Вывод документа
Если юрлицо пользуется сельхозугодиями, которые находятся в собственности физлиц, без заключения договора аренды и/или при отсутствии госрегистрации перехода такого права пользования, то обязанность по определению общего МНО возникает у собственников земучастков
Кто считает МНО при аренде. МНО при аренде считает арендатор, если он не передал участки в пользование другим. На это прямо указывает п. 381.3 НКУ.
Арендодатель (собственник земель) МНО за переданные в пользование земли не считает.
Исключение — только освобожденные от расчета МНО земли, например, взятые в аренду у физлица сельхозугодия, которые находятся на территории населенного пункта. За такие земли МНО не считает ни арендатор, ни арендодатель (детали см. в «Юрлица не считают МНО за участки в пределах населенного пункта, арендованные у физлиц» // «Налоги & бухучет», 2024, № 12).
Внимание на регистрацию права на пользование. Чтобы было понятно, за какую землю должен считать МНО не собственник, а пользователь земли, нужно, чтобы право пользования землей было должным образом оформлено. А именно должна состояться регистрация вещных прав на право пользования землей в Госреестре вещных прав на недвижимое имущество.
На это четко указывает п. 381.4 НКУ, в котором говорится, что в случае отсутствия госрегистрации перехода права пользования, в том числе аренды, эмфитевзиса, субаренды, на сельхозугодия от одного собственника, арендатора, пользователя к другому в течение календарного года, МНО в отношении такого земучастка определяется для предыдущего собственника, арендатора, пользователя на других условиях (в том числе на условиях эмфитевзиса) на общих основаниях за налоговый (отчетный) год.
Кажется, в этом вопросе все четко и понятно.
Но некоторые подводные камни все же есть в этой ситуации. Связаны они с тем, что обязанность регистрации вещных права на право аренды земли в Госреестре вещных прав появилась в Законе № 1952* только с начала 2013 года. До этой даты передать в аренду землю можно было, только проведя регистрацию самого договора аренды в Госземкадастре.
В связи с этим аграрии, имеющие на руках действующие договоры аренды, которые были заключены до начала 2013 года и потому не прошли регистрацию вещных прав в Госреестре, спрашивают:
кто в этом случае (арендатор или арендодатель) считает МНО за переданные в аренду земли?
Старые договоры аренды и МНО. Ответ на этот вопрос дали налоговики в комментируемом письме. В нем они заявили, что когда договор аренды земли, которой владеет физлицо, не заключен и/или отсутствует госрегистрация перехода такого права пользования, то обязанность по определению общего МНО возникает у собственника сельхозугодий.
То есть налоговики считают, что когда юрлицо взяло в аренду сельхозугодия у физлиц, но не зарегистрировало вещное право пользования такой землей (причем не имеет значения, что стало причиной такой нерегистрации), то МНО по таким арендованным землям должен считать собственник, а не арендатор такой земли.
Правы ли налоговики? С формальной точки зрения, налоговики правы. Ведь буквально в п. 381.4 НКУ говорится, что обязанность расчета МНО при аренде земли возлагается на арендатора, только когда состоялась регистрация вещных прав аренды на такую землю. Если же такой регистрации нет, то обязанность расчета МНО ложится на собственника земли.
Хотя, если ориентироваться не на буквальное прочтение п. 381.4 НКУ, а опираться на суть этой нормы, то подход фискалов не выглядит логично.
Дело в том, что по духу п. 381.4 НКУ
обязанность считать МНО за арендованные земли возлагается на арендатора, только когда состоялось должным образом оформление права аренды земли
На сегодня это — регистрация вещных прав (о чем прямо сказано в п. 381.4 НКУ и ст. 125 и 126 ЗКУ), а до 2013 года была регистрация самого договора аренды земли в Госземкадастре без регистрации вещных прав.
Кроме того, в соответствии с ч. 3 ст. 3 Закона № 1952 вещные права на недвижимое имущество и их обременения, которые возникли до 1 января 2013 года, признаются действительными при наличии одного из следующих условий:
1) регистрация таких прав была проведена в соответствии с законодательством, которое действовало на момент их возникновения;
2) на момент возникновения таких прав действовало законодательство, которое не предусматривало их обязательной регистрации.
Следовательно, если на 01.01.2013 договоры аренды были должным образом оформлены, то есть по тем правилам, которые действовали до этой даты (зарегистрированы в Госземкадастре), то действие таких договоре не подлежит сомнению. А если право аренды по таким договорам действует, то по духу п. 381.4 НКУ и МНО за арендованные земли по таким незарегистрированным договорам должен считать не арендодатель, а арендатор.
Интересно, что в подобной ситуации налоговики уже ориентировались не на буквальное прочтение п. 381.4 НКУ, а на его суть. Так, в письме ГНСУ от 01.02.2024 № 544/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК они объяснили, кто должен считать МНО за арендованные земли, которые попали под действие п. 27, 28 разд. Х «Переходные положения» ЗКУ. Напомним, там речь шла о землях, договоры аренды по которым закончились после введения в Украине ВП, но которые были возобновлены сроком на 1 год без волеизъявления сторон и без внесения сведений о возобновлении договора в Государственный реестр вещных прав на недвижимое имущество. Так вот, в этом случае налоговики заявили, что считать МНО должен именно арендатор.
Следовательно, в этом разъяснении они пользовались сутью п. 381.4 НКУ, а не формальным подходом.
В то же время если арендатор не желает оставлять груз МНО на физлице и не желает спорить с фискалами, то лучше сейчас осуществить регистрацию вещных прав по старым договорам аренды, которые были заключены в эру «до регистрации вещных прав». Тогда однозначно с начала того месяца, в котором будет зарегистрирован такой договор, считать МНО по всем нормам НКУ должен арендатор.