Можно ли и в 2024 году не уплачивать ЕН групп 1 и 2?
До 01.08.2023 возможность неуплаты ЕН была предусмотрена для абсолютно всех упрощенцев группы 1 или 2. Конкретно за месяцы с 01.04.2022 (начиная с уплаты за апрель-2022) по 31.07.2023 (заканчивая уплатой за июль-2023). Такая возможность действовала независимо от того, где был налоговый адрес ФЛП, где ФЛП осуществлял деятельность, был доход или не было дохода.
А вот с 01.08.2023 (начиная с уплаты за август-2023) возможность неуплаты ЕН оставили только для ФЛП группы 1 или 2 с выполнением следующих требований (п. 11 подразд. 8 разд. XX НКУ):
| Какие ФЛП? | За какие периоды могут не уплачивать? |
| «налоговый адрес которых находится на территориях боевых действий или на временно оккупированных Российской Федерацией территориях Украины по состоянию на дату начала боевых действий или временной оккупации» | «за период с первого числа месяца, в котором начались боевые действия на соответствующей территории, возникла возможность боевых действий или началась временная оккупация такой территории, до последнего числа месяца, в котором были завершены такие активные боевые действия, прекращена возможность боевых действий или завершена временная оккупация» |
| «Нормы этого пункта не применяются с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором была проведена государственная регистрация изменения местонахождения физического лица — предпринимателя на другую, чем указана в абзаце первом этого пункта, территорию Украины». | |
Собственно, по таким правилам ФЛП уплачивают ЕН групп 1 и 2 и сейчас, то есть в 2024 году. Поэтому, чтобы ответить на вопрос: «должен ли я сейчас уплачивать ЕН?», — надо понимать:
1) что такое налоговый адрес ФЛП;
2) какие территории относятся к территориям боевых действий и к временно оккупированным территориям;
3) когда начались боевые действия или оккупация вашей конкретной территории и действует ли соответствующий статус территории на сейчас.
Налоговый адрес ФЛП. Это местонахождение (адрес местожительства) ФЛП, указанное в ЕГР (Единый государственный реестр юридических лиц, физических лиц — предпринимателей и общественных формирований).
То есть стандартно — это прописка. Бывают, конечно, исключения. Например, если физлицо зарегистрировало ФЛП через «Дію» и указало другой адрес, чем прописка. Или если физлицо является ВПЛ и зарегистрировало ФЛП, указав как местонахождение свой фактический адрес проживания из справки ВПЛ. Но в любом случае
налоговый адрес — это адрес, указанный в ЕГР. Его можно посмотреть в Электронном кабинете во вкладке «Профиль плательщика»
Кстати, не следует путать налоговый адрес и место осуществления деятельности ФЛП. Это совсем разные вещи (о чем подробнее в статье «Место деятельности ФЛП-упрощенца: что это такое и с чем его едят?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 50). Где осуществляет деятельность ФЛП, для возможности неуплаты ЕН групп 1 и 2 значения не имеет.
Территории боевых действий / временно оккупированные территории. Чтобы узнать, находится ли ваш налоговый адрес на территории боевых действий или на оккупированных территориях, следует обратиться к актуальной версии Перечня № 309*.
* Перечень территорий, на которых ведутся (велись) боевые действия или временно оккупированных Российской Федерацией, утвержденный приказом Министерства по вопросам реинтеграции временно оккупированных территорий Украины от 22.12.2022 № 309.
Структура Перечня следующая.
I. Территории, на которых ведутся (велись) боевые действия:
1. Территории возможных боевых действий;
2. Территории активных боевых действий;
3. Территории активных боевых действий, на которых функционируют государственные электронные информационные ресурсы.
II. Временно оккупированные Российской Федерацией территории Украины.
Когда мы видим эту структуру, то как будто сразу можем снять вопросы наподобие:
— «а территория возможных боевых действий является льготной?»;
— «а территория активных боевых действий, на которой функционируют государственные электронные информационные ресурсы, является льготной?».
