Пайові і членські внески: чи дохід обслуговуючого кооперативу — спрощенця?

Внески членів кооперативу

Взагалі-то, кооператив — це юридична особа, утворена фізичними та/або юридичними особами, які добровільно об’єдналися на основі членства для ведення спільної господарської та іншої діяльності з метою задоволення своїх економічних, соціальних та інших потреб на засадах самоврядування (ст. 2 Закону № 1087).

* Закон України «Про кооперацію» від 10.07.2003 № 1087-IV.

Обслуговуючий кооператив — це кооператив, який утворюється шляхом об’єднання фізичних та/або юридичних осіб для надання послуг переважно членам кооперативу, а також іншим особам з метою провадження їх господарської діяльності. Обслуговуючі кооперативи надають послуги іншим особам в обсягах, що не перевищують 20 % загального обороту кооперативу (ст. 2 Закону № 1087).

Щоб кооператив міг функціонувати, тобто забезпечувати статутну діяльність у порядку, передбаченому його статутом, формується пайовий, резервний, неподільний та спеціальний фонд (ст. 20 Закону № 1087). Щоб створити ці фонди, члени кооперативу мають здійснити певні внески. Так, наприклад, для створення:

— пайового фонду вони здійснюють пайові внески, тобто майнові поворотні внески у створення та розвиток кооперативу, які здійснюються шляхом передачі кооперативу майна, в тому числі грошей, майнових прав, а також земельної ділянки;

— неподільного фонду вони здійснюють вступні внески, тобто грошові чи інші майнові неповоротні внески, які зобов’язані сплатити у разі вступу до кооперативної організації;

— спеціального фонду вони здійснюють цільові внески, тобто внески для забезпечення статутної діяльності кооперативу, які використовується за рішенням органів управління кооперативу.

Зазвичай обслуговуючі кооперативи є неприбутковими організаціями. Тому питань із тим, чи слід оподатковувати отримані пайові та членські внески, не виникає. Водночас ніхто не забороняє обслуговуючому кооперативу працювати і не у статусі неприбутківця. Наприклад, обслуговуючий кооператив може стати платником ЄП групи 3. Про таку можливість навіть прямо говорять фіскали (БЗ 108.01.01).

Так от, коли обслуговуючий кооператив стає платником ЄП групи 3, то у нього відразу виникає закономірне запитання:

Пайові внески

Податківці неодноразово висловлювали свою позицію щодо віднесення пайових внесків до доходу платника ЄП групи 3.

Так, спочатку у своїх роз’ясненнях вони прямо заявляли, що пайові внески членів обслуговуючого кооперативу не слід уключати до оподатковуваного доходу платника ЄП групи 3 (див. лист ДПСУ від 13.08.2018 № 3528/6/99-99-15-01-01-16/ІПК). За аргументами фіскали зверталися до п.п. 8 п. 292.11 ПКУ.

Нагадаємо, що відповідно до цього підпункту до доходу платника ЄП не включаються суми коштів та вартість майна, внесені засновниками або учасниками платника ЄП до статутного капіталу такого платника.

Пайовий внесок, на думку податківців, якраз і є таким внеском. На це вказує, на їх погляд, саме визначення пайового внеску, що міститься у ст. 2 Закону № 1087.

На наш погляд, той факт, що пайові внески членів кооперативу є аналогом внесків у статутний капітал засновників, підтверджує також ст. 21 Закону № 1087. У ній, зокрема, сказано, що в разі виходу або виключення з кооперативу фізична чи юрособа — член такого кооперативу має право на одержання своєї загальної частки натурою, грішми або (за бажанням) цінними паперами відповідно до їх вартості на момент виходу, а земельної ділянки — у натурі.

Враховуючи все вищесказане, на наш погляд,

Згодом позиція податківців набула дещо іншого формулювання, не такого однозначного. Вони припинили чітко говорити, що пайові внески не є доходом платника ЄП, але і спростовувати початковий висновок не стали.

