Висновок документа
Якщо юрособа користується сільгоспугіддями, які перебувають у власності фізосіб, без укладання договору оренди та/або відсутності держреєстрації переходу такого права користування, то обов’язок з визначення загального МПЗ виникає у власників земділянок
Хто рахує МПЗ при оренді. МПЗ при оренді рахує орендар, якщо він їх не передав у користування іншим. На це прямо вказує п. 381.3 ПКУ.
Орендодавець (власник земель) МПЗ за передані в користування землі не рахує.
Виняток — тільки звільнені від розрахунку МПЗ землі, наприклад, взяті в оренду у фізособи сільгоспугіддя, які знаходяться на території населеного пункту. За такі землі МПЗ не рахує ні орендар, ні орендодавець (деталі див. у «Юрособи не рахують МПЗ за ділянки в межах населеного пункту, орендовані у фізосіб» // «Податки & бухоблік», 2024, № 12).
Увага на реєстрацію права на користування. Щоб було зрозуміло, за яку землю має рахувати МПЗ не власник, а користувач землі, потрібно, щоб право користування землею було належним чином оформлено. А саме повинна відбутися реєстрація речових прав на право користування землею у Держреєстрі речових прав на нерухоме майно.
На це чітко вказує п. 381.4 ПКУ, в якому говориться, що у разі відсутності держреєстрації переходу права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на сільгоспугіддя від одного власника, орендаря, користувача до іншого протягом календарного року, МПЗ щодо такої земділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (у тому числі на умовах емфітевзису) на загальних підставах за податковий (звітний) рік.
Здається, в цьому питанні все чітко й зрозуміло.
Але деякі підводні камінці все ж такі є в цій ситуації. Пов’язані вони з тим, що обов’язок реєстрації речових права на право оренди землі у Держреєстрі речових прав з’явився у Законі № 1952* тільки з початку 2013 року. До цієї дати передати в оренду землю можна було, тільки провівши реєстрацію самого договору оренди у Держземкадастрі.
У зв’язку з цим аграрії, які мають на руках діючі договори оренди, що були укладені до початку 2013 року і тому не пройшли реєстрацію речових прав у Держреєстрі, запитують:
хто в цьому випадку (орендар чи орендодавець) рахує МПЗ за передані в оренду землі?
Старі договори оренди і МПЗ. Відповідь на це запитання дали податківці у листі, що коментується. У ньому вони заявили, що коли договір оренди землі, якою володіє фізособа, не укладений та/або відсутня держреєстрація переходу такого права користування, то обов’язок з визначення загального МПЗ виникає у власника сільгоспугідь.
Тобто податківці вважають, що коли юрособа взяла в оренду сільгоспугіддя у фізосіб, але не зареєструвала речове право користування такою землею (причому не має значення, що стало причиною такої нереєстрації), то МПЗ за такими орендованими землями має рахувати власник, а не орендар такої землі.
Чи праві податківці? З формальної точки зору, податківці праві. Адже буквально у п. 381.4 ПКУ говориться, що обов’язок розрахунку МПЗ при оренді землі покладається на орендаря, тільки коли відбулася реєстрація речових прав оренди на таку землю. Якщо ж такої реєстрації немає, то обов’язок розрахунку МПЗ лягає на власника землі.
Хоча, якщо орієнтуватися не на буквальне прочитання п. 381.4 ПКУ, а спиратися на суть цієї норми, то підхід фіскалів не виглядає логічним.
Річ у тому, що за духом п. 381.4 ПКУ
обов’язок рахувати МПЗ за орендовані землі покладається на орендаря, тільки коли відбулося належним чином оформлення права оренди землі
На сьогодні це — реєстрація речових прав (про що прямо сказано у п. 381.4 ПКУ і ст. 125 та 126 ЗКУ), а до 2013 року була реєстрація самого договору оренди землі у Держземкадастрі без реєстрації речових прав.
Крім того, відповідно до ч. 3 ст. 3 Закону № 1952 речові права на нерухоме майно та їх обтяження, що виникли до 1 січня 2013 року, визнаються дійсними за наявності однієї з таких умов:
1) реєстрація таких прав була проведена відповідно до законодавства, що діяло на момент їх виникнення;
2) на момент виникнення таких прав діяло законодавство, що не передбачало їх обов’язкової реєстрації.
Отже, якщо на 01.01.2013 договори оренди були належним чином оформлені, тобто за тими правилами, що діяли до цієї дати (зареєстровані у Держземкадастрі), то чинність таких договорі не підлягає сумніву. А якщо право оренди за такими договорами є чинним, то за духом п. 381.4 ПКУ і МПЗ за орендовані землі за такими незареєстрованими договорами має рахувати не орендодавець, а орендар.
Цікаво, що у подібній ситуації податківці уже орієнтувалися не на буквальне прочитання п. 381.4 ПКУ, а на її суть. Так, у листі ДПСУ від 01.02.2024 № 544/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК податківці пояснили, хто має рахувати МПЗ за орендовані землі, які потрапили під дію п. 27, 28 розд. Х «Перехідні положення» ЗКУ. Нагадаємо, там ішла мова про землі, договори оренди за якими закінчилися після введення в Україні ВС, але які були поновлені строком на 1 рік без волевиявлення сторін і без внесення відомостей про поновлення договору до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно. Так от, у цьому випадку податківці заявили, що рахувати МПЗ має саме орендар.
Отже, в цьому роз’ясненні вони користувалися суттю п. 381.4 ПКУ, а не формальним підходом.
Водночас якщо орендар не бажає залишати тягар МПЗ на фізособі і не бажає сперечатися з фіскалами, то краще зараз здійснити реєстрацію речових прав за старими договорами оренди, які були укладені в еру «до реєстрації речових прав». Тоді однозначно з початку того місяця, в якому буде зареєстровано такий договір, рахувати МПЗ за всіма нормами ПКУ має орендар.