В отношении территории возможных боевых действий — это 100 % льготная территория. Ведь она прямо упомянута в п. 11 подразд. 8 разд. XX НКУ.
Что касается территорий активных боевых действий, на которых функционируют государственные электронные информационные ресурсы, то, казалось бы, это тоже льготная территория — потому что это же территория активных боевых действий. И налоговики раньше были не против этого.
Но недавно Минфин в своем письме от 29.12.2023 № 11230-09-62/37196 (далее — письмо № 11230-09-62/37196) «объяснил» налоговикам, что
«…применять особенности обложения отдельными налогами, определенные Налоговым кодексом Украины.., к территориям активных боевых действий, на которых функционируют государственные электронные информационные ресурсы, определенные подразделом 3 раздела I Перечня территорий.., является некорректным».
То есть, по мнению Минфина, эти территории не должны льготироваться (см. «Территории активных боевых действий, на которые не распространяется военное освобождение: неприятная позиция Минфина» // «Налоги & бухучет», 2024, № 14).
Налоговики, кстати, достаточно быстро взяли эту позицию на вооружение и стали «штамповать» свои разъяснения. Впрочем пока что эти разъяснения касаются платы за землю, экологического налога, налога на недвижимое имущество, отличающееся от земельного участка, — то есть объектов налогообложения, которые расположены на соответствующих территориях (см., в частности, здесь).
А как же ЕН групп 1 и 2? Смотрите, в чем есть нюанс. Если брать военные льготы по плате за землю, недвижналогу, эконалогу (о которых Минфин упоминает в своем письме), то льготируются именно территории активных боевых действий. Типа «более благополучные» территории не льготируются. Очевидно логика Минфина именно такая. Дескать, раз какие-то территории вывели из «территорий активных боевых действий», пусть даже к «территориям активных боевых действий, на которых функционируют государственные электронные информационные ресурсы», то, типа, это уже что-то другое, «более благополучное», поэтому льготы им давать не следует.
Но военная льгота по ЕН для ФЛП дается и «территориям возможных боевых действий». То есть территориям, условно еще «более благополучным», чем «территории активных боевых действий, на которых функционируют государственные электронные информационные ресурсы».
На этом фоне будет очень странно и даже абсурдно позиционироваться, что территория «возможных боевых действий» льготируется, а «территории активных боевых действий, на которых функционируют государственные электронные информационные ресурсы», — нет.
Но имеем по этому поводу очень сдержанный оптимизм, ведь маловероятно, что Минфин для ЕН выдаст противоположные разъяснения.
И ФЛП здесь находится в очень невыгодном положении. Ведь если не уплачивать, а налоговики будут считать, что льготы нет, то получим штраф — 50 % (по ст. 122 НКУ). А если уплачивать, а потом налоговики таки дадут либеральные разъяснения, то уже уплаченный налог ФЛП вернуть не сможет, потому что налоговики считают, что он уже не воспользовался правом неуплаты (категория 107.01.07 БЗ).
Вот такая плохая история.
Что касается каких-то разъяснений налоговиков на локальном уровне, то пока можно услышать либеральные разъяснения, что типа это касается объектов налогообложения, расположенных на тех или иных территориях. А ФЛП как плательщиков ЕН групп 1 и 2 это не касается.
Но насколько это перспективный подход, в том плане, не изменится ли он буквально через несколько дней, предугадать трудно. Дальше еще на примерах скажем, как действовать в конкретных ситуациях.
Также отметим, если налоговый адрес ФЛП — это временно оккупированная территория (ВОТ), и речь не о «спящем», а о действующем ФЛП группы 2, который сотрудничает с субъектами хозяйствования, то следует обратить внимание на фискальное мнение налоговиков по поводу налогообложения доходов ФЛП из ВОТ у источника выплаты. Больше деталей по этому поводу найдете в статье «Сотрудничество с ФЛП из оккупированной территории: вопросы налогообложения» // «Налоги & бухучет», 2023, № 77.