Так, у більш свіжішому роз’ясненні (див. лист ДПСУ від 31.01.2020 № 406/6/99-00-04-02-02-06/ІПК) фіскали кажуть, що усе залежить від правил бухобліку такого внеску. Так, якщо за правилами бухобліку такі внески є доходом, то їх обслуговуючий кооператив має включати до свого ЄП-доходу. Якщо ж до складу бухдоходу такі суми не потрапляють, то і серед ЄП-доходів цим сумам не місце.

За правилами бухобліку пайові внески не є доходом кооперативу, оскільки зумовлюють зростання власного капіталу саме за рахунок внесків учасників підприємства (п. 5 НП(С)БО 15 «Дохід»).

Підтвердження цьому знаходимо і в Інструкції № 291*, в якій сказано, що суми пайових внесків членів споживчого товариства, колективного сільськогосподарського підприємства, житлово-будівельного кооперативу, кредитної спілки та інших підприємств, що передбачені установчими документами, обліковують на субрахунку 402 «Пайовий капітал». Тобто пайові внески обслуговуючого кооперативу не потрапляють до бухдоходу.

* Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 № 291.

Тому можна сміливо заявити, що пайовим внескам не місце серед ЄП-доходу кооперативу, який є платником ЄП.

Членські внески

Що ж стосується членських внесків членів обслуговуючого кооперативу, то, на жаль, щодо таких внесків податківці своєї думки не висловлювали. Водночас, на наш погляд, вона, більш за все, буде подібна до того висновку, який зробили податківці у найновішому їх роз’ясненні. Тобто вони наполягатимуть, що все вирішує той факт, чи потрапляє сума членського внеску до бухдоходу.

На наш погляд, членський внесок кооперативу, на відміну від пайового, повинен потрапити до доходів кооперативу. Адже їх не можна вважати внесками у створення статутного капіталу кооперативу. Членський внесок не повертається і його сплачують для забезпечення поточної діяльності кооперативу (ст. 2 Закону № 1087). У свою чергу, поточна діяльність кооперативу полягає в наданні послуг її членам, тобто членські внески йдуть саме на це, а не на зростання капіталу.

У більшості випадків членські внески не мають чіткого цільового характеру, тому відразу потрапляють у бухдохід: Дт 377 — Кт 718, Дт 311 (301) — Кт 377.

Іноді внески можуть бути цільовими, тоді застосовуємо правила бухобліку цільового фінансування, тобто відображаємо за кредитом субрахунку 484 «Іншi кошти цільового фінансування і цiльових надходжень».

При цьому у момент нарахування таких внесків бухдоходи не виникають (Дт 377 — Кт 484). Відобразити їх належить пізніше — коли будуть понесені витрати, під які їх було отримано.

Загальні правила відображення коштів цільового фінансування в обліку полягають у такому:

— у момент надходження цільових коштів дохід не визнається (п. 16 НП(С)БО 15);

— дохід визнається протягом тих періодів, в яких були визнані витрати, пов’язані з виконанням умов цільового фінансування (п. 17 НП(С)БО 15);

— цільове фінансування капітальних інвестицій визнається доходом протягом періоду корисного використання відповідних об’єктів інвестування (основних засобів, нематеріальних активів тощо) пропорційно сумі нарахованої амортизації цих об’єктів (п. 18 НП(С)БО 15).

Оскільки доходи визнаються на рівні витрат, а при амортизації основних засобів вони визнаються у розмірі нарахованої амортизації, то за цільовими надходженнями в бухобліку кооперативу не може бути прибутку або збитку.

Але оскільки членські внески все одно рано чи пізно в бухобліку будуть визнані доходом (Дт 484 — Кт 718, 745), то такі внески потрапляють до оподаткованого ЄП-доходу кооперативу платника ЄП групи 3 відразу після отримання грошей.

Тобто майте на увазі, ЄП-дохід виникне не в момент нарахування членських внесків чи в момент відображення доходу на рахунках бухобліку (після того, як будуть понесені витрати), а в момент отримання таких внесків у грошовій формі від членів кооперативу.