом пального/акцизним складом, то система би вже її до реєстрації не допустила. Хоча це точно не відомо, бо тут усе залежить від того, як налаштована перевірочна програма СЕАРП.

Штрафу немає. Чи будуть якісь наслідки для платника? Звісно, грамотний фіскал визнає таку (такі) АН недійсними. Але недійсність цієї (цих) АН просто зменшить «реалізаційні» обороти за відповідний звітний місяць та збільшить на кінець цього місяця залишки обсягу в СЕАРП відповідного коду пального. Тобто така помилка не викличе донарахування платнику пального акцизу при її виявленні податківцями. Вона лише призведе до викривлення показників «пально-акцизного» додатка Д1¹ до акцизної декларації, а можливо, й розділу В декларації звітного місяця. Наступні декларації теж будуть із помилками, бо залишки цього коду пального будуть заниженими…

Але за такі вчинки платнику нічого особливо не загрожує.

Адмінштраф. Тут можуть постраждати лише посадові особи. Бо зазвичай у таких випадках податківці застосовують до бухгалтера та/або керівника адмінштраф, передбачений ст. 163¹ КУпАП за порушення правил податкового обліку у розмірі від п’яти до десяти нмдг (85 — 170 грн). Через такий «великий» розмір штрафу, мабуть, не всі податківці перейматимуться його накладенням…

Податок. Крім того, якщо не виправити помилку, то за тим кодом пального та акцизним складом, де помилково списали зайвий обсяг, з часом може вилізти штучний від’ємний залишок, з якого доведеться через виписування Заявки на поповнення сплатити пальний акциз!

Проблеми виправлення

А от із виправленням помилок, допущених в АН на облікові різниці, завжди виникають проблеми. Справа в тому, що п. 1 розд. ІV Порядку № 729 встановлено, що показники таких АН не коригуються. А також РК до цих АН (форми «П» із кодом операції «9») не складаються та в ЄРАН не реєструються!

Просити ДПС. У нашому випадку із подвійною помилкою (адже АН була складена: а) незаконно та б) не за тим акцизним складом) можна спробувати написати листа до ДПС із проханням-вимогою відмінити/анулювати реєстрацію цієї дефектної АН в ЄРАН, як незаконно складеної та ще й не на той склад. Адже ця помилка призвела до викривлення показників в СЕАРП. Тож викривлені показники обов’язково мають бути виправлені, бо призвели до штучних відхилень і дані СЕАРП не відповідатимуть даним акцизних декларації(й). А оскільки нормативи виключають можливість виправлення такої помилки саме платником, то це має вчинити ДПС!

Нам відомо, що податківці зазвичай у цьому відмовляють, але, мабуть, спробувати варто (у тому числі коли помилку допустили й у «нормальній» АН на облікову різницю, складеній у січні за підсумками попереднього року).

Заявка на поповнення? Звісно, щоб виправити залишок, тут можна скласти і зареєструвати Заявку на поповнення обсягу відповідного коду пального на акцизному складі, де помилковою АН зменшили обсяг, але для цього доведеться сплатити акцизний податок. Тож, можливо, не варто поспішати це робити, доки не виникне реальна потреба (тобто коли для виписування АН на реалізоване через цю АЗС пальне стане не вистачати регліміту)?..

Отже, прагніть дуже акуратно підходити до питань оформлення АН на облікові різниці, враховуючи їх «невиправність», і за можливості ніколи в них не помилятись!