Начало и конец боевых действий / временной оккупации. Важный шаг — это определить, когда 1) начались боевые действия, 2) возникла возможность боевых действий, 3) началась оккупация и не закончились / прекратились ли они еще. Все эти даты указаны в Перечне № 309. Конечно, если боевые действия / возможность боевых действий или оккупация уже окончились, то ЕН надо уплачивать. Если же они еще продолжаются, то возможность неуплаты есть!
И здесь — самое важное:
недостаточно лишь иметь налоговый адрес на территории, где все еще продолжаются боевые действия / возможность боевых действий или оккупация! Надо, чтобы ФЛП уже имел этот налоговый адрес на дату начала боевых действий / возможности боевых действий или временной оккупации!
Кстати, сначала налоговики вообще не обращали на это внимания и давали либеральные разъяснения, мол, имеет значение, лишь чтобы на время уплаты соответствующая территория имела льготный статус (см. статью «Уплата ЕН группы 2 ФЛП из г. Харьков: что хотят налоговики?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 74).
Но в конце концов они таки разглядели п. 11 подразд. 8 разд. XX НКУ. И сейчас позволяют пользоваться возможностью неуплаты ЕН только тем ФЛП, которые имели налоговый адрес на соответствующий территории еще до начала боевых действий / возможности боевых действий / оккупации. Всем остальным ФЛП — которые зарегистрировались на соответствующей территории позже — следует уплачивать ЕН на общих основаниях. Больше нюансов по этому поводу найдете в статье «Уплата ЕН групп 1 и 2 для новых ФЛП на территории боевых действий» // «Налоги & бухучет», 2023, № 86 (ср. ).
Более того, не так давно появилось разъяснение налоговиков (категория 107.01.05 БЗ), понять которое вообще можно так, что налоговики собираются смотреть не на дату регистрации ФЛП, а на дату регистрации плательщиком ЕН:
«...имеют право, при условии, что налоговый адрес такого плательщика единого налога по состоянию на дату регистрации плательщиком единого налога (сведения о которой внесены в реестр плательщиков единого налога) отвечает Перечню территорий.., с учетом определенных этим же Перечнем дат начала боевых действий или временной оккупации».
То есть вообще
отправной точкой налоговики видят именно дату регистрации ФЛП плательщиком ЕН (а не дату госрегистрации ФЛП)
Ну а теперь давайте посмотрим, как все эти правила работают на практике. Потому что все это выглядит достаточно трудно и спутанно.
ФЛП зарегистрирован до войны
Ситуация 1. ФЛП зарегистрирован (согласно ЕГР) в г. Никополь в 2019 году. Работает в группе 2 упрощенки с начала 2020 года. Может ли он не уплачивать ЕН в 2024 году?
Чтобы ответить на этот вопрос, открываем Перечень № 309 и ищем там Никополь. Вот что мы увидим (рис. 1).
Поэтому по Никополю имеем дату начала боевых действий с 21.07.2022. По состоянию на эту дату налоговый адрес ФЛП уже находился на этой территории, даже если за отправную точку брать дату регистрации ФЛП плательщиком ЕН (начало 2020 года).
То есть условие, что налоговый адрес ФЛП должен находиться на льготной территории «по состоянию на дату начала боевых действий или временной оккупации», является выполненным.
Хорошо. Остается выяснить, актуален ли льготный статус территории на сейчас. Мы видим, что с 31.05.2023 Никополь переместился из списка территории активных боевых действий в список территорий активных боевых действий с работающими информационными ресурсами.
Изменяет ли это что-то?
