Паевые и членские взносы: доход ли обслуживающего кооператива — упрощенца?

Взносы членов кооператива

Вообще-то, кооператив — это юридическое лицо, образованное физическими и/или юридическими лицами, которые добровольно объединились на основе членства для ведения совместной хозяйственной и другой деятельности с целью удовлетворения своих экономических, социальных и других потребностей на принципах самоуправления (ст. 2 Закона № 1087).

* Закон Украины «О кооперации» от 10.07.2003 № 1087-IV.

Обслуживающий кооператив — это кооператив, который образуется путем объединения физических и/или юридических лиц для предоставления услуг преимущественно членам кооператива, а также другим лицам с целью осуществления их хозяйственной деятельности. Обслуживающие кооперативы предоставляют услуги другим лицам в объемах, которые не превышают 20 % общего оборота кооператива (ст. 2 Закона № 1087).

Чтобы кооператив мог функционировать, то есть обеспечивать уставную деятельность в порядке, предусмотренном его уставом, формируются паевой, резервный, неделимый и специальный фонды (ст. 20 Закона № 1087). Чтобы создать эти фонды, члены кооператива должны осуществить определенные взносы. Так, например, для создания:

— паевого фонда они осуществляют паевые взносы, то есть имущественные возвратные взносы в создание и развитие кооператива, которые осуществляются путем передачи кооператива имущества, в том числе денег, имущественных прав, а также земельного участка;

— неделимого фонда они осуществляют вступительные взносы, то есть денежные или другие имущественные безвозвратные взносы, которые обязаны уплатить в случае вступления в кооперативную организацию;

— специального фонда они осуществляют целевые взносы, то есть взносы для обеспечения уставной деятельности кооператива, которые используются по решению органов управления кооператива.

Обычно обслуживающие кооперативы являются неприбыльными организациями. Поэтому вопросов с тем, следует ли облагать налогом полученные паевые и членские взносы, не возникает. В то же время никто не запрещает обслуживающему кооперативу работать и не в статусе неприбыльщика. Например, обслуживающий кооператив может стать плательщиком ЕН группы 3. О такой возможности даже прямо говорят фискалы (БЗ 108.01.01).

Так вот, когда обслуживающий кооператив становится плательщиком ЕН группы 3, то у него сразу возникает закономерный вопрос:

Паевые взносы

Налоговики неоднократно излагали свою позицию в отношении отнесения паевых взносов в доход плательщика ЕН группы 3.

Так, сначала в своих разъяснениях они прямо заявляли, что паевые взносы членов обслуживающего кооператива не следует включать в налогооблагаемый доход плательщика ЕН группы 3 (см. письмо ГНСУ от 13.08.2018 № 3528/6/99-99-15-01-01-16/ІПК). За аргументами фискалы обращались к п.п. 8 п. 292.11 НКУ.

Напомним, что в соответствии с этим подпунктом в доход плательщика ЕН не включаются суммы средств и стоимость имущества, внесенные учредителями или участниками плательщика ЕН в уставный капитал такого плательщика.

Паевой взнос, по мнению налоговиков, как раз и является таким взносом. На это указывает, по их мнению, само определение паевого взноса, которое содержится в ст. 2 Закона № 1087.

На наш взгляд, тот факт, что паевые взносы членов кооператива являются аналогом взносов в уставный капитал учредителей, подтверждает также ст. 21 Закона № 1087. В ней, в частности, сказано, что в случае выхода или исключения из кооператива физическое или юрлицо — член такого кооператива имеет право на получение своей общей доли натурой, деньгами или (по желанию) ценными бумагами в соответствии с их стоимостью на момент выхода, а земельного участка — в натуре.

Учитывая все вышесказанное, по нашему мнению,

Впоследствии позиция налоговиков приобрела несколько иную формулировку, не такую однозначную. Они прекратили четко говорить, что паевые взносы не являются доходом плательщика ЕН, но и опровергать начальный вывод не стали.

