Военный сбор: вчера — по 1,5, завтра — по 5

Закон с эпическим названием «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и другие законы Украины в отношении обеспечения сбалансированности бюджетных поступлений в период действия военного положения» от 10.10.2024 № 4015-ІХ (бывший законопроект от 30.08.2024 № 11416-д, дальше же будем называть его Закон) принят ВРУ. Он уже подписан спикером ВРУ и передан на подпись Президенту. Что получим в части удержания ВС с доходов обычных физлиц, если Закон будет им подписан?

Начнем с того, что не изменится.

Что без изменений?

Закон не изменяет круг доходов, которые являются объектом обложения военным сбором. Это те же доходы, которые являются объектом обложения НДФЛ.

Не подвергся изменениям перечень доходов, с которых не удерживается ВС. По общему правилу освобождены от обложения сбором доходы, которые согласно НДФЛьным разд. IV и подразд. 1 разд. ХХ НКУ не включаются в общий налогооблагаемый доход физических лиц (не подлежат налогообложению, облагаются налогом по нулевой ставке). Исключение — доходы КИК, указанные в пп. 3 и 4 п. 170.13¹ НКУ.

Так же, как и раньше, не подлежат обложению ВС в период действия правового режима военного положения доходы в виде денежного обеспечения работников правоохранительных органов, военнослужащих и работников Вооруженных Сил Украины и других силовых структур, перечисленных в абзаце третьем п.п. 1.7 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ, на период их непосредственного участия в осуществлении мероприятий по обеспечению национальной безопасности и обороны, отпора и сдерживания вооруженной агрессии рф.

То есть если говорим о доходах от обычных налоговых агентов — предприятий и ФЛП, то продолжает работать правило:

Не трогали законотворцы:

— порядок начисления, удержания и уплаты военного сбора;

— ответственных за начисление и уплату ВС. Как и раньше, если доход от налогового агента, то есть юрлица или ФЛП, то такой агент удерживает и перечисляет ВС с дохода физлица. Если же физлицо получает доход от других физлиц или иностранный доход, то оно само ответственно за правильное определение обязательства по ВС и его своевременную уплату.

Что изменилось?

Законом изменяется ставка ВС для большинства физлиц. Будем иметь следующее деление. Ставка сбора от объекта налогообложения будет представлять (см. новую редакцию п.п. 1.3 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ):

1) для физлиц (в частности и для работников и гиг-специалистов резидентов Дія Сіті) — 5 %. В таком размере она будет действовать до 1 января года, следующего за годом окончания военного положения;

2) для военнослужащих и работников Вооруженных Сил, Службы безопасности, Службы внешней разведки, Главного управления разведки Министерства обороны, Национальной гвардии, Государственной пограничной службы, Управления государственной охраны, Государственной службы специальной связи и защиты информации, Государственной специальной службы транспорта — 1,5 %.

При этом объектом обложения здесь являются все доходы, определенные ст. 163 НКУ, за исключением тех, с которых не удерживается ВС (см. выше).

Поэтому

И не важно, что это за доход. Если их получатель — военнослужащий, должна работать ставка ВС 1,5 %, а не 5 %.

Но согласятся ли с этим налоговики? Поживем — увидим. Однако если вы проводите какие-то выплаты мобилизованным работникам или же сторонним физлицам, которые проходят военную службу, то рекомендуем получить ИНК о ставке ВС с доходов таких лиц.

А вот с работниками, которые заключили контракт добровольца территориальной обороны, то есть стали членами добровольческих формирований территориальных громад (гражданская часть теробороны), без вопросов. Для них общая ставка ВС — 5 %.

Как будет работать 5 %?

Если изменения по военному сбору вступают в силу уже в октябре, то мы условно получаем три периода:

1) период до октября, когда действовала ставка военного сбора 1,5 %;

2) переходный октябрь;

3) период после октября, когда военный сбор по 5 %.

Начнем с доходов, которые были начислены налоговыми агентами в месяцах, предшествующих месяцу вступления в силу изменений.

До октября. Здесь работает п. 2 разд. ІІ Закона. Этой нормой установлено, что доходы физлиц — плательщиков военного сбора, начисленные по результатам налоговых периодов до вступления в силу данного Закона, облагаются по ставке военного сбора, которая действовала до вступления в силу данного Закона, независимо от даты их фактической выплаты (предоставления), кроме случаев, прямо предусмотренных НКУ.

То есть, если физлицу доход начислен, например, в сентябре 2024 года, то с его суммы удерживается ВС по ставке 1,5 %. И не имеет значения, когда такой доход будет выплачен.

Доход начислен в сентябре 2024 года, когда действовала ставка сбора 1,5 %. Поэтому независимо от того, когда такой доход будет фактически выплачен, сумма ВС не изменится.

Такой же подход действует и в отношении зарплатных доходов.

Предприятие выбрало способ начисления отпускных, в соответствии с которым отпускные начисляются в месяце их выплаты. В месяце начисления отпускных, а именно в сентябре, действовала ставка ВС 1,5 %. Поэтому их сумму окончательно облагаем по такой ставке.

Что касаются формулировки «начисленные по результатам налоговых периодов до вступления в силу данного Закона» в вышеприведенном п. 2 разд. ІІ Закона, то, на наш взгляд, здесь имеется в виду именно начисление доходов в соответствующем месяце, а не начисление доходов за соответствующий месяц.