Как мы уже сказали, теперь в письме Минфина № 11230-09-62/37196 налоговикам дали понять, что, по мнению Минфина, льготируются лишь территории активных боевых действий. А подраздел 3 «Территории активных боевых действий, на которых функционируют государственные электронные информационные ресурсы» «применяется для целей, связанных с предоставлением определенных услуг, и не касается особенностей налогообложения».
Да, ситуация с уплатой ЕН групп 1 и 2 не совсем типичная (см. выше). И, возможно, Минфин этого не учел.
Впрочем, с учетом мнения Минфина, если применить его «в лоб», в нашем примере вообще получается, что ЕН следовало обязательно уплачивать уже начиная с 01.08.2023.
Очень противоречивый вывод и в чем-то даже абсурдный. Но что делать ФЛП?
Мы уже сказали, что и не уплачивать дорого (штраф 50 %), и если заплатить, а потом дадут либеральные разъяснения, то уплаченный ЕН назад не вернешь.
Четких разъяснений налоговой в отношении ЕН нет. На локальном уровне можно встретить либеральные разъяснения, что все это не касается ЕН, но нет никакой уверенности, что они будут такими и в дальнейшем. Успеть получить ИНК быстро не удастся.
Поэтому рекомендации «на сейчас»:
— за «старые» периоды (начиная с 01.08.2023) спешить уплачивать ЕН в этом случае смысла нет;
— текущий платеж можно рискнуть и не уплачивать — в надежде, что налоговики все же дадут либеральные разъяснения. Но рискуем получить штраф. Можно уплатить — для перестраховки, но уплаченное возврату подлежать не будет.
В любом случае картина станет понятной лишь после появления официальной позиции ГНСУ
Ситуация 2. ФЛП зарегистрирован (согласно ЕГР) в г. Харьков 02.03.2023. С 01.04.2023 работает в группе 2 упрощенки. Может ли он не уплачивать ЕН в 2024 году?
Открываем Перечень № 309 и видим следующее (рис. 2).
Как видите, ни по состоянию на дату начала боевых действий, ни по состоянию на дату возникновения возможности боевых действий ФЛП еще не был зарегистрирован (в т. ч. плательщиком ЕН) в г. Харьков. Поэтому возможность неуплаты для него не работает.
Ситуация 3. ФЛП зарегистрирован (согласно ЕГР) в г. Харьков 10.08.2022. С 01. 09.2022 работает в группе 2 упрощенки. Может ли он не уплачивать ЕН в 2024 году?
Чем интересна эта ситуация. По состоянию на 24.02.2022 (на дату, когда в Харькове начались боевые действия) ФЛП еще не зарегистрировали. А по состоянию на 15.09.2022 (на дату, когда в Харькове возникла возможность боевых действий) — зарегистрировали (в т. ч. плательщиком ЕН).
Налоговики в своем разъяснении по поводу уплаты ЕН «новыми» ФЛП (категория 107.02.04 БЗ) говорят, что:
«…право не уплачивать единый налог, предоставленное плательщикам единого налога первой и второй групп п. 11 подразд. 8 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ, не распространяется на физические лица — предпринимателей — плательщиков единого налога первой и второй групп, которые зарегистрировались на территории, определенной Перечнем территорий, на которых ведутся (велись) боевые действия или временно оккупированных Российской Федерацией (далее — Перечень), уже после определенных этим Перечнем дат возникновения возможности боевых действий/начала боевых/временной оккупации».
Наш ФЛП зарегистрировался (в т. ч. плательщиком ЕН) в г. Харькове до даты возникновения возможности боевых действий 15.09.2022. Теперь г. Харьков льготируется именно как территория возможных боевых действий. Поэтому мы бы считали, что согласно указанному разъяснению налоговиков такой ФЛП может не уплачивать ЕН.
Ведь налоговики прямо не говорят в своих разъяснениях, что если территория успела изменить несколько разных льготных статусов (активных боевых действий, возможных боевых действий, временной оккупации), то ФЛП должен был быть зарегистрирован на соответствующей территории на дату начала именно непрерывной последовательности этих статусов*.
* В нашем случае дата начала непрерывной последовательности статусов — это дата начала боевых действий в г. Харьков 24.02.2022.
Имеем надежду, что и не скажут. Ведь из-за многовариантности ситуаций с изменением статусов и нечеткости п. 11 подразд. 8 разд. XX НКУ (он ничего не говорит об изменении статусов) к такому подходу будет очень много вопросов.
Впрочем исключать разные выдумки со стороны налоговиков, считаем, нельзя. Поэтому настоятельный совет — если у вас именно такая ситуация — получить ИНК и действовать согласно такой ИНК.
Ситуация 4. Условия из ситуации 3, но допустим, что ФЛП перешел на ЕН с 01.10.2022.
Выше мы говорили о довольно странной консультации налоговиков (категория 107.01.05 БЗ), понять которую можно так, что налоговики хотят смотреть не на дату регистрации ФЛП, а на дату регистрации плательщиком ЕН.
В таком случае получится, что ФЛП не успел «оказаться» на льготной территории даже до 15.09.2022. Поэтому налоговики будут настаивать на обязательной уплате ЕН.
В таком случае можно попробовать получить ИНК с другим (более либеральным) выводом, но не факт, что это удастся.
Ситуация 5. ФЛП зарегистрирован (согласно ЕГР) в г. Херсон 29.09.2022. Плательщиком ЕН стал с 01.01.2023. Может ли он не уплачивать ЕН в 2024 году?
Открываем Перечень № 309 и видим следующее (рис. 3).
По состоянию на 01.03.2022 (на дату, когда г. Херсон был временно оккупирован) ФЛП еще не зарегистрировали. А по состоянию на 01.05.2023 (на дату, когда г. Херсон получил статус территории активных боевых действий, на которой функционируют государственные электронные информационные ресурсы) — зарегистрировали (в т. ч. плательщиком ЕН).
Формально по такому ФЛП выполнены условия для возможности неуплаты ЕН из п. 11 подразд. 8 разд. ХХ. Ведь по состоянию на дату начала боевых действий он уже имел налоговый адрес на территории г. Херсон. Опять же налоговики ничего не говорят о ситуациях с последовательным изменением статусов. То есть такой ФЛП имеет право продолжать не уплачивать ЕН с 01.08.2023.
Но вот Минфин против налоговых льгот для территорий активных боевых действий, на которых функционируют государственные электронные информационные ресурсы. Херсон с 01.05.2023 попал именно в эту категорию. Получается, что в таком случае ЕН подлежит обязательной уплате начиная с 01.08.2023.
Впрочем, как мы отмечали выше, такой подход к ЕН-льготе является противоречивым.
Поэтому советуем действовать, как в «ситуации 1» (см. выше).
ФЛП работает в другой области или за рубежом
Ситуация 6. ФЛП зарегистрирован (согласно ЕГР) в г. Харьков и избрал ЕН еще в 2021 году. Сейчас выехал за границу, но продолжает работать онлайн (предоставляет консультационные услуги) в группе 2 упрощенки. Может ли он не уплачивать ЕН в 2024 году?
Ситуацию по г. Харьков мы видели на рис. 2.
Поскольку наш ФЛП был зарегистрирован еще до начала войны, а г. Харьков и до сих пор является льготной территорией (возможных боевых действий), ФЛП имеет право не уплачивать ЕН. И здесь не имеет значения, где он работает: в другой области или даже за рубежом. Главное, что на дату начала боевых действий он имел налоговый адрес в г. Харьков. Налоговики, кстати, дают такое же разъяснение (категория 107.01.05 БЗ).
ФЛП переехал и изменил прописку
Ситуация 7. ФЛП зарегистрирован (согласно ЕГР) в г. Харьков и избрал ЕН еще в 2021 году. В феврале 2024 года изменил адрес в ЕГР на г. Львов. Может ли он не уплачивать ЕН группы 2 в 2024 году?