Так, в более свежем разъяснении (см. письмо ГНСУ от 31.01.2020 № 406/6/99-00-04-02-02-06/ІПК) фискалы говорят, что все зависит от правил бухучета такого взноса. Так, если по правилам бухучета такие взносы являются доходом, то их обслуживающий кооператив должен включать в свой ЕН-доход. Если же в состав бухдохода такие суммы не попадают, то и среди ЕН-доходов этим суммам не место.

По правилам бухучета паевые взносы не являются доходом кооператива, поскольку предопределяют рост собственного капитала именно за счет взносов участников предприятия (п. 5 НП(С)БУ 15 «Доход»).

Подтверждение этому находим и в Инструкции № 291*, в которой сказано, что суммы паевых взносов членов потребительского общества, коллективного сельскохозяйственного предприятия, жилищно-строительного кооператива, кредитного союза и других предприятий, которые предусмотрены учредительными документами, учитывают на субсчете 402 «Паевой капитал». То есть паевые взносы обслуживающего кооператива не попадают в бухдоход.

* Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина от 30.11.99 № 291.

Поэтому можно смело заявить, что паевым взносам не место среди ЕН-дохода кооператива, который является плательщиком ЕН.

Членские взносы

Что же касается членских взносов членов обслуживающего кооператива, то, к сожалению, о таких взносах налоговики своего мнения не излагали. В то же время, на наш взгляд, оно, скорее всего, будет подобно тому выводу, который сделали налоговики в новейшем их разъяснении. То есть они будут настаивать, что все решает тот факт, попадает ли сумма членского взноса в бухдоход.

Мы считаем, членский взнос кооператива, в отличие от паевого, должен попасть в доходы кооператива. Ведь их нельзя считать взносами в создание уставного капитала кооператива. Членский взнос не возвращается и его уплачивают для обеспечения текущей деятельности кооператива (ст. 2 Закона № 1087). В свою очередь, текущая деятельность кооператива заключается в предоставлении услуг ее членам, то есть членские взносы идут именно на это, а не на рост капитала.

В большинстве случаев членские взносы не имеют четкого целевого характера, потому сразу попадают в бухдоход: Дт 377 — Кт 718, Дт 311 (301) — Кт 377.

Иногда взносы могут быть целевыми, тогда применяем правила бухучета целевого финансирования, то есть отражаем по кредиту субсчета 484 «Прочие средства целевого финансирования и целевых поступлений».

При этом в момент начисления таких взносов бухдоходы не возникают (Дт 377 — Кт 484). Отразить их надлежит позже — когда будут понесены расходы, под которые они были получены.

Общие правила отражения средств целевого финансирования в учете заключаются в следующем:

— в момент поступления целевых средств доход не признается (п. 16 НП(С)БУ 15);

— доход признается в течение тех периодов, в которых были признаны расходы, связанные с выполнением условий целевого финансирования (п. 17 НП(С)БУ 15);

— целевое финансирование капитальных инвестиций признается доходом в течение периода полезного использования соответствующих объектов инвестирования (основных средств, нематериальных активов и т. п.) пропорционально сумме начисленной амортизации этих объектов (п. 18 НП(С)БУ 15).

Поскольку доходы признаются на уровне расходов, а при амортизации основных средств они признаются в размере начисленной амортизации, то по целевым поступлениям в бухучете кооператива не может быть прибыли или убытка.

Но поскольку членские взносы все равно рано или поздно в бухучете будут признаны доходом (Дт 484 — Кт 718, 745), то такие взносы попадают в обложенный ЕН доход кооператива плательщика ЕН группы 3 сразу после получения денег.

То есть имейте в виду, ЕН-доход возникнет не в момент начисления членских взносов или в момент отражения дохода на счетах бухучета (после того, как будут понесены расходы), а в момент получения таких взносов в денежной форме от членов кооператива.