Как учитывать общепроизводственные расходы во время простоев

Даже если у предприятия временно нет производства, у него все равно могут оставаться постоянные (то есть те, которые не зависят от объема производства) общепроизводственные расходы (ОПР).

Это и оплата работникам во время простоя, и амортизация производственного оборудования (кроме случая, если предприятие использует производственный метод начисления амортизации), коммунальные услуги, расходы на аренду, расходы на противопожарные мероприятия и прочие расходы, связанные с содержанием производственных основных средств и производственных помещений, и т. п.

При нормальных условиях эти постоянные ОПР собирают на счете 91, а по итогам отчетного месяца распределяют между объектами расходов пропорционально установленной базе распределения. В распределенной части постоянные общепроизводственные расходы попадают в производственную себестоимость (Дт 23 — Кт 91). А вот нераспределенный остаток постоянных общепроизводственных расходов включается в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) в периоде их возникновения (абзац третий п. 16 НП(С)БУ 16).

Но куда же относить эти постоянные ОПР при временном простое производства?

Если простой непродолжительный (менее месяца)

То есть в таком месяце есть хотя бы незначительное производство. В таком случае в обычном порядке накапливаем ОПР на счете 91, а потом осуществляем их распределение тоже в общем порядке. При этом, конечно, поскольку объемы производства в таком месяце будут значительно ниже, чем при нормальной мощности производства, то меньше (чем при обычных условиях) постоянных ОПР пойдет на производственную себестоимость продукции. А в основном — они останутся нераспределенными. А как мы отметили выше, в соответствии с НП(С)БУ 16 нераспределенные ОПР включаются в себестоимость реализованной продукции в (!) периоде их возникновения.

Стоит обратить внимание на то, что

Поэтому использование, например, счета 39 для этих расходов неуместно. Это возможно, только если речь идет о сезонном производстве. Для сезонных производств в период сезонных перерывов в работе все расходы на обслуживание производства п. 404 Методрекомендаций № 373* предлагает относить на расходы будущих периодов (Дт 39). А вот для отражения обычными предприятиями общепроизводственных расходов счет 39 не подходит.

* Методические рекомендации по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденные приказом Минпромполитики от 09.07.2007 № 373.

Следовательно:

— если в периоде возникновения постоянных ОПР есть хотя бы какая-то реализация продукции (Кт 70), то нераспределенные ОПР нужно отнести в состав себестоимости реализованной продукции (Дт 901 — Кт 91) периода возникновения ОПР. Конечно, если такой реализации немного, а сумма общепроизводственных расходов является достаточно существенной, то себестоимость может превысить доходы от реализации;

— если же в периоде, в котором возникли постоянные ОПР, нет реализации продукции, то здесь есть вопросы. Формально, в соответствии с НП(С)БУ 16 нужно тоже списывать такие расходы на себестоимость реализованной продукции периода возникновения таких расходов (в Дт счета 901). Ведь специальной нормы для этого случая нет и, по сути, действуют вышеназванные нормы абзаца третьего п. 16 НП(С)БУ 16. Но в таком случае возникнет себестоимость реализации (Дт 901) без наличия самой реализации (без наличия оборота по Кт 70). Поэтому этот вариант учета расходов вызывает вопрос вообще о его соответствии принципам бухучета.

На наш взгляд, принимая во внимание то, что перенести эти постоянные ОПР на расходы другого периода мы не можем (они должны отражаться в периоде их возникновения), и в себестоимость реализации при отсутствии реализации их тоже странно относить, то

Но здесь может возникнуть другая проблема — входящий налоговый кредит по НДС из таких ОПР может стать рисковым. Ведь налоговики (см., например, письмо ГНСУ от 19.12.2023 № 4752/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК) говорят: если налоговый кредит из постоянных ОПР во время простоя не включается в стоимость товаров/услуг, которые реализуются с НДС и связаны с получением доходов, то нужно начислять по таким приобретениям компенсирующие налоговые обязательства по п. 198.5 НКУ (как на нехозяйственное использование).

Судя по таким разъяснениям налоговиков, не начислять компенсирующие налоговые обязательства по п. 198.5 НКУ можно, если «простойные» расходы попадают в себестоимость реализованной продукции, при продаже которой предприятие начислит налоговые обязательства по НДС. А вот если расходы попадают не в стоимость продукции, а в состав расходов отчетного периода (на счет 949), в отношении НДС могут возникнуть вопросы — налоговики могут увидеть необходимость начисления компенсирующих налоговых обязательств по НДС по налоговому кредиту, который отражен по таким ОПР. Конечно, с таким подходом можно спорить. Ведь это хозяйственные расходы, которые по тем или иным причинам вынуждено нести предприятие.

Если простой длительный (месяц и больше)

Здесь есть несколько подходов в отношении того, как учитывать постоянные ОПР.

Первый подход: продолжать считать такие расходы общепроизводственными и, соответственно, вести их учет как общепроизводственных расходов. При этом в связи с тем, что фактической мощности производства не будет, то все постоянные ОПР будут нераспределенными (то есть в производственную себестоимость не попадут). А НП(С)БУ 16, как мы отмечали выше, говорит о том, что нераспределенные общепроизводственные расходы включаются в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) в периоде их возникновения. Соответственно,

— если в периоде возникновения таких расходов есть хотя бы какая-то реализация продукции, то списываем эти расходы на себестоимость реализации продукции (Дт 901 — Кт 91);

— если же реализации нет, то, как мы говорили выше, отражаем их в составе прочих операционных расходов (Дт 949 — Кт 91). Опять же, здесь могут возникнуть те же НДС-риски, о которых мы говорили выше.

Второй подход базируется на том, что ОПР — это все же расходы, связанные с производством продукции (работ, услуг). Поэтому если в течение месяца производство полностью остановлено, то это уже и не совсем производственные расходы (такие расходы не имеют непосредственной связи с конкретным объектом расходов: единицей продукции, работ, услуг). А следовательно, такие расходы следует отражать в составе прочих операционных расходов (Дт 949), причем без накопления на счете 91. То есть указанные расходы будут отражаться непосредственно в составе прочих операционных расходов проводкой: Дт 949 — Кт 13, 20, 22, 661, 651 и т. п.

При этом, что касается расходов административного назначения и расходов на сбыт, то препятствий для их отражения и в период простоя в составе соответствующих расходов (по дебету счетов 92 и 93) нет. Таким образом, расходы в период полного простоя попадают в расходы того отчетного периода, в котором они понесены.

Документирование

Здесь никакой специфики нет. Ведь и при простоях производства мы руководствуемся общими правилами учета общепроизводственных расходов и их распределения. Просто в силу того, что в отчетном месяце нет производства, все постоянные ОПР будут нераспределенными. Но это все равно та же процедура распределения расходов. Расчет общепроизводственных расходов и их распределение оформляют бухсправкой (как образец расчета можно взять тот расчет, который приведен в приложении 1 к НП(С)БУ 16).

Остальные премудрости бухгалтерского и налогового учета, связанные со временным простоем производства, читайте в следующем номере «Налоги & бухучет», посвященном этой теме.