Ситуацию по г. Харьков мы видели на рис. 2.
Поскольку наш ФЛП был зарегистрирован еще до начала войны, а г. Харьков и до сих пор считается территорией возможных боевых действий, ФЛП мог не уплачивать ЕН и после 01.08.2023. Но до какой даты действовала такая возможность?
В п. 11 подразд. 8 разд. XX НКУ сказано, что
возможность неуплаты ЕН прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором была проведена государственная регистрация изменения местонахождения ФЛП на территорию, которая не является ни территорией боевых действий, ни временно оккупированной территорией
Город Львов не значится в Перечне № 309, поэтому в нашем случае ЕН еще можно не уплачивать за февраль-2024, а вот с марта-2024 уже надо уплачивать.
Ситуация 8. Условия те же, что и в предыдущей ситуации, но допустим, что ФЛП изменил адрес на г. Краматорск (а не на г. Львов).
Уверены, что такой ФЛП может пользоваться военной возможностью неуплаты ЕН и после изменения адреса. Ведь г. Краматорск (Краматорская городская территориальная громада) согласно Перечню № 309 имеет открытый «льготный» статус — как территория возможных боевых действий. То есть условие лишения такого «льготного» ФЛП возможности неуплаты ЕН не выполняется*.
* Ведь согласно п. 11 подразд. 8 разд. XX НКУ: «Нормы этого пункта не применяются с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором была проведена государственная регистрация изменения местонахождения физического лица — предпринимателя на другую, чем указана в абзаце первом этого пункта, территорию Украины».
Но не помешает запросить ИНК на этот счет.
Выводы
- Чтобы не уплачивать ЕН в 2024 году, единоналожнику группы 1 или 2 недостаточно лишь иметь налоговый адрес на территории, где все еще продолжаются боевые действия / возможность боевых действий или оккупация! Надо, чтобы ФЛП уже имел этот налоговый адрес на дату начала боевых действий / возможности боевых действий или временной оккупации.
- Причем отправной точкой налоговики видят именно дату регистрации ФЛП плательщиком ЕН (а не дату госрегистрации ФЛП) на соответствующей территории.
- Где фактически осуществляет деятельность ФЛП, принципиального значения не имеет.
- В имеющихся разъяснениях налоговиков речь НЕ идет о том, что если территория успела изменить несколько льготных статусов, то ФЛП должен был быть зарегистрирован на соответствующей территории на начало непрерывной последовательности этих статусов. То есть, чтобы иметь возможность не уплачивать ЕН, следует выяснить текущий льготный статус территории и то, был ли ФЛП зарегистрирован (по мнению налоговиков, скорее всего, — зарегистрирован плательщиком ЕН) на соответствующей территории до даты начала именно этого (текущего) статуса. Впрочем в некоторых случаях лучше обратиться за ИНК.
- Если «льготный» ФЛП перерегистрирует налоговый адрес на территорию, которая не имеет активного «льготного» статуса, возможность неуплаты ЕН перестает существовать со следующего месяца.
- Минфин выдал налоговикам довольно странное разъяснение, что территории активных боевых действий, на которых функционируют государственные электронные информационные ресурсы, не льготируются. Налоговики достаточно быстро взяли эту позицию на вооружение. Но именно в отношении ЕН пока что не определились. На местах есть разные разъяснения. Как действовать? Рекомендации «на сейчас»: 1) за «старые» периоды (начиная с 01.08.2023) спешить уплачивать ЕН в этом случае смысла нет; 2) текущий платеж можно рискнуть и не уплачивать — в надежде, что налоговики все же дадут либеральные разъяснения. Но рискуем получить штраф. Можно уплатить — для перестраховки. Но уплаченное возврату подлежать не будет.
- В любом случае картина станет четче только после появления официальной позиции ГНСУ.