Именно поэтому

И не важно, за какой период эти выплаты начислены и когда они фактически выплачиваются.

То есть отпускные за октябрь, которые начислены в сентябре, на наш взгляд, должны облагаться ВС по ставке 1,5 %.

Если же вы выплачиваете отпускные авансом, а начисляете в месяце, на который пришлись дни отпуска, то применяете те правила по ВС, которые действуют в месяце начисления дохода.

Переходный октябрь. Изменения по ВС вступают в силу со дня, следующего за днем опубликования Закона, о котором сегодня говорим. До вступления их в действие предприятие могло начислять и/или выплачивать физлицам доходы, с которых уплачивался ВС в размере, исчисленном по ставке 1,5 %.

Как же быть в дальнейшем со ставками ВС? Останется ли ВС 1,5 %, если доход выплачен? Или, может, нужно доход как-то разбивать пропорционально дням до и после вступления в силу изменений?

Представим вам наше видение проблемы.

Открываем НКУ. В соответствии с п.п. 164.1.1 НКУ общий налогооблагаемый доход состоит из доходов, которые окончательно облагаются налогом во время их начисления (выплаты, предоставления), доходов, которые облагаются налогом в составе общего годового налогооблагаемого дохода, и доходов, которые облагаются налогом по другим правилам, определенным этим Кодексом.

Если говорим о доходах от налоговых агентов, то почти все они окончательно облагаются налогом по начислению.

Отсюда вывод. Если это доход от налогового агента, например, зарплата, вознаграждение по ГПД, роялти, проценты, дивиденды, то, по нашему мнению, следует отталкиваться от того, когда именно такой доход начислен.

Заметим, что такой подход связывается с нормой о доходах, начисленных в месяцах до вступления в силу, о которой мы говорили выше. Там мы также смотрели именно на начисление.

А если откатиться еще раньше, в 2014 год, то увидим, что военный сбор вводился также не с начала месяца. И тогда налоговики предлагали также смотреть именно на начисление дохода (см. разъяснение в категории 126.02 БЗ). Так, в приведенном разъяснении они прямо отмечали, что суммы доходов, которые начислены после ввода ВС за периоды до его ввода, подлежат обложению военным сбором на общих основаниях. Заметим, что это разъяснение переведено в недействительные в связи с изменениями, которые вносились в НКУ. Однако считаем, что актуальность оно не потеряло.

Дивиденды начислены 14.10.2024, когда действовала ставка ВС 1,5 %.

Дивиденды окончательно облагаются во время их начисления (см. п.п. 170.5.4 НКУ). Поэтому независимо от того, когда именно будет выплачен доход, размер ВС измениться не должен.

Допустим, что Закон вступил в силу в части, касающейся ВС, до 31.10.2024. Соответственно начисление заработной платы за октябрь в общей сумме 71000 грн (23000 грн + 48000 грн) проведено тогда, когда уже действовала ставка сбора 5 %.

Определены суммы НДФЛ и ВС с общей суммы зарплаты:

— НДФЛ по ставке 18 % в сумме 12780 грн (71000 грн х 18 % : 100 %);

— ВС по ставке 5 % в сумме 3550 грн (71000 грн х 5 % : 100 %).

За октябрь работнику будет выплачена зарплата в сумме:

71000 грн - 12780 грн - 3550 грн - 8855 грн = 45815 грн.

В день выплаты зарплаты будут перечислены:

— НДФЛ в сумме 10800 грн (12780 грн - 1980 грн);

— ВС по ставке 5 % в сумме 3385 грн (3550 грн - 165 грн).

Заработная плата за период трудовых отношений начислена уволенному работнику до ввода ставки сбора 5 %. Соответственно работодатель удержит с ее суммы ВС по ставке 1,5 %. Сумма сбора будет представлять:

17500 грн х 1,5 % : 100 % = 262,50 грн.

Нужно ли будет доудерживать сбор по ставке 5 %, когда ее введут? Нет. Отношения завершены. Выплаты проведены до вступления в силу изменений. Никакого перерасчета военного сбора не проводим. Поэтому

Доначислять ВС по ставке 5 % и искать с собаками бывшего работника, чтобы доудержать сбор, не нужно.

После октября. Здесь для подавляющего большинства физлиц полноценно будет действовать ставка ВС 5 %. Конечно, если Закон будет подписан и опубликован до 31.10.2024. При этом, на наш взгляд, если доход был выплачен налоговым агентом до ввода новой ставки, а начисляется после, то применяем ставку ВС 5 %.

Вознаграждение начислено после вступления в силу Закона. Следовательно, ставка ВС в месяце начисления представляет 5 %. Исчислим сумму ВС:

50000 грн х 5 % : 100 % = 2500 грн.

Сумма НДФЛ с начисленного дохода равна:

50000 грн х 18 % : 100 % = 9000 грн.

С учетом выплаченного аванса предприятие будет иметь задолженность по вознаграждению в сумме 30450 грн (50000 грн - 9000 грн - 2500 грн - 8050 грн). Также оно должно перечислить:

— ВС в сумме 2350 грн (2500 грн - 150 грн) :

— НДФЛ в сумме 7200 грн (9000 грн - 1800 грн).

Что же, мы вам представили наше видение проблем с применением ставки ВС 5 % и путей их решения. Допускаем, что у налоговиков может быть свой подход. Поэтому держим руку на пульсе.