Как необходимо облагать налогом оплату, полученную за услуги, которые были предоставлены в декабре 2022 года, будет зависеть от того, на какой системе налогообложения вы находились до перехода на спецЕН.
Общая система → СпецЕН. Если до перехода на спецЕН были на общей системе налогообложения (плательщиками налога на прибыль), то со стоимости предоставленных услуг еще в декабре 2022 года возник бухучетный доход (п. 5 НП(С)БУ 15). Следовательно, доход по этим услугам уже возник в периоде пребывания на общей системе налогообложения.
Правила из п.п. 9.4 подразд. 8 разд. ХХ НКУ приказывают определять спецЕН-доход в соответствии со ст. 292 НКУ. А в этой статье сказано (п.п. 6 п. 292.11 НКУ), что суммы средств, которые поступили как оплата товаров (работ, услуг), реализованных в период пребывания на общей системе налогообложения и стоимость которых была включена в доход юридического лица при исчислении налога на прибыль предприятий,
не включаются в доход плательщика единого налога
То есть если оплата поступила за услуги, доход по которым возник в периоде до перехода на спецЕН, то облагать эти средства спецЕН 2 % (по дате получения средств) не нужно.
Сумму НДС, которая поступила в составе такой оплаты, облагать спецЕН 2 % также не нужно (п.п. 7 п. 292.11 НКУ).
Следовательно, оплата, которая поступила в январе 2023 (в периоде пребывания на спецЕН) за услуги, предоставленные в декабре 2022 (до перехода на спецЕН), не будет включаться в доход, с которого нужно уплачивать спецЕН 2 %. Конечно, первичные документы (выписка банка) должны давать возможность идентифицировать, что поступила оплата за услуги, которые предоставлялись раньше (до перехода на спецЕН).
«Классический» ЕН → СпецЕН. Если до перехода на спецЕН плательщик работал на «классическом» ЕН (в группе 3), это уже другая история. У всех плательщиков ЕН (как тех, кто работает на «классическом» ЕН, так и тех, кто работает на спецЕН) доход возникает по кассовому методу (на дату получения средств) (п. 292.6 НКУ). Следовательно, с услуг, предоставленных в декабре 2022 года, оплата за которые поступила в январе 2023 года, доход возникает в периоде пребывания на спецЕН (поскольку средства получены именно сейчас — когда плательщик находится на спецЕН). А следовательно, доход с этих услуг (предоставленных в декабре 2022 года) должен облагаться налогом по ставке 2 %.
Включать ли в этом случае в сумму дохода НДС, полученный в сумме оплаты? Учитывая, что до перехода на спецЕН вы работали на НДСной ставке 3 %, то налоговые обязательства по НДС по операции возникли по дате первого события — по факту предоставления услуг (в декабре 2022 года). Оплата является уже вторым событием. Поскольку вы начислили налоговые обязательства по НДС с этой суммы, то сумма НДС не должна попадать в ЕН-доход. А потому здесь должен срабатывать п.п. 1 п. 292.11 НКУ, в соответствии с которым суммы НДС не включаются в состав дохода плательщика ЕН.
Следовательно, в этом случае на сумму полученной в январе 2023 года оплаты за услуги, предоставленные в декабре 2022 года, необходимо признать доход по ставке 2 %. Но доход начисляем на сумму без НДС.
