Юридические аспекты. Ситуации, когда договор заключен между двумя лицами, а в качестве плательщика по нему выступает третье лицо, встречаются достаточно часто. В вопросе описана одна из таких ситуаций, когда по условиям договора подряда между воинской частью (заказчик) и СТО (исполнитель) получателем результатов выполненных работ является заказчик, а оплачивает их третья сторона (предприятие — автор вопроса).
Правовым основанием для таких действий является ст. 528 ГКУ. В ней речь идет о выполнении обязательства третьим лицом (в нашей ситуации — предприятием-плательщиком) за должника (воинскую часть) в пользу кредитора (СТО).
Как именно должнику возложить выполнение обязательства на третье лицо, ГКУ не конкретизирует. Считаем, что в описанной ситуации письма от воинской части с просьбой оплатить счет, выставленный СТО, для этого вполне достаточно. Причем согласие кредитора (СТО) не нужно. Достаточно заявить, что обязательство выполнит третье лицо в срок и на условиях, определенных основным договором.
Третье лицо, выполняя обязательство должника, действует от своего имени. Поэтому необходимо четко указывать, в том числе в платежных документах, что оно выполняет обязательство должника, а не вступает в самостоятельные отношения с кредитором
Бухгалтерский учет. На языке бухучета сказанное значит, что предприятие-плательщик при перечислении средств СТО:
— делает проводку Дт 377/СТО — Кт 311 и
— проводкой Дт 377/В/ч — Кт 377/СТО сразу отражает тот факт, что СТО дебиторской задолженности перед ним не имеет, поскольку предприятие-плательщик выполняет обязательство должника — воинской части.
На этом участие предприятия-плательщика в договоре подряда заканчивается. А все потому, что это предприятие не является по такому договору ни исполнителем, ни заказчиком, оно всего лишь плательщик и не более того.
В итоге получим, что в учете предприятия-плательщика будет значиться дебиторская задолженность воинской части. Что дальше?
Юридические аспекты (продолжение). К выполнению обязательства третьим лицом часто прибегают тогда, когда у должника нет возможности самостоятельно его выполнить. По сути, имеем дело с финансированием деятельности должника.
Обычно, такое финансирование привлекается на возвратной основе, то есть долг третьему лицу оплачивается. В нашем же случае заранее известно, что воинская часть не будет компенсировать расходы, понесенные предприятием-плательщиком, и оно с этим согласно. В то же время у предприятия возникает закономерный вопрос: как списать дебиторскую задолженность воинской части?
Чтобы правильно на него ответить, следует осознать, что дальнейшего движения активов (ни денежных, ни материальных) между предприятием и воинской частью не будет. Поэтому ни о какой благотворительности (в виде безвозвратной финансовой помощи или безвозмездной передачи товаров/услуг) здесь говорить нельзя.
Единственным способом, к которому можно прибегнуть в этой ситуации, является прощение долга
Статья 598 ГКУ предоставляет сторонам договора право договориться о прекращении обязательств полностью или частично. При этом простить долг кредитору позволяет ст. 605 ГКУ. В ней говорится, что обязательство прекращается вследствие освобождения (прощения долга) кредитором должника от его обязательств, если это не нарушает прав третьих лиц в отношении имущества кредитора.
Обратите внимание, что здесь мы говорим не о том договоре подряда, с которого начинали, а о тех отношениях, которые сложились между предприятием-плательщиком (в этих отношениях оно является кредитором) и воинской частью (она в этих отношениях является должником).
Прощение долга можно оформить
двусторонним дополнительным соглашением к договору, по которому возникло первоначальное обязательство, или письмом-сообщением от кредитора о прощении долга
Таким образом, в сложившейся ситуации, считаем, можно обойтись указанным письмом-сообщением от предприятия-плательщика в адрес воинской части. Хотя должны предупредить, что, по мнению Минфина, прощение долга в одностороннем порядке возможно только в том случае, если такая возможность и форма предусмотрены в договоре, задолженность по которому решено простить (см. Обобщающую налоговую консультацию, утвержденную приказом Минфина от 01.02.2018 № 77).
Бухгалтерский учет (продолжение). У кредитора (в нашем случае — предприятия-плательщика) прощенная дебиторская задолженность включается в расходы. По общим правилам ее списание в бухучете зависит от того, создавался ли под нее резерв сомнительных долгов. Однако в рассматриваемой ситуации смысла создавать такой резерв нет, поэтому прощение долга в учете предприятие-плательщик отразит проводкой: Дт 949, 977 — Кт 377/В/ч.
Налог на прибыль. У малодоходников, которые не рассчитывают разницу из разд. III НКУ, прощение задолженности отразится по бухучетным правилам. Никаких налоговых разниц в таком случае не будет. Поэтому сумма прощенной задолженности через бухрасходы уменьшит финрезультат (объект налогообложения).
А вот высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам придется показать разницы по п. 139.2 НКУ. Поэтому
списанную прощенную задолженность высокодоходники и малодоходники-добровольцы не смогут учесть в налоговых расходах в налоговоприбыльном учете
Из-за этого у них прощение задолженности не уменьшит объект налогообложения (финрезультат).
Кроме того, поскольку воинская часть является неприбыльной организацией, то следует иметь в виду еще и так называемую благотворительную разницу по п.п. 140.5.9 НКУ. Причем спецнорма п.п. 69.6 подразд. 10 разд. ХХ НКУ от нее никак не спасет, поскольку в нашей ситуации денежные средства / товары (услуги) непосредственно воинской части не перечисляются / не передаются. Ведь денежные средства предприятие перечислило СТО, а не воинской части, а услуги (точнее, результаты работ) по договору подряда она получила от СТО, а не от предприятия.
НДС. Даже если СТО как исполнитель работ, которые облагаются налогом по ставке 20 %, зарегистрировано плательщиком НДС, предприятие-плательщик как третье лицо по договору подряда в НДС-отношениях нигде не светится. НДС-последствия возникают только у двух сторон этого договора: заказчика (воинской части, если она, конечно, является плательщиком НДС) и исполнителя (СТО). Но это уже другая история